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A partir de enero 10 de 2012 la declaración mensual de retenciones en la fuente que se presente a la DIAN (ya sea en forma virtual o en papel), y hasta las que se presenten por retenciones de ICA en los municipios, sí se podrán aceptar como validas cuando la presentación de la misma se produce en una fecha y su pago se produce en otro día posterior con tal de no pasarse de la fecha máxima para vencimientos fijada en el calendario oficial.

Así lo indica el inciso que el artículo 57 del nuevo decreto-Ley antitrámites, Decreto-Ley 019 de enero 10 2012 que entró en vigencia en ese mismo día, le adicionó al Artículo 580-1 del Estatuto Tributario y en el cual se lee lo siguiente:

“La declaración de retención en la fuente que se haya presentado sin pago total antes del vencimiento del plazo para declarar, producirá efectos legales, siempre y cuando el pago de la retención se efectúe o se haya efectuado dentro del plazo fijado para ello en el ordenamiento jurídico.”

Se soluciona el problema para los que presentaban sus declaraciones en forma virtual tomando incluso en cuenta que a partir de marzo 1 de 2012 todos los agentes de retención declararán virtualmente

Con esta nueva disposición es claro que los que más se benefician son aquellos declarantes de retención en la fuente en forma virtual que desde enero de 2011 en adelante, a raíz de lo dispuesto en los primeros incisos del artículo 580-1 del Estatuto (artículo que fue creado con la Ley 1430 de diciembre de 2010), no podían darse el lujo de presentar la declaración un día y pagar en otro, aun cuando el pago se hiciera dentro de las fechas máximas fijadas por el calendario tributario, pues en tal caso la declaración se daba por no presentada (ver conceptos DIAN 59943 de agosto 10 de 2011 y 88243 de noviembre de 2011)

Los que venían declarando en papel no tenían tanto ese problema pues ellos sí hacen todo en una sola diligencia bancaria (presentan y en ese mismo momento pagan). Pero los que declaran virtualmente normalmente madrugan unos días antes del vencimiento pues a veces toma mucho tiempo lograr presentar la declaración en el congestionado portal de la DIAN y luego al día siguiente efectuaban el pago en bancos (pues tampoco cuenta con contraseñas bancarias para optar por hacer el pago electrónico que es un servicio que la DIAN tiene habilitado hace tiempo).

Es muy útil entonces que el Decreto antitrámites haya entrado a solucionar este impase para los declarantes virtuales de retención en la fuente pues el Artículo 23 del decreto 4907 de diciembre de 2011, que fijó los plazos para declarar y pagara las retenciones en la fuente durante el 2012, volvía a decir en su parágrafo 4 lo mismo que dicen los primeros incisos del artículo 580-1 del Estatuto, a saber, que la declaración se debía presentar con pago total entendiendo que el pago se debía hacer el mismo día de su presentación.

Y es todavía más útil esta solución al problema de los declarantes virtuales de retención en la fuente pues de acuerdo a lo indicado en el numeral 12 del artículo 1 de la Resolución DIAN 012761 de diciembre 9 de 2011, a partir de marzo 1 de 2012 toda persona jurídica declarante de retención en la fuente (sin importar sus ingresos, ni su tipo jurídico, ni ningún otro requisito), quedará obligada a presentar esa y todas sus demás declaraciones en forma virtual (empezarían con la declaración del periodo febrero de 2012 y la del IVA enero-febrero de 2012 pues esas tienen vencimientos en marzo de 2012).

Sobre la presentación de la declaración de la retención en la fuente incluyendo su pago total efectuado en forma oportuna para poder darla como válidamente presentada, es importante recordar que el artículo 580-1 y el numeral 5 del artículo 857 del Estatuto siguen diciendo que solo quienes sean poseedores de saldos a favor previos iguales o superiores a 82.000 UVT y que no sean proveedores de una SCI, son los que pueden efectuar una solicitud de compensación para no tener que pagar dicha declaración de retención. Esa exigencia de poseer ese saldo a favor previo tan alto es algo que ya fue respaldado por la Corte Constitucional en su sentencia C-833 de noviembre de 2011.

Se solucionó también el problema de los que solo diligenciaron declaraciones en el portal de la DIAN sin tener firmas digitales y luego hacían el pago en bancos.

Entre los años 2006 y 2011, y como lo destacamos en un editorial del año 2009, varios contribuyentes (en especial personas naturales) tuvieron el inconveniente de que para ahorrarse la compra de los formularios en papel en la calle, entraban entonces al portal de la DIAN y sin tener firmas digitales diligenciaban los formularios, los imprimían y los firmaban con bolígrafo pero cuando llegaban al banco a presentarla sucedía que el cajero del banco, totalmente desinformado, no les recibía ese formulario creyendo que ya era una declaración presentada virtualmente y solo les recibía el pago.

Como consecuencia de esa situación, esos contribuyentes, que no conocían mucho del mundo virtual de las declaraciones, creían que su declaración tributaria había quedado presentada y pagada pero en realidad solo estaba pagada pues ese formulario diligenciado en el portal de la DIAN sin firmas digitales y sin el sticker que debía haberles puesto el cajero del banco, era una declaración que se daba por no presentada.

Para solucionar semejante problema generado por la incompetencia de los cajeros del banco de esas épocas (y ante el cual ni la DIAN ni el banco podían hacer nada), el artículo 67 del Decreto antitrámites 019 de 2012 le agrega otros incisos más al mismo artículo 580-1 del Estatuto Tributario donde se lee:

“Las declaraciones diligenciadas a través de los servicios informáticos electrónicos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, que no se presentaron ante las entidades autorizadas para recaudar, se tendrán como presentadas siempre que haya ingresado a la administración tributaria un recibo oficial de pago atribuible a los conceptos y periodos gravables contenidos en dichas declaraciones.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales DIAN, para dar cumplimiento a lo establecido por el presente artículo, verificará que el número asignado a la declaración diligenciada virtualmente corresponda al número de formulario que se incluyó en el recibo oficial de pago.

Lo anterior, sin perjuicio de la aplicación de los literales b) y c) y del artículo 580 del Estatuto Tributario.

Parágrafo 1. Esta disposición se entiende para las declaraciones virtuales diligenciadas por los años gravables 2006 a 2011.

Parágrafo 2. Los efectos del presente artículo no son aplicables si el contribuyente, responsable o agente retenedor presentó declaración por medio litográfico para el concepto y periodo gravable correspondiente a la declaración diligenciada virtualmente no presentada en los bancos. De igual forma, si los valores consignados en el recibo oficial de pago fueron devueltos o compensados por solicitud del contribuyente o responsable.”

Estos incisos en realidad debieron haberse agregado al artículo 580 pues es el artículo que regula las causales por las cuales se da por no presentada una declaración tributaria. Pero aunque los hayan agregado al artículo 580-1 (que regula la presentación de solamente las declaraciones de retención en la fuente), es claro que con estos incisos se soluciona el problema para cualquier tipo de declaración tributaria que entre los años 2006 a 2011 hayan tenido el problema que antes comentamos.

Para los contribuyentes a quienes ahora sí les tomarán como validas esas declaraciones que no estaban presentadas (solo estaban diligenciadas) pero que sí estaban pagadas, lo que les tocará hacer es dirigirse a la DIAN y solicitarle un estado de cuentas de sus declaraciones para comprobar que entonces las declaraciones sí le figuran ahora a la DIAN en sus estados de cuenta y que las mismas están a paz y salvo. Y si ya les habían iniciado procesos para obligarlos a declarar con todo y sanciones de extemporaneidad, entonces solicitar el archivo de esos procesos.

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A través de su Comunicado de Prensa de los días 22 y 23 de noviembre de 2011 la Corte Constitucional informó sobre las decisiones contenidas en sus sentencias C-877, C-878 y C-883 en las cuales resolvió las demandas de inconstitucionalidad que se habían presentando en contra de los artículos 18, 8, y 15 respectivamente de la Ley 1430 de diciembre 29 de 2010.

Dicha Ley fue la que introdujo cambios importantes en materia de impuestos nacionales, territoriales y procedimiento tributario.

A continuación destacamos los aspectos más importantes de estas tres sentencias

Es inexequible que se ordene pagar una póliza que cubriera los montos por posibles sanciones en caso de tramitar solicitudes de saldos a favor improcedentes

Con su sentencia C-877 la corte declaró inexequible una parte de la norma contenida en el inciso primero del artículo 860 del Estatuto Tributario, artículo que  había sido modificado con el artículo 18 de la ley 1430. La parte declarada inexequible es la que presentamos subrayada a continuación:

“Artículo 860. Devolución con presentación de garantía. Cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros, por valor equivalente al monto objeto de devolución, más las sanciones de que trata el artículo 670 de este Estatuto siempre que estas últimas no superen diez mil (10.000) salarios mínimos legales mensuales vigentes, la Administración de Impuestos, dentro de los veinte (20) días siguientes deberá hacer entrega del cheque, título o giro.”

Esa modificación se había hecho en el artículo 860 del Estatuto justamente para evitar que la DIAN siguiera siendo gravemente afectada con las solicitudes de saldos a favor que luego de devueltos se probaba que eran saldos a favor falsos  y que fue justamente lo que  venía sucediendo hace tiempo en la DIAN con aquellos que hacían falsas exportaciones a las Sociedades de intermediación aduanera y se tomaban falsos IVA descontables con empresas falsas o inactivas, escándalo que solo se ventiló a la opinión pública a mediados de este año 2011.

Sin embargo, la Corte le dio la razón al demandante que dijo que tal norma violaba el principio de buena fe contenido en la Constitución. Al respecto la Corte dijo:

“La Corte consideró que el legislador tributario, al establecer que el contribuyente que pretenda obtener una devolución, deberá previamente suscribir una garantía equivalente al monto objeto de aquella, más unas sanciones (previstas en el art. 670 del S.T.), siempre que éstas no superen los diez mil (10.0000) salarios mínimos legales vigentes, está partiendo precisamente de la mala fe del ciudadano. En principio, no encontró reparo alguno a que el legislador haya previsto como carga al contribuyente la prestación de una caución que ampare el monto objeto de devolución, toda vez que se está ante una carga razonable, encaminada a que el Estado no sufra mengua alguna de llegar a realizarse una devolución injustificada de impuestos. No sucede lo mismo con la extensión de la caución a las eventuales sanciones que impondría la Administración al contribuyente por el reclamo y pago de devoluciones injustificadas, pues está presumiendo la mala fe del contribuyente, por cuanto la medida se orienta a amparar unos riesgos futuros e inciertos.

Ahora bien, la Corte precisó que no cabe duda que la Administración puede imponerle las sanciones correspondientes a aquel contribuyente que, obrando de mala fe, solicite temerariamente la devolución de impuestos a la cual no tiene derecho. Sin embargo, el legislador no puede crear una medida, como lo es la caución objeto de análisis, que parta de suponer que todos los contribuyentes obrarán dolosamente. Además, conduce a un resultado perverso como lo es desestimular las solicitudes legítimas de devoluciones por la imposibilidad de cancelar tales cauciones.”

La DIAN solo puede imponer la sanción del art.8 de la Ley 1430 a los que violen después de diciembre 29 de 2010 las normas sobre distribución de combustibles en zonas de frontera

En su Sentencia C-878 la Corte declaró exequible en forma condicional la última frase contenida en el artículo 8 de la Ley 1430, artículo que establece una sanción de hasta 1000% de los tributos exonerados  para quienes al amparo del artículo 1o de la Ley 681 de 2001 y sus normas reglamentarias, o las normas que las modifiquen, adicionen o sustituyan, adquiera combustibles líquidos derivados del petróleo y no los distribuya dentro de los departamentos y municipios ubicados en las zonas de frontera de que trata la ley en mención o los distribuya incumpliendo con la normatividad establecida para el abastecimiento de dichas regiones.

La frase final de ese artículo dice: “Esta sanción podrá imponerse por las actividades de los últimos tres (3) años”.

El  demandante de la norma decía que tal frase era ambigua y se prestaba para interpretar que la DIAN podría terminar aplicando la sanción en forma retroactiva, es decir, para los que habían violado la norma en los 3 años anteriores al 29 de diciembre de 2010 que es cuando se entiende en vigencia la Ley 1430, y eso era violatorio de las normas constitucionales (artículo 338) que impiden aplicar ese tipo de normas a actos sucedidos antes de la vigencia de una Ley.

Por tanto la Corte declaró exequible condicionalmente dicha frase para que se entienda que la DIAN solo podrá aplicar la mencionada sanción a quienes después de diciembre 29 de 2010 hagan trampa con las distribuciones de combustibles en zonas de frontera.  En el comunicado de la Corte se lee:

“Otra interpretación, tiene relación con la determinación de un plazo de prescripción fiscal especial que reconoce el ordenamiento tributario a la Administración para sancionar a los distribuidores de combustibles líquidos, distinta de la prevista de manera general del Estatuto Tributario (art. 638). Según esta interpretación, la Administración contaría con el plazo de tres años siguientes al período en el cual ocurrió o cesó la conducta sancionable descrita en el artículo de la Ley 678 de 2001, para expedir el acto administrativo sancionatorio. A partir de esta interpretación, la norma no estaría indicando que pueda sancionarse conductas acontecidas con anterioridad al 29 de diciembre de 2010, sino que el término máximo con que cuenta la Administración para expedir el acto sancionatorio es de tres años a partir de la verificación de la conducta sancionable, con lo cual se amplía el término de prescripción general de la sanción de dos (2) años [art. 638 del E.T.] a tres (3) para este caso particular. “

“Para la Corte, esta segunda interpretación además de ser plausible, resulta necesaria, pues con esa interpretación se garantiza que los administrados posean seguridad jurídica frente a la actuación de la Administración, cuando se pretenda investigar las conductas previstas en el artículo 8º de la Ley 1430 de 2010. En efecto, el establecimiento de un término de prescripción, es una herramienta eficaz de la que dispone el legislador para que la facultad de la Administración se encuentre sujeta a los límites constitucionales y es así como la Corte Constitucional consideró que se debe interpretar el inciso final del artículo 8º de la Ley 1430 de 2010, en el entendido que el término de tres años previsto en la norma censurada, es de prescripción de la acción sancionatoria que inicia a partir de su vigencia y no una retroactividad de la facultad sancionatoria de la Administración, sentido bajo el cual se declaró exequible de manera condicionada el inciso acusado.”

Es exequible que solo quienes tengan saldos a favor previos iguales o superiores a 82.000 UVT sean los únicos que puedan solicitar compensaciones con saldos a pagar

En su sentencia C-883 la Corte consideró que la restricción impuesta en el inciso segundo del nuevo artículo 580-1 del Estatuto Tributario, artículo creado con el artículo 15 de la Ley 1430 de 2010 y que indica que solo quienes tenga saldos a favor previos por montos de 82.000 UVT o más sean los únicos a los que se les permita presentar sin pago su declaración mensual de retención en la fuente  y poder solicitar en cambio una compensación, esa restricción sí es constitucional.

La Corete declaró exequible la frase: “igual o superior a ochenta y dos (82.000) UVT”. Y en su sentencia se lee lo siguiente:

“…la Corte llegó a la conclusión de que la expresión señalada no es discriminatoria. Por el contrario, consideró  que es una medida que obedece a razones objetivas y criterios de política tributaria, por lo que resulta razonable y proporcionada. A su juicio, lo que busca la medida legislativa es minimizar el riesgo para el Estado, relativo a la no recaudación efectiva de recursos provenientes de retención en la fuente, como pago anticipado del tributo futuro, lo cual antes que contrariar, se aviene a los principios de eficiencias tributaria. Advirtió que esta excepción se adoptó con fundamento en el amplio margen de configuración legislativa que le compete al Congreso en materia tributaria, lo cual le permite no sólo definir la política en este campo, sino escoger entre diversas alternativas legislativas y mecanismos tributarios que le permitan cumplir con objetivos constitucionales, así como determinar ciertos beneficios, excepciones o tratamientos diferenciales al momento de ejercer la potestad tributaria.”

“…. No se produce un sacrificio irrazonable de otros principios o derechos constitucionales, pues no se afectan los aportes a las cargas públicas desde el punto de vista de la equidad y la proporcionalidad, en la medida que no se está gravando más o menos a un grupo de empresarios respecto de otros, sino que se establecen unos procedimientos diferentes para reconocer la eficacia jurídica de las declaraciones de retención en la fuente y respecto de las compensaciones, teniendo en cuenta el valor significativo de los saldos a favor susceptibles de compensación.”

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En agosto de 2011 la DIAN publicó un Proyecto de Decreto para reglamentar la norma del Artículo 376-1 del  Estatuto Tributario (creado con el artículo 27 de la Ley 1430 de 2010), norma que  indica que la DIAN podrá obligar a ciertos agentes de retención a que los pagos que realicen a terceros y las retenciones que tendrían que practicar a titulo de renta y de IVA, sean operaciones de las cuales se encargarían directamente las entidades financieras (si la comunidad tiene comentarios al proyecto de decreto pueden escribir al correo: ley1430-art27@dian.gov.co)

Esa norma en especial va dirigida a los proveedores de las Sociedades de comercialización internacional (S.C.I.)  que fueron quienes protagonizaron el escándalo de los falsos saldos a favor en declaraciones de IVA y que solicitaban en devolución a la DIAN (ver numeral  7 del artículo 437-2  y el numeral  5 del artículo 857 del Estatuto).

Pero por la redacción del artículo 376-1, dicha norma sí se podría terminar aplicando a todo tipo de contribuyentes que actúan como agentes de retención de renta o de IVA y por eso es importante estar enterados de lo que se pretende aprobar en este proyecto de decreto reglamentario.

¿Cómo se llevaría a la práctica la norma?

Según ese proyecto de Decreto,  la norma se llevaría a la práctica bajo el siguiente esquema:

1.  DIAN podrá decir sobre cuáles conceptos de pagos a terceros se aplicará la norma. Los pagos usando a la entidad financiera se realizarán sin importar si dan o no base para practicar las retenciones.
2. La entidad financiera no podrá cobrar nada por esos servicios.
3. La retención será registrada solo en el momento del pago al tercero (no en el momento de la causación del costo o gasto) y se practicará en todos los casos incluido a los autorretenedores.
4. Si el pago al tercero se va a realizar mediante varios abonos, entonces en cada abono la entidad financiera  irá practicando las respectivas retenciones proporcionalmente.
5. Por cada retención individual que se vaya practicando y pagando por parte de la entidad financiera,  dicha entidad generará un comprobante  especial  que contenga todos los detalles de la operación y le hará llegar una  copia del mismo a la DIAN y al agente de retención. 
6. Con eso la DIAN le hará llegar al agente de retención cada mes, por lo menos 3 días hábiles antes de que se venza el plazo para presentar su declaración de retenciones en la fuente, una declaración resumen con todos los valores que la entidad financiera le reportó como retenciones practicadas por cuenta del agente retenedor.
7. Si el agente de retención  está de acuerdo con esa declaración resumen, entonces podrá proceder a presentar virtualmente su declaración mensual de retenciones (y sin tener que pagar nada pues ya todo el valor habrá sido pagado por la entidad financiera).
8. Al final del año el agente de retención que usó para sus pagos a las entidades financieras solo tendría que expedir los certificados de retención al tercero y podrá quedar exonerado de hacer el reporte de información exógena del artículo 631 por retenciones practicadas a terceros.

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Infografía (haz click en la imagen para ampliar)

En su concepto 077233 de Octubre 4 de 2011 la DIAN indicó que en la actualidad coexisten dos sistemas de retención para practicarles retenciones en la fuente a los independientes que perciban ingresos por contratos de prestación de servicios y fue enfática en decir que si el pago mensual que se le realizará al independiente es inferior a 300 UVT entonces es obligatorio aplicarle la tabla de los asalariados contenida en el artículo 383 del Estatuto tal como lo dispone el artículo 173 de la Ley 1450 (sin importar si el independiente lo desea o no lo desea) y que las tarifas tradicionales solo se aplicarán si el pago mensual supera los 300 UVT.

En ese concepto se lee lo siguiente:

“Sin embargo, en esta oportunidad le precisamos que para contratos de prestación de servicios por parte de trabajadores independientes coexisten tanto la retención en la fuente por los conceptos previstos en el artículo 392 del Estatuto Tributario, como la retención prevista en el artículo 173 en cita, resaltando que esta última es obligatoria si se cumplen los presupuestos señalados en tal disposición y en su reglamento.”
(el subrayado es nuestro)

Si entonces es obligatorio aplicar la tabla retención de los asalariados a los independientes con pagos mensuales inferiores a 300 UVT, es por eso que el Decreto 3590 de septiembre de 2011 mencionó que era “necesario” que el independiente se esté confesando cada mes con esos contratistas donde recibirá los pagos inferiores a 300 UVT y les demuestre que todos sus pagos mensuales, combinando todos sus contratos vigentes, no superan los 300 UVT para que así cada contratante pueda decidir si le aplican o no la tabla de retención de los asalariados.

Pero entregar esa certificación dan detallada como la pide el decreto 3590 es algo a lo que muchos independientes se oponen que porque viola su “derecho a la intimidad” mencionado en el artículo 15 de la Constitución Política y otros no lo hacen porque si su pago mensual en una sola empresa, depurado con todo lo que pueden restarle (básicamente aportes a seguridad social y cuentas AFC) terminan quedando entre 180 y 300 UVT en ese caso la aplicación de la tabla de asalariados los perjudica pues les produce más retención que si le aplicaran las tarifas tradicionales del 4%, o 6%, o 10%, etc.

¿Qué hacer entonces si un independiente que debe entregar esa cerficación mensual no lo hace?

Los problemas de la decisión que debe tomar el contratante

En un editorial anterior explicábamos que si un independiente que debe entregar la certificación mensual no lo hace, en ese caso el contratante no podía ponerse a interpretar que lo que sucede es que “el independiente no quiere que le apliquen la tabla de asalariados” y que entonces lo único que podría hacerse es aplicarle las tarifas tradicionales

En ese editorial demostramos que si se tomaba esa decisión por ejemplo sobre un pago mensual por servicios (sujeto a tarifa tradicional del 6%) pero el pago mensual al independiente debidamente depurado era un pago que quedaba entre 180 y 300 UVT, en ese caso el contratante, por aplicarle las tarifas tradicionales en lugar de la tabla de los asaliariados, se convertiría en responsable ante la DIAN por las mayores retenciones que en ese momento dejó de practicar (ver artículo 4 del mismo Decreto 3590 de 2011 y el Artículo 370 del Estatuto Tributario).

Y que si el contratante decide aplicar las tarifas tradicionales pero el pago mensual al independiente debidamente depurado era un pago que quedaba por debajo de los 95 UVT, entonces el contratante sería responsable ante el independiente por haberle practicado más retención de la que en verdad le debía haber practicado y por eso el independiente se podría poner a pedir posteriormente una devolución de las retenciones practicadas en exceso.

Por todos esos dilemas que se forman en las decisiones sobre estos casos es que la parte final del artículo 1 del decreto 3590 dispone que el contrante entonces puede tomar la decisión de no causar la factura o cuenta de cobro del independiente hasta que éste le traiga la ya mencionada certificación. Y esto también se puede volver un problema pues las contabilidades no pueden vivir atrasadas…

Tocará “pecar por exceso”

De esos dos casos anteriores, es claro que el más complicado sería el primero en el cual el agente de retención dejó de practicar las mayores retenciones que debía haber practicado pues solo en ese caso es cuando la DIAN “se enojaría” si lo detectan y le haría corregir las declaraciones de retención en la fuente con sus respectivas sanciones (ver artículo 644 del Estatuto Tributario).

En cambio, en el segundo caso la DIAN “no se enoja” porque le hayan hecho llegar más retenciones y si el independiente llega a reclamar devoluciones de retenciones en exceso en ese caso es muy fácil para el contratante devolvérselas y restar ese valor de las retenciones en general por consignar que tenga en el mes en que le hace la devolución al independiente y esto no generará ningún tipo de sanciones ni complicaciones (ver artículo 6 del decreto 1189 de 1988 y el Concepto DIAN 77129 de octubre 3 de 2011.

Por todo lo anterior podríamos concluir que si algún independiente no entrega la certificación del decreto 3590 y estaba obligado a ello, lo mejor que podrán hacer los contratantes para no tenerse que poner a frenar la causación de la factura o cuenta de cobro de ese independiente ( tal como se los permite el último inciso del artículo 1 del decreto 3590) sería aplicar la frase popular de “pecar por exceso” y aplicar entonces el procedimiento que mayor retención le genere al independiente.

Eso significaría que de todas formas sí hay que hacer las simulaciones de cómo sería la retención aplicándole la tabla de los asalariados y cómo sería la retención aplicándole las tarifas tradicionales y en cada caso particular escoger el mecanismo que mayor retenciones le genere. Pero no se puede entonces generalizar la decisión facilista de “si no me trajo la certificación, entonces lo único que le aplicaré serán las tarifas tradicionales”.

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En respuesta a una consulta que se le hizo por parte de la ANDI (Asociación Nacional de Industriales), la DIAN ha indicado en su Concepto 59943 de agosto 10 de 2011 que las declaraciones mensuales de retención en la fuente presentadas virtualmente, al igual que las que se presentan en papel en los bancos, sí se deben pagar el mismo día de su presentación para que se puedan tomar como válidamente presentadas.

En dicho concepto, luego de estudiar la exposición de motivos con la que el Congreso aprobó la norma que quedó contenida en el Artículo 580-1 del Estatuto Tributario (que fue adicionado al Estatuto con el Artículo 15 de la Ley 1430 de diciembre 29 de 2010) y citando también la norma contenida en el Parágrafo 4 del Artículo 24 del Decreto 4836 de diciembre de 2010 (que fue modificado con el Artículo 3 del Decreto 358 de febrero 2011), la DIAN concluyó que el pago de la declaración de retención, si no se poseen previamente saldos a favor de 82 000 UVT o más en otro tipo de declaraciones, es entonces un requisito “concomitante” (es decir, que se debe dar al mismo tiempo) para que la declaración se tome como válidamente presentada.

En el concepto se lee lo siguiente:

“El análisis de las normas transcritas y su motivación, evidencian la claridad frente a su intención, y donde el legislador no distingue, no es dable hacerlo al intérprete, tal como lo ordena el Inciso 1 del Artículo 27 del Código Civil Colombiano. En tal Sentido, es manifiesto el objetivo perseguido por el legislador de establecer para los agentes de retención en la fuente, la obligación del pago total de las retenciones en la fuente, concomitante con la presentación de la respectiva declaración, so pena de que sobre las mismas opere la ineficacia de pleno derecho, sin necesidad de acto administrativo que así lo declare.

Ahora bien, tratándose de las declaraciones de retención que se presentan en forma electrónica el pago debe efectuarse en la misma fecha de presentación de la declaración.”

El problema estaba con las declaraciones en forma virtual

La conclusión a la que llegó la DIAN es la misma conclusión a la que en abril de 2011 habíamos llegado en uno de nuestros anteriores editoriales luego de haber hecho el estudio de las mismas normas que la DIAN analizó en su concepto.

De acuerdo con esas normas, a partir de las declaraciones del periodo diciembre de 2010 en adelante toda declaración mensual de retención en la fuente (ya sea en papel o virtualmente pues la norma no hace distinción) se debe presentar acompañada de su pago total para que la misma se pueda tomar como válidamente presentada y sin necesidad de que primero la DIAN emita un acto administrativo para detectar la ausencia del pago y darlas por no presentadas pues eso era justamente lo que venía pasando entre los años 2006 y 2010.

Sin embargo, entre los obligados a presentar la declaración mensual de retención en la fuente de forma virtual se había mantenido la duda de si era posible madrugar unos días antes del vencimiento del plazo para la presentación de la Declaración y hacer solamente la presentación de la declaración en el portal de la DIAN pero dejando el pago en los bancos para otro día posterior con tal que fuera dentro de las fechas del vencimiento.

Esa duda nunca la tuvieron los que declaran en papel pues aunque ellos también madruguen unos días antes del vencimiento, siempre han venido cumpliendo con presentar y pagar todo en un solo acto y en el mismo día en las ventanillas de los bancos.

Pero los que declaran virtualmente quizás pensaron que sí se les debería permitir declarar en un día y pagar en otro por dos razones:

a) Los decretos de fin de año expedidos en años anteriores al 2010, y que fijaban las reglas de juego para la presentación de las declaraciones de retención en la fuente durante el siguiente año, siempre contemplaban la misma norma que alcanzó también a estar incluida inicialmente en el Parágrafo 4 del Artículo 24 del Decreto 4836 de diciembre 30 de 2010 (artículo que regula la presentación y pago de las declaraciones de retención en la fuente durante el 2011) y que decía lo siguiente:

“Parágrafo 4. No habrá lugar a tener la declaración de retención en la fuente como no presentada, en los siguientes eventos:
-Cuando la misma se presente sin pago antes del vencimiento del término para declarar, siempre que el pago de la declaración se realice oportunamente.”

Sin embargo, como esa parte del Decreto 4836 de diciembre 30 de 2010 quedaba de alguna forma contradiciendo lo que se aprobó en el artículo 15 de la Ley 1430 de diciembre 29 de 2010 (que adicionó el artículo 580-1 al Estatuto), fue por eso que dicha norma se modificó con el Artículo 3 del Decreto 358 de febrero 2011 y desde ese momento ya no se incluye ese texto anterior.

Al respecto, creemos que no habría problema si ese texto anterior se hubiera dejado pues no creaba un verdadero conflicto con la norma superior contenida en el Artículo 580-1 del Estatuto Tributario, ya que al fin de cuentas el dinero de la retención sí le terminaba llegando a tiempo al Estado lo cual es como el verdadero espíritu de la norma superior. Sin embargo, tocará esperar a ver si el Ministro de Hacienda vuelve a modificar ese Decreto 4836.

b) En el caso de las personas jurídicas a veces es difícil conseguir que el Representante Legal y el Contador o Revisor fiscal se pongan de acuerdo para firmar el mismo día y a tiempo la respectiva declaración razón por la cual sus declaraciones se terminan a veces presentando en las últimas horas del día (y a veces también por culpa de congestiones con el internet y el portal de la DIAN). En esos casos les toca dejar el pago para otro día siguiente en las ventanillas de los bancos pues incluso sucede que no cuentan con contraseñas en sus bancos para hacer el pago electrónico el cual es un servicio que la DIAN tiene habilitado desde el año 2007.

Lo que habrá que hacer para poder cumplir con la norma

Por todo lo anterior, quedaría la evidencia entonces de que aquellos contribuyentes que presenten mensualmente sus declaraciones de retención en la fuente de forma virtual van a tener que planificar muy bien sus procesos para que el pago de la declaración se pueda hacer el mismo día de su presentación.

Y eso será más complicado todavía en las entidades públicas a las que se refiere el Parágrafo 2 del Artículo 24 del Decreto 4836 de 2010 pues allí se indica que cuando se trate de Entidades de Derecho Público, diferentes de las Empresas Industriales y Comerciales del Estado y de las sociedades de Economía Mixta, se podrá presentar una declaración de retención y efectuar el pago respectivo por cada oficina retenedora.

Además, se puede vaticinar también que los que más van a experimentar complicaciones podrían ser los revisores fiscales que atienden varios clientes al mismo tiempo, pues aunque ellos les planifican las visitas a sus clientes para atenderlos a lo largo de varios días antes del vencimiento, a veces sucede que todos sus clientes les dicen que les den más días para tenerles todo listo y en ese caso al revisor fiscal todo se le junta en un mismo día.

Además, para poder hacer el pago junto con la presentación en un solo paso, lo ideal sería que los declarantes cuenten con contraseñas bancarias y puedan realizar en un solo acto tanto la presentación de la declaración como su pago todo en forma virtual. Es decir, lo mismo que hacen hoy día la mayoría de las empresas con su Planilla mensual para liquidación de aportes a la seguridad social y parafiscales-PILA.

Pero si no cuentan con esos mecanismos para pagar electrónicamente, entonces van a tener que organizar todo para que el mismo día en que declaren por el portal de la DIAN alcancen a mandar el mensajero hasta el banco y todo quede presentado oportunamente.

Y si todo esto sigue siendo complejo de aplicar, la única salida sería que el Ministerio de Hacienda vuelva a modificar el Decreto 4836 de 2010 para permitir lo que se permitió en años anteriores, a saber, que los pagos se puedan hacer en días diferentes a la presentación con tal que dicho pago se efectúe antes del vencimiento.

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A través del Decreto 2521 de julio 13 de 2011 el Ministerio de Hacienda ha modificado la norma contenida en el artículo 1 del Decreto 260 de febrero de 2001 para indicar que la tarifa de retención en la fuente a título de renta que se seguirá aplicando en los casos de servicios de licenciamiento o uso de software, si el beneficiario es residente en Colombia y a la vez obligado a declarar renta, ya no sería del  11% ó 10% sino del 3,5%.
La modificación consistió en agregarle un parágrafo al artículo 1 del Decreto 260 de 2001 cuyas versiones podemos contrastar en el siguiente cuadro:

El licenciamiento de software ¿es una venta o es un servicio?

En varios de sus conceptos, como el 3133 de enero de 2002, la DIAN ha indicado que los dueños o desarrolladores de un programa de software pueden terminar vendiendo todos los derechos patrimoniales sobre las patentes que tienen sobre dicho Software caso en el cual sí hay una verdadera venta de un bien incorporal.

Pero que cuando no hace dicha venta, sino que otorgan simples licencias de uso de su software, entonces en ese caso no se trata de una venta sino de un servicio. Es casi como si prestaran un “servicio de arrendamiento o uso de su software”, el cual es un servicio que se puede pagar por una sola vez, o por mensualidades  (ver también el artículo 556 del Código de Comercio).

Por tanto, si el licenciamiento de software se considera como un servicio, y es obvio que en dicho servicio prima más el factor intelectual que el factor físico o material, es por eso que se entendería que ese servicio ha venido sujeto a las tarifas del 11% y 10% mencionados en el artículo 1 del Decreto 260 de 2001.

Esas tarifas del 11% y 10% se aplican sólo si el beneficiario es una persona jurídica o natural  residente en Colombia pues cuando el beneficiario sea una persona natural o jurídica residente en el exterior, en esos casos se aplica la norma del artículo 411 del Estatuto la cual indica, en combinación con la norma del parágrafo del artículo 240 del mismo Estatuto, que la tarifa a aplicar sería actualmente del 33% y se aplicaría sólo sobre el 80% del pago.

Retención dependiendo de la residencia  o no residencia, y de la obligación o no obligación de declarar renta en Colombia

De conformidad con lo que ahora quedó indicando el parágrafo del artículo 1 del Decreto 206 de 2001, las distintas tarifas de retención en la fuente a título de renta que se aplicaría sobre servicios de licenciamiento de software serían las siguientes:

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A través de la reciente Ley 1450 de Junio 16 de 2011,  con la cual  se expide el  Plan Nacional de Desarrollo para los años 2010 a 2014, el Congreso de la República ha efectuado algunos cambios a las normas tributarias vigentes entre ellas la relacionada con la Retención en la Fuente a título del Impuesto de Renta que mensualmente se debe practicar a los trabajadores independientes.

En efecto, con el artículo 173 de esta Ley se ha establecido un nuevo procedimiento para calcular la retención de trabajadores independientes  que obtienen cierto nivel de ingresos brutos mensualmente por el desarrollo de sus contratos de prestación de servicios derogando en esa forma de manera tácita lo que se había establecido anteriormente en los primeros incisos del Artículo 15 de la Ley 1429 de Diciembre 29 de 2010 _ La Ley 1450 no menciona una derogación directa de lo que se había establecido en el artículo 15 de la Ley 1429 de 2010. Sin embargo  en su artículo 276 sí dice que deroga “todo lo que sea contrario _

Para entender mejor el cambio introducido, veamos el siguiente cuadro comparativo

El beneficio de esta medida

Como se sabe, la medida de la Ley 1429 de 2010 fue muy beneficiosa por cuanto si un trabajador independiente se podía acoger a dicha norma, en ese caso ya no le aplicarían mensualmente las tarifas del 10%, ó el 11% sobre cualquier valor neto que ganara por honorarios o comisiones, o las tarifas del 6% ó el 4%  si ganaba servicios netos superiores a 4 UVTs (actualmente 4 x $25.132= $101.000), o las tarifas del 3,5% o 4% si ganaba emolumentos eclesiásticos netos superiores a 27 UVTs (actualmente 27 x $25.132= $679.000).  _ Vea esta tabla, y tenga presente que bajo la expresión “prestación de servicios” se incluye no solo a los que realizan labores con esfuerzo físico sino también o a los que prestan el servicio usando más su factor intelectual que el físico, caso en el cual se habla de que perciben honorarios o comisiones o emolumentos eclesiásticos _

Por el contrario, si el trabajador independiente se podía acoger a esa nueva norma, entonces solo empezaría a sufrir retenciones cuando ese pago mensual neto que recibiera por honorarios, comisiones o servicios llegara a superar los 95 UVTs (que hoy día son 95 x $25.132= $2.388.000) pues solo a partir de dicho valor es que se empiezan a generar retenciones en la fuente con  la tabla contenida en el Artículo 383 del Estatuto Tributario, tabla que se aplicaba en exclusiva a los asalariados.  _ Cuando nos referimos a honorarios, comisiones o servicios netos, nos referimos al valor mensual que queda luego de tomar el valor bruto que devengue el independiente y restarle los aportes obligatorios a salud,  los aportes obligatorios y/o voluntarios a fondos de pensiones y los aportes voluntarios a cuentas AFC –

Sin embargo, la forma en como estuvo redactada la norma del artículo 15 de la Ley 1429 de 2010 no era lo suficientemente clara para poder llevarla a la práctica y por eso fue necesaria y conveniente esa modificación que ahora se ha establecido con la nueva Ley 1450 de 2011.

Se soluciona el vacío del límite de los 300 UVT

Como puede verse en el cuadro comparativo anterior, la Ley 1450 soluciona el vacío que se había generado con la Ley 1429 de no saber definir si ese límite de “300 UVTs” que debía ganar como máximo el trabajador independiente para merecer que le aplicaran la retención con la tabla de asalariados  (y que actualmente equivalen a: 300 x $25.132= $7.540.000) era un límite que se podría cumplir cada mes,  o si por el contrario era un límite que debía cumplirse para todo el año.

Fue por eso que en su concepto  015032 de Marzo de 2011 la DIAN había dicho lo siguiente:

“De esta manera, ha de entenderse que la disposición se refiere a un contrato anual, tal como se desprende en forma clara del segundo inciso del artículo en estudio, no permitiendo de ninguna manera el fraccionamiento de aquél.

Por lo tanto, cuando el trabajador independiente tenga más de un contrato anual como contratista, o supere las (300) UVT anuales, no le será aplicable la tabla de retención en la fuente del artículo 383 del Estatuto Tributario, sino la tarifa de retención que corresponda al concepto del pago o abono en cuenta de que trate el respectivo contrato, esto es, honorarios, comisiones o servicios, según el caso. “

(el subrayado es nuestro)

De acuerdo con esa interpretación de la DIAN, no era posible entonces que por ejemplo  un trabajador independiente tuviera un contrato a 2 meses con un contratista por un monto que no superaba los 300 UVT y que luego, al finalizar ese contrato y dentro del mismo año,  tuviera otro contrato más con el mismo contratista o con otros distintos y que tampoco superaba los 300 UVT.

En esos casos la DIAN daba a entender que ni siquiera en el primero de esos contratos se merecía el beneficio.  _ Nosotros opinamos distinto y así lo reflejamos en este modelo _

¿Cómo aplicar la nueva norma?

Por tanto, con la nueva norma contenida en el artículo 173 de la Ley 1450 de 2011 ya queda claro que ese límite de 300 UVT sí se puede cumplir cada mes , y no cada año. Además, queda claro que ese límite mensual de 300 UVT se puede cumplir con varios contratos a lo largo del año y no con un solo contrato.

Así mismo, debemos entender que el cumplimiento del límite de 300 UVT mensuales se deberá mirar en relación con el valor bruto que recibirá cada mes por honorarios, comisiones o servicios, y no en relación con el valor neto gravable _ El que queda luego de restar aportes a salud y pensiones o los aportes voluntarios a Fondos de Pensiones y cuentas AFC _.

Por tanto, si una empresa firma un contrato de prestación de servicios con un trabajador independiente, la primera verificación que debe hacer, si quieren aplicarle esta norma, es la de revisar si con ese contrato no se ganará más de 3.600 UVTs en el año (que salen de 300 UVT x 12). Además, y como la norma no hace claridad al respecto, podemos asumir que ese “año” antes mencionado sería  “el año fiscal”, es decir, el que transcurriría entre la fecha de la firma del contrato y diciembre 31 que es cuando se cierra el año fiscalmente para efectos del impuesto de renta  _ aunque habría que esperar la interpretación de la DIAN para decidir si de pronto se refiere al “año calendario”,osea, el año que transcurriría entre la fecha de la firma del contrato y la misma fecha del año inmediatamente siguiente _

Suponemos que ese límite de 3.600 UVT en el año es el más razonable pensando en el hecho de que según el artículo 594-1 del Estatuto Tributario los independientes quedan obligados a declarar solo cuando sus ingresos brutos de todo tipo (incluyendo hasta venta de activos fijos y loterías rifas y similares) superen los 3.300 UVT.

Por tanto lo que buscaría la norma de la Ley 1450 es casi como permitir que esos independientes que en el año fiscal no van a tener que declarar porque no tendrán ingresos brutos superiores a los 3.300 UVT (incluso los deja excederse hasta los 3.600 UVT), entonces es mejor que queden beneficiados con sufrir cada mes una retención en la fuente más pequeña de lo normal. _ Si al final del año no queda obligado a declarar renta, entonces todas las retenciones que le hayan hecho no se recuperan pues se convierten en su impuesto del año _ [1]

Una vez que la empresa verifica que el independiente no ganará más de 3.600 UVTs en el año, entonces tomará el pago mensual, lo depurará restándole el valor del aporte obligatorio que ese independiente debe realizar a salud y pensiones al igual que con los valores que voluntariamente envía a los fondos de pensiones o las cuentas AFC (estos últimos sin que excedan del 30% del pago bruto del mes; ver artículos 126-1 y 126-4 del Estatuto Tributario), y el valor que quede lo buscaría en la tabla del artículo 383 del E.T. [2]

¿Pero y si el independiente tiene varios contratos al mismo tiempo con distintos contratantes?

El gran problema será para cuando el trabajador independiente tenga varios contratos al mismo tiempo pero con diferentes contratantes pues ¿cómo sabrá cada empresa contratante que con el pago que le estén haciendo en esa empresa más los otros pagos que le efectúen en el mismo mes en las otras empresas ese trabajador independiente no terminará recibiendo más de 300 UVT en un mismo mes?

Allí es donde habría que entender que continuaría vigente la parte del artículo 15 de la Ley 1429 que indica que el trabajador independiente, al momento de firmar los contratos con cada contratante,  tendría que dejar constancia de que todos sus pagos mensuales, sumando todos los contratos, no superan los 300 UVT y que por tanto es merecedor de que cada contratista le aplique la retención con la tabla de los asalariados  - aunque esto es algo que conviene que  la misma DIAN lo aclare mediante alguna doctrina o circular- .

Lo anterior significaría entonces que si en algún momento dado, después de haber firmado todos los distintos contratos, termina sucediendo que al independiente le reajustan el pago mensual en uno o varios de esos contratos y con ese reajuste mensual va a terminar recibiendo pagos brutos mensuales consolidados superiores a los 300 UVT, entonces tendría que avisar a todos sus contratantes para que todos le dejen de aplicar la retención con la tabla de asalariados y la sigan practicando desde ese momento en adelante con las distintas tarifas que apliquen según lo que devenga el independiente (servicios al 4% ó 6%, honorarios al 10 u 11%, etc.)

Como vemos, esta norma será una norma de mucho cuidado a la hora de estarse llevando a la práctica.

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A través del Decreto 1505 de Mayo 9 de 2011 el Gobierno Nacional ha reglamentado la medida contenida en el inciso segundo del parágrafo 1 del artículo 366-1 del Estatuto Tributario (inciso que había sido adicionado con el artículo 50 de la Ley 1430 de Diciembre de 2010), y ha fijado en  1% (uno por ciento) la tarifa que deben autorretenerse los exportadores de hidrocarburos y demás productos mineros en el momento que facturen sus exportaciones o estas les sean pagadas, lo que ocurra primero.

La norma contenida en el parágrafo 1 del artículo 366-1 del Estatuto Tributario indicaba, antes de ser modificada con la Ley 1430, que ningún exportador quedaba sujeto a retenciones en la fuente a título de renta (ni siquiera bajo el mecanismo de autorretención). Pero el inciso que le adicionó  la Ley 1430 dijo que los exportadores de hidrocarburos y mineros sí tendrían que empezar a autorretenerse y que el Gobierno podría llegar a fijarles una tarifa de hasta el 10% (diez por ciento).

Se entiende entonces que entre Diciembre 29 de 2010 (cuando entró en vigencia la modificación que hizo la Ley 1430) y Mayo 9 de 2011 (cuando se expide el decreto reglamentario 1505), los exportadores de hidrocarburos y demás productos mineros  tuvieron que autopracticarse la retención a la tarifa del 3%, pues esa es la tarifa establecida en el decreto 858 de 1998 y que deben autorretenerse los contribuyentes obligados a declarar renta en Colombia cuando reciban ingresos del exterior, siempre y cuando no estén mencionados en el parágrafo 1 del artículo 366-1 (ver también el decreto 1402 de 1991).

(Nota: téngase presente que en diciembre de 2003, con el artículo 69 de la Ley 863, se derogó el inciso segundo del artículo 366-1 el cual  establecía una retención del 3% para cuando los contribuyentes no obligados a declarar renta recibieran ingresos del exterior; ver circular DIAN 004 de Enero 14 de 2004).

Las ventas de oro a Sociedades de Comercialización internacional

La tarifa del 1% que deben autorretenerse los exportadores de productos mineros es una tarifa que aplica también para quienes efectúen exportaciones de oro (ver artículo 1 del decreto 1505)

Sin embargo, cuando el oro no se exportado directamente a algún comprador del exterior, sino que sea simplemente vendido a una Sociedad de comercialización Internacional (S.C.I.), en ese caso esa  S.C.I. sí deberá practicar una retención del 1% a ese vendedor de oro, pues el artículo 2 del Decreto 1505 ha entrado a modificar el artículo 13 del Decreto 2076 de Diciembre de 1992 el caula ahora queda diciendo lo siguiente:

“ARTICULO 13. LAS COMPRAS DE ORO ESTAN EXCLUIDAS DE RETENCION. Las compras de oro no se encuentran sometidas a la retención en la fuente de que trata el Decreto 2866 de 1991

Parágrafo (adicionado con artículo 2 Decreto 1505 de 2011) Lo previsto en el presente artículo no  será aplicable cuando las compras las efectúe una sociedad de Comercialización Internacional, caso en el cual los pagos o abonos en cuenta están sometidos a retención en la fuente a título del impuesto sobre la renta a la tarifa del uno por ciento (1 %) sobre el valor total del pago o abono en cuenta.”

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Infografía (haz click en la imagen para ampliar)

De acuerdo con el texto del nuevo artículo 580-1 del  Estatuto Tributario, adicionado con el artículo 15 de la Ley 1430 de Diciembre de 2010, los agentes de Retención en la fuente ahora sí tienen la obligación de que la declaración mensual deba ir acompañada de su pago total para que la misma se tome como válidamente presentada (esto aplica desde la declaración del periodo diciembre de 2010 que se presentaba en Enero de 2011 pues el artículo 580-1 es norma de procedimiento tributario y aplicaba inmediatamente).

Y es que en el pasado (entre los años 2006 y 2010), la norma del literal “e” del artículo 580 del Estatuto (literal que fue derogado con el artículo 67 de la misma Ley 1430) decía también que la declaración de Retención en la fuente debía tener el pago para darla como presentada pero no tenía la frase que sí tiene ahora el nuevo artículo 580-1, a saber “sin necesidad de acto administrativo que así lo declare”.

Por tanto, entre los años 2006 y 2010, si  no se tenía dinero para hacer el pago de la declaración de Retención, se podía entonces  presentar sin pago dicha declaración (con lo cual se ahorraba la sanción de extemporaneidad) y luego podía hacer el pago (con interés de mora obviamente) pues la DIAN tenía que proferir su acto administrativo  por escrito dentro de los dos años siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para declarar diciendo que faltaba el pago y así dar por no presentada la declaración (Véase los numerales 3 y 5 de la Circular DIAN 00066 de Julio de 2008, los cuales dejaron ahora de tener aplicación, y nuestro editorial de 2008: “Declaraciones de Retención presentadas sin pago”).

¿Cuáles son los efectos de exigir el pago total y no tener la plata?

Queda claro que a partir de Diciembre de 2010, si el agente de retención no tiene la plata para hacer el pago total de su declaración de Retención en la fuente, no podrá entonces presentarla sin pago pues inmediatamente se tomará como no presentada.

Incluso,  si la presentación se hace antes de la fecha máxima de vencimiento para declarar, aun así se tiene que presentar con pago ese mismo día pues no se puede creer que en ese caso el pago sí se podía hacer luego y sin pasarse de la fecha del vencimiento para declarar (ver parágrafo 4 del artículo 24 del Decreto 4836 de Diciembre de 2010 modificado con el artículo 3 del Decreto 358 de Febrero 2011 .). Esto implicaría que los que declaran virtualmente en el portal de la DIAN, ese mismo día tienen que hacer también el pago en los bancos…

Si el agente de retención se atreve a presentar sin pago la declaración, entonces, cuando la tenga que  volver a presentar, le tocará liquidar la sanción de extemporaneidad en forma plena (ya sea al 5% por cada mes o fracción de mes, o al 10% si actúa después de que la DIAN lo emplace; ver artículos 641 y 642 del E.T.). Y todo porque en este caso no aplica la posibilidad de calcular la sanción de extemporaneidad reducida que se contempla en el parágrafo 2 del artículo 588 del Estatuto Tributario para otros casos en que la declaración se da por no presentada).

Adicionalmente, la falta del pago tampoco es algo que se pueda corregir con un simple comunicado a la DIAN diciéndole que ya se hizo posteriormente dicho pago, pues el artículo 43 de la Ley 962 de 2005 (Ley antitrámites) permite que algunas deficiencias de las declaraciones tributarias se puedan subsanar de esa forma (véase también la Circular DIAN 118 de Octubre de 2005).

Y si el pago total es un requisito para dar la declaración como presentada, se entendería que en estos casos la DIAN no podrá entonces otorgar facilidades de pago en los términos del artículo 814 del Estatuto Tributario.

Sin plazo para la DIAN a pesar de que los proveedores  sí den plazo

En consecuencia, todos los agentes de retención, a pesar de que sus proveedores y acreedores sí les puedan dar plazos largos de 2 ó 3 meses para pagarles el dinero de las compras o servicios que les facturaron, deben entender que el dinero de la retención en la fuente que es a favor de la DIAN (y que se contabiliza por causación y no en el momento del pago al tercero) es un dinero que no tiene ningún plazo y se lo deben consignar a la DIAN al mes siguiente después de haber causado la retención

(nota: solo las retenciones sobre salarios, y las de  rifas y similares, son las que se registran en el momento del pago y no de su causación; ver artículos 383 y 402 del Estatuto Tributario; además, en el caso de las entidades públicas que ejecutan el presupuesto nacional, ellas también contabilizan todas las retenciones solo en el momento del pago y no de su casusación; ver artículo 76 de la Ley 633 de 2000, y el artículo 15 del Decreto 406 de Marzo de 2001)

Y entre esas retenciones que deben estarse consignando a la DIAN al mes siguiente estarían las famosas retenciones de IVA asumidas con el Régimen simplificado, retenciones que financieramente son a veces un desgaste inútil pues luego de haberselas pagado a la DIAN al mes siguiente se terminan luego restando en las declaraciones bimestrales de IVA (siempre y cuando la retención de IVA se haya practicado sobre un costo o gasto que se relacione con la generación de ingresos gravados).

Esto puede ser traumático para pequeños negocios (incluidas las nuevas Pequeñas Empresas de la Ley 1429 de 2010 pues si son Pequeñas empresas personas jurídicas sí deben actuar también como agentes de retención ya que de esa responsabilidad no los exoneró  la Ley 1429). Y decimos traumático pues no siempre tienen la plata para pagar en tan corto plazo ni a sus proveedores ni tampoco entonces a la DIAN. Y más grave aún será para las entidades acogidas a Ley 1116 de 2006 por procesos de insolvencia….

Además, esto es algo que también  afectará en mayor medida a los que actúan como autorretenedores a título de renta, pues ellos mismos, sin haber recaudado la venta que hayan hecho a crédito, sí tienen que auto-practicarse la retención (por el sistema de causación), y entregársela a la DIAN en el mes siguiente.

(Nota: téngase en cuenta que los exportadores de hidrocarburos fueron señalados como autorretenedores de renta en esas exportaciones según lo indicó el artículo 50 de La Ley 1430 de Diciembre de 2010 que modificó el artículo 366-1 del Estatuto Tributario; véase también nuestro editorial: “Cuándo el autorretener no debe autorretenerse”).

Se podrá aplicar sanción penal y hasta cierre del establecimiento

Es importante destacar que si las declaraciones se deben presentar con pago total, y no se hace de esa forma, entones la DIAN quedaría  facultada para iniciar los procesos penales por peculado a que se refiere el artículo 402 del Código Penal , norma que reemplaza a la contenida en el artículo 665 del Estatuto Tributario y que establece prisión  y multas en dinero cuando las retenciones no se pagan dentro de los 2 meses siguientes al vencimiento de los  plazos dados por el Gobierno

(nota: la sanción penal se aplicaría al representante legal o persona natural que era la encargada de hacer el pago en la fecha dada, siempre y cuando sigan vivos para cuando inicie el proceso, y no se afectaría al nuevo representante legal que exista en ese momento).

Obviamente, para que la DIAN pueda iniciar ese proceso penal por peculado, se tendría que dar cuenta de que en efecto sí hubo retenciones causadas en un determinado mes y aun no se las han declarado ni pagado. Por eso era que la obligación de presentar antes las declaraciones aunque fuese en ceros le servía a la DIAN para estarse dando cuenta de ello más rápidamente sin tener que ir a hacer inspecciones a los contribuyentes. Pero ahora, si alguien no presenta una declaración, la DIAN quedará con la duda de si es que se está demorando en presentarla por no tener la plata o es que no hubo retenciones en ese mes.

Como sea, si alguien sí hizo retenciones y se demora más de dos meses en presentarlas  y pagarlas,  entonces allí sí se configuraría la responsabilidad penal del artículo antes mencionado.

Por último, y según lo indica el  literal  f) del artículo 657 del Estatuto Tributario, si estando obligado a presentar una declaración de retención la misma  no se  presenta dentro de los 3 meses siguientes al plazo para declarar, y la DIAN lo detecta, entonces se aplicará la sanción de 3 días de clausura de todos los establecimientos de comercio que se tengan en todo el país. Y si reincide en la falta, la próxima son 10 días de cierre.

Material Complementario:

• Plantilla para elaborar borrador con anexos de la Declaración Mensual de Retenciones durante el 2011
• Retención en la fuente a titulo de los impuestos nacionales vigentes en Colombia ( renta, IVA, timbre) aplicable durante el año fiscal 2011
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