Certificación y Dictámen de Estados Financieros de la Sociedad por Acciones Simplificada (SAS) – José Israel Trujillo del Castillo

  • Publicado: 12/28/2009
  • Última Actualización: 12/28/2009
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Por José Israel Trujillo del Castillo (*)

internationalaccounting@gmail.com

El 5 de diciembre próximo pasado, se cumplió un año de ser promulgada la ley 1258 por medio de la cual se creó en el país la Sociedad por Acciones Simplificada [SAS]. Y la verdad es contundente en cuanto al boom que ha significado en el campo empresarial nacional, al estar operando alrededor de 12.000 de ellas al cierre del presente año, suma que incluye en altísimo porcentaje la constitución de nuevas sociedades y una porción menor de sociedades transformadas o convertidas de otra modalidad societaria.

Sin embargo, sigo sosteniendo al igual que algunos pocos colegas que me acompañan en esta tesis, que esta figura si bien es cierto ha despertado gran motivación en su fácil creación y las cifras contundentes así la avalan, ha sido nefasta para la profesión contable con los hechos de transformar buena cantidad de sociedades anónimas y de responsabilidad limitada a sociedades por acciones simplificadas, mecanismo a través del cual dejó cesantes a un buen número de contadores públicos que ejercían como revisores fiscales de las sociedades transformadas y evitando, a la vez, la constitución de nuevas sociedades anónimas o en comanditas por acciones, las cuales según exigencia del régimen mercantil requieren nombrar revisor fiscal principal y suplente. Sinceramente opino al igual que algunos profesionales del derecho, que el modelo no puede ser un dechado de virtudes con cero factores negativos, esperemos como dijo alguien “para verdades el tiempo” para ver qué pasa en los próximos años cuando la figura de la SAS tengan mayor kilometraje de operación y poder comprobar si se ratifica el sinnúmero de bondades, unas reales y otras aparentes, que ofrece esta figura en sus inicios. Recordemos que en todos los fenómenos económicos y financieros hay siempre ganadores y perdedores.

Pero me voy a ocupar del tema del titular de este escrito. El artículo 28 de la referida ley 1258 estableció:

      Artículo 28. Revisoría fiscal.- En caso de que por exigencia de la ley se tenga que proveer el cargo de revisor fiscal, la persona que ocupe dicho cargo deberá ser contador público titulado con tarjeta profesional vigente.

      En todo caso las utilidades se justificaran en estados financieros elaborados de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados ydictaminados por un contador público independiente.

    Se colige del texto que he resaltado y subrayado, que:

    1. Para las SAS que hayan nombrado revisor fiscal desde su constitución [algunas pocas lo han hecho] o que con posterioridad han debido nombrarlo por superar los límites de activos e ingresos brutos de que trata la ley 43 de 1990, deberán presentar sus estados financieros al cierre del ejercicio contable del presente año, certificados y dictaminados, en los términos de los artículos 37 y 38 de la ley 222 de 1995.
    1. Para las SAS que no hayan nombrado revisor fiscal hasta el 31 de diciembre del presente año, deberán presentar sus estados financieros al cierre del ejercicio contable del presente año, certificados por el representante legal y por el contador público que los prepara [artículo 37, ley 222 de 1995] y dictaminados un contador público independiente. El tema de revisión y discusión aquí es el alcance y responsabilidad del trabajo que implica el dictamen a dichos estados financieros, el cual desde luego deberá quedar plasmado por escrito y firmado por el contador público contratado para tal fin. El dictamen, por muy abreviado que se haga el trabajo, implica efectuar los procesos de auditoría de las transacciones y saldos de todos los meses del año que haya operado la SAS, los cuales pueden abarcar un número igual o menor a los doce meses del año. El Consejo Técnico de la Contaduría Pública [CTCP] en su discutida Tabla de Honorarios promulgada en este año, tasa para esta actividad un arancel de $1.490.700 [tres salarios mínimos mensuales legales vigentes SMMLV]. Significa que si la SAS operó los doce meses del año, el valor de los honorarios mensuales sería de $124.225 suma que equivale al 25% de un SMMLV y si la SAS opero menos de los doce meses, el valor mensual será un poco superior, pero igualmente poco significativo frente al trabajo y a la responsabilidad que implica el mismo. Quedamos los profesionales contables en medio de dos encrucijadas: una, si la SAS que requiera del dictamen del profesional contable está en capacidad, según su flujo de caja de pagar la suma antes anotada, y la segunda, si llegare la SAS a pagar la suma anotada ¿tiene sentido ético y competitivo cobrar honorarios mensuales de auditoría equivalentes a la cuarta parte de un SMMLV? Recordemos que la gran mayoría de las SAS ya constituidas son micro, pequeñas y medianas empresas [MIPYMES] cuyos ingresos operacionales, márgenes de utilidad y flujos de efectivo son bastante reducidos y precarios.
    1. El contador público independiente que dictamine los estados financieros de la SAS lo hará en condición de auditor externo y no de revisor fiscal, por el carácter legal de su designación y contratación, pero considero que el trabajo debe tener igual seriedad, alcance y cobertura como si se ejerciera la función de revisor fiscal de manera permanente, porque así los estados financieros los reciba certificados, al dictaminarlos, mínimo deberá cumplir entre otras disposiciones con la del artículo 57 del decreto 2649 de 1993, denominada “Verificación de las afirmaciones”. Y por supuesto el texto del dictamen será diferente al que emite un profesional contable en calidad de revisor fiscal. El dictamen sobre los estados financieros es exigido solamente al revisor fiscal según el Código de Comercio. Ahora se va a exigir dictamen sobre estados financieros a un contador independiente, cuyo texto no tendrá el mismo alcance y cobertura del trabajo que hace el contador público en carácter de revisor fiscal. El trabajo se limitará a realizar laauditoría financiera a los estados financieros que deba dictaminar. Los modelos de dictámenes para el revisor fiscal son claros y su contenido aparece explicitado en el Código de Comercio, en las Circulares Externas de las Superintendencias y en la Orientación Profesional sobre el Ejercicio Profesional de la Revisoría Fiscal emitida por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública el 21 de junio de 2008. Pero, ¿cuál es el formato del dictamen del contador público independiente [que no tiene el carácter de revisor fiscal] sobre los estados financieros de las SAS, de fin de ejercicio, cuando éstas obtengan utilidades netas, en el respectivo período contable? ¿Podrá el contador público independiente que dictamine los estados financieros de las SAS emitir opiniones limpias, adversas, con abstención o con salvedades, si las circunstancias dan para ello? Claro está que la figura del dictamen por parte de un contador independiente a los estados financieros, está también vigente para la justificación de las utilidades de las empresas unipersonales, según lo reglado en el artículo 78 de la ley 222 de 1995.
    1. Surge otra inquietud: ¿en qué fecha y tiempo debe tener a disposición los estados financieros para hacer el trabajo el contador público contratado para dictaminarlos?. Preocupa esta situación porque todos sabemos que las MIPYMES cuentan con “Contadores Outsourcing” los cuales no tienen vinculación laboral de tiempo y dedicación completos y que en muchos casos conocidos son bastante demorados para entregar los estados financieros de fin de ejercicio con la suficiente calidad de sus contenidos, dado que son contadores, revisores fiscales y asesores de varias empresas. Y esto será más preocupante aún para las SAS que tengan un solo accionista, en términos del riguroso cumplimiento de entrega oportuna de los estados e información financiera para fines internos y externos.
    1. ¿Qué le pasará a las SAS y por ende a su representante legal [único accionista, además] si no hace dictaminar los estados financieros de fin de ejercicio de un contador público, si además no está vigilada y controlada por la Superintendencia de Sociedades [como ocurre con la casi totalidad ya que por el monto de sus activos no están sujetas a vigilancia y control]? Aparentemente nada porque quién les obliga a que cumplan con tal disposición. Creo que los únicos que harán tal exigencia serán los bancos, las entidades financieras y tal vez algunos proveedores, con los que transen operaciones comerciales, del resto, quién más? Cabría aquí dar aplicación al artículo 42 de la ley 222 de 1995. Recordemos que existen gerentes y desafortunadamente colegas que les gusta y acolitan el “maquillaje de estados financieros”. Es preciso y oportuno anotar que en la actualidad las SAS no tienen buena aceptación, reputación y confianza ante los bancos, hecho que se ha convertido en un óbice notable para la obtención de créditos para capital de trabajo; afirmación que hago con conocimiento de causa dado que en la actualidad soy revisor fiscal de una SAS. El problema radica principalmente en el monto del capital suscrito y pagado, el cual como es sabido no tiene ningún porcentaje o valor mínimo de pago inicial; una SAS puede constituirse, por ejemplo, con un capital autorizado de $100 millones y su(s) accionista(s) puede(n) suscribir $10 millones y pagar al constituirse $1 millón, pudiendo pagar los $9 millones restantes en los siguientes dos años o al final de los mismos, para este caso el capital suscrito y pagado de $1 millón puede estar vigente y operando durante los siguientes veintitrés [23] meses y veintinueve [29] días. ¿Entonces, cual es la garantía financiera del capital social para terceros con un capital suscrito y pagado de $1 millón? ¿Será acaso que un banco le hará a una SAS como la ejemplificada, préstamos por sumas mayores a $1 millón?

    Pero queda aún algo suelto: por hermenéutica interpretativa y exclusión expresa de la norma referida la obligación de dictaminar los estados financieros es exigida únicamente para las SAS que arrojen utilidad neta en el ejercicioEs decir que las que arrojen pérdidas de cualquier magnitud no están obligadas a que sus estados financieros deban dictaminarse por contador público independiente, lo único es que si deben hacer es ser certificarlos en los términos del artículo 37 de la ley 222 de 1995. Claro que los defensores de esta figura jurídica dirán que una sociedad que arroja pérdidas carece de recursos para pagar honorarios por emisión de dictamen a los estados financieros. Al margen de cualquier consideración subjetiva, objetivamente conceptúo que las SAS que arrojen pérdidas, también se les debería exigir la presentación de los estados financieros dictaminados por todos los aspectos que se puedan considerar.

    Y por último surge la pregunta siguiente: ¿Cuáles son los estados financieros que deben presentar las  SAS, certificados y dictaminados?

    La respuesta es la siguiente: si la SAS es una gran empresa [de las cuales habrán pocas o ninguna] deberá presentar los cinco [5] estados financieros básicos a que hace referencia el artículo 22 del decreto 2649 de 19931, comparativos, reexpresados, certificados y dictaminados, acompañados de las correspondientes notas y revelaciones exigidas en el mismo decreto. Pero si la SAS [como estoy seguro ocurre en la gran mayoría de casos] está ubicada en el reino de las MIPYMES, de acuerdo con el decreto 1878 de 2008, solamente estará obligada a presentar el balance general y el estado de resultados, ambos, comparativos, reexpresados, certificados y dictaminados con sus respectivas notas.

    Ahora si la SAS es matriz o controlante de una o varias subordinadas deberá  presentar los estados financieros de propósito general básicos consolidados. Igualmente si la SAS es subordinada de una gran empresa que deba consolidar estados financieros, las SAS subordinadas estarán en la obligación de preparar y presentar todos los estados financieros básicos individuales, porque de lo contrario desde el punto de vista práctico no se podrán consolidar los estados financieros diferentes al balance general y al estado de resultados.

    Dejo a la consideración y reflexión de los apreciables colegas que me leen en este fin de año, sacar sus propias conclusiones y ver objetivamente si los primeros efectos para nuestra profesión de la normatividad de las SAS, son benéficos o nefastos para la misma.

    Felicidades y prosperidad para todos.

    Santiago de Cali, 27 de diciembre de 2009