Concepto 011216 de 21-04-2015

DIAN
Concepto 011216
21-04-2015

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Ref: Radicado 009139 del 06/03/2015

Cordial saludo, Dra. Fanny:

En atención a su solicitud de colaboración al Dr. Fernando Álvarez Jiménez, relacionada con la conceptualización e interpretación del tema de embargos, cauciones y garantías bancarias o pólizas, dentro del proceso de cobro coactivo de las entidades territoriales, es pertinente precisar que de conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de este Despacho absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la DIAN.

Así mismo, se recuerda que es la Dirección General de Apoyo Fiscal – DAF -, del Ministerio de Hacienda y Crédito Público, quien acorde con el artículo 43 del Decreto 4712 de 2008 presta asesoría a las entidades territoriales y a sus entes descentralizados en materia fiscal, financiera y tributaria, emitiendo para el efecto pronunciamientos de carácter general sobre distintas inquietudes que éstos formulen y/o los demás entes de control y ciudadanos, en ejercicio del derecho de petición.

En aplicación del principio de colaboración armónica entre las entidades del Estado, se ha atendido de manera directa y personal al asesor de esa entidad, confirmando las normas y procedimiento a seguir en el caso de los embargos en los diferentes escenarios y etapas procesales, según el estado de la demanda ante el Contencioso Administrativo.

Ahora bien, aunque el pronunciamiento en relación con el procedimiento de cobro coactivo de los impuestos territoriales, debe ser orientado por la DAF y aplicado por cada uno de los entes territoriales, dentro de su autonomía, esta Subdirección sobre el tema de las cauciones, pólizas o garantías bancarias, aplicables en materia del proceso de cobro coactivo en los impuestos del orden nacional, se ha referido en reiterada doctrina, que a continuación se transcribe, para su conocimiento y fines pertinentes, así:

CONCEPTO 013442 DE 2008 FEBRERO 8:

“La expresión “hasta tanto sea admitida la demanda” de que trata el inciso 5° del artículo 837-1 del Estatuto Tributario, hace referencia sólo a la acción judicial que se instaura contra el acto administrativo que constituye el título ejecutivo que da inicio al proceso de cobro y no contra otras demandas que se puedan incoar en el proceso de cobro.

Se llega a la misma conclusión al examinar la parte final de la citada norma que estipula: ”(…) hasta tanto sea admitida la demanda o el ejecutado garantice el pago del 100% del valor en discusión, mediante caución bancaria o de compañía de seguros. En ambos casos, la entidad ejecutora debe proceder inmediatamente, de oficio o a petición de parte, a ordenar el desembargo.”, evento que sólo tiene ocurrencia cuando la admisión de la demanda recae sobre el acto administrativo que sirve de título ejecutivo, afirmación que se fundamenta en lo dispuesto en el inciso primero del parágrafo del artículo 837 del Estatuto Tributario, según el cual, el levantamiento de la medida cautelar procede cuando el deudor demuestre que se ha admitido demanda contra el título ejecutivo.

En este orden de ideas, se puede concluir que únicamente se debe decretar el levantamiento de las medidas cautelares cuando haya terminación del proceso de cobro por falta de título ya que al ser admitida la demanda se carece del mismo, situación diferente, tratándose de demandas contra actuaciones dentro del proceso administrativo de cobro lo cual conlleva únicamente a la suspensión del proceso cuando se llegue a la instancia de la diligencia de remate.

La situación prevista por la normatividad tributaria frente a la demanda que puede instaurarse, por ejemplo contra el fallo de excepciones, contemplada en el artículo 835 del E. T. es diferente toda vez que la norma establece que la admisión de la respectiva demanda “no suspende el proceso de cobro, pero el remate no se realizará hasta que exista pronunciamiento definitivo, en concordancia con el artículo 818 ibídem que regula lo relativo a la suspensión del proceso de cobro, de donde se infiere que para el caso del artículo 835 no existe la posibilidad del desembargo por la simple admisión de la demanda del fallo que desestima las excepciones y ordena llevar adelante la ejecución, a menos que el deudor preste garantía bancaria o de compañía de seguros por el valor adeudado.”

……./…./…

“Dispone el artículo 837 del Estatuto Tributario que previa o simultáneamente con el mandamiento de pago, el funcionario podrá decretar el embargo y secuestro preventivo de los bienes del deudor que se hayan establecido como de su propiedad.

Es decir que la Administración Tributaria, podrá decretar previamente al mandamiento de pago o simultáneamente medidas cautelares preventivas, tendientes a garantizar el pago de las deudas fiscales y en todos los casos las entidades públicas y privadas deberán acatar las órdenes de embargo y secuestro de bienes proferidas y comunicadas por los funcionarios del área de cobranzas.

Conforme con lo establecido el inciso 2 del artículo 837-1 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 9 de la Ley 1066 de 2006 en el caso de procesos que se adelanten contra personas jurídicas no existe límite de inembargabilidad.

No obstante no existir límite de inembargabilidad, precisa el inciso 4 de la misma disposición que estos recursos no podrán utilizarse por la entidad ejecutora hasta tanto quede plenamente demostrada la acreencia a su favor, con fallo judicial debidamente ejecutoriado o por vencimiento de los términos legales de que dispone el ejecutado para ejercer las acciones judiciales procedentes.

Los recursos que sean embargados permanecerán congelados en la cuenta bancaria del deudor hasta tanto sea admitida la demanda o el ejecutado garantice el pago del 100% del valor en discusión, mediante caución bancaria o de compañía de seguros. En ambos casos la entidad ejecutora debe proceder inmediatamente, de oficio o a petición de parte, a ordenar el desembargo. (Inciso 5, artículo 837-1 E.T.)…”

…/…/…

El libro V del Estatuto Tributario en el Título VIII que trata del cobro coactivo, en el artículo 823 dispone que para el proceso de cobro coactivo de las deudas fiscales por concepto de impuestos, anticipos, retenciones, intereses y sanciones, de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, deberá seguirse el procedimiento administrativo coactivo que se establece en los artículos siguientes.

A su vez el artículo 828 del E. T, enumera los títulos quo prestan mérito ejecutivo, es decir que contienen obligaciones, claras, expresas y exigibles por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales tales como: las liquidaciones privadas y sus correcciones contenidas en las declaraciones tributarias presentadas, desde el vencimiento de la fecha para su cancelación; las liquidaciones oficiales ejecutoriadas; los demás actos de la Administración de Impuestos debidamente ejecutoriados en los cuales se fijen sumas líquidas de dinero a favor del fisco nacional; las garantías y cauciones prestadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto de la administración que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas; y las sentencias y demás decisiones jurisdiccionales ejecutoriadas, que decidan demandas presentadas en relación con los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones e intereses.

En armonía con lo anterior, el numeral 2 del artículo 68 Código Contencioso Administrativo dispone que las sentencias y demás decisiones jurisdiccionales ejecutoriadas que impongan a favor del tesoro nacional, de una entidad territorial, o de un establecimiento público de cualquier orden, la obligación de pagar una suma líquida de dinero prestan mérito ejecutivo por jurisdicción coactiva, siempre que en ellos conste una obligación clara, expresa y actualmente exigible.

Exigen las normas que los actos administrativos estén ejecutoriados, porque durante el proceso de determinación y discusión del tributo, el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante tiene la posibilidad en ejercicio del derecho de defensa y del debido proceso consagrado en el artículo 29 de nuestra Constitución Política también para actuaciones administrativas, de agotar la vía gubernativa frente a los actos administrativos que manifiestan la voluntad de la Administración Tributaria y/o acudir dentro del término de caducidad con la observancia de las normas procedimentales, ante las autoridades judiciales para ejercer los acciones contencioso – administrativas a que hubiere lugar.

En estos casos la sentencia definitiva ejecutoriada o “con fuerza de ejecución” que contenga obligaciones de pago de sumas líquidas de dinero a favor del fisco nacional, constituye el título ejecutivo para adelantar el proceso de cobro coactivo.

El Estatuto Tributario en el artículo 829 establece cuando se entienden ejecutoriados los actos que sirven de fundamento al cobro coactivo así.

…. 4. Cuando los recursos interpuestos en la vía gubernativa o las acciones de restablecimiento del derecho o de revisión de impuestos se hayan decidido en forma definitiva, según el caso. (Resalta el despacho)

Por su parte el artículo 837-1 del Estatuto Tributario establece:

Para efecto de los embargos a cuentas de ahorro librados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales dentro de los procesos administrativos de cobro que esta adelante contra personas naturales, el límite de inembargabilidad es de veinticinco (25) salarios mínimos legales mensuales vigentes (510 UVT), depositados en la cuenta de ahorros más antigua de la cual sea titular el contribuyente.

En el caso de procesos que se adelanten contra personas jurídicas no existe límite de inembargabilidad.

No serán susceptibles de medidas cautelares por parte de la DIAN los bienes inmuebles afectados por patrimonio de familia inembargable.

No obstante no existir límite de inembargabilidad, estos recursos no podrán utilizarse por la entidad ejecutora hasta tanto quede plenamente demostrada la acreencia a su favor, con fallo judicial debidamente ejecutoriado o por vencimiento de los términos legales de que dispone el ejecutado para ejercer las acciones judiciales procedentes.

Los recursos que sean embargados permanecerán congelados en la cuenta bancaria del deudor hasta tanto sea admitida la demanda o el ejecutado garantice el pago del 100% del valor en discusión, mediante caución bancaria o de compañía de seguros. En ambos casos, la entidad ejecutoria debe proceder inmediatamente, de Oficio o a petición de parte, a ordenar el desembargo.

… Indudablemente cuando el inciso 4 ibídem hace referencia al fallo judicial debidamente ejecutoriado que demuestre la acreencia a favor, alude a sentencias judiciales con fuerza de ejecutoria por tratarse de providencias de carácter definitivo proferidas por las autoridades contencioso – administrativas en procesos tramitados contra los actos administrativos en los cuales se determinan o establecen sumas líquidas de dinero a favor del Estado.

Y es que cuando hubiere procesos en curso ante las autoridades contencioso administrativas, los actos administrativos si bien establecen en forma clara y expresa las obligaciones, no son exigibles por parte de la Administración Tributaria por carecer en estos casos de fuerza ejecutoria.

Sobre el punto la Sala de Consulta y Servicio Civil del H Consejo de Estado precisó:

“Al respecto conviene precisar, de una parte, que la ejecutoriedad del acto administrativo, es decir, la facultad de la administración para procurar su cobro por la vía coactiva, constituye presupuesto básico para adelantar el respectivo proceso administrativo coactivo. Y de otra, que el procedimiento a seguir por las autoridades administrativas investidas de jurisdicción coactiva, incluidos los órganos autónomos y entidades con régimen especial otorgado por la Constitución Política, es el establecido en el Estatuto Tributario, tal como lo precisó el legislador en los artículos 5 de la Ley 1066 de 2006 y de su decreto reglamentario 4473 del mismo año, antes citados. En consecuencia, nos remitiremos a dicho Estatuto para dilucidar el asunto objeto de consulta.

Los artículos 828 del Estatuto Tributario y 68 del Código Contencioso Administrativo definen los documentos que prestan mérito ejecutivo, pero, como ya se dijo, para que dichos documentos puedan servir de fundamento para el cobro coactivo deben estar debidamente ejecutoriados, esto es, que se cumplan respecto de ellos alguno de los presupuestos de que da cuenta el artículo 829 del Estatuto Tributario, normatividad a la cual es menester hacer referencia, puesto que la estructura del título se vincula directamente al procedimiento administrativo coactivo”. (Resaltado fuera de texto)
(…)
“La Sala encuentra que la afirmación contenida en el ordinal 4 del artículo 829 del Estatuto Tributario, según la cual la ejecutoria del acto que sirve de fundamento para el cobro coactivo, se presenta cuando se hayan decidido en forma definitiva los recursos interpuestos o las acciones de restablecimiento del derecho o revisión de impuestos, debe explicarse en forma separada, de acuerdo con las situaciones jurídicas que allí se describen.

Así, respecto de los recursos interpuestos en la vía gubernativa, la norma guarda plena consonancia con las disposiciones quo regulan el principio de firmeza o ejecutoria de los actos administrativos, que se presenta, entre otras situaciones, cuando la Administración haya decidido en forma definitiva los recursos interpuestos oportunamente contra los mismos.

La segunda parte de la norma según la cual “se entienden ejecutoriados los actos administrativos que sirven de fundamento al cobro coactivo (…) cuando las acciones de restablecimiento de derecho o de revisión de impuestos se hayan decidido en forma definitiva”, se debe interpretar dentro del contexto de las disposiciones que regulan el procedimiento administrativo coactivo en el E.T, en especial el artículo 828 ibídem según el cual prestan mérito ejecutivo “las sentencias y demás decisiones jurisdiccionales ejecutoriadas que decidan sobre las demandas presentadas en relación con los impuestos, anticipos, retenciones, sanciones o intereses que administra la Dirección General de Impuestos Nacionales”. Norma que por la remisión que hace la ley 1066 de 2006, se hace extensible a todas las sentencias que deciden las demandas contra los actos en los cuales se fijan sumas líquidas de dinero a favor del estado. (Resultado fuera de texto). (Consulta No. 1.835 del 9 de agosto de 2007).

Acorde con lo anterior, la expresión “fallo judicial ejecutoriado” del inciso 4 del artículo 837-1 del Estatuto Tributario adicionado por el artículo 9 de la Ley 1066 de 2006 hace referencia al fallo judicial de carácter definitivo proferido por las autoridades contencioso – administrativas en procesos tramitados por las autoridades judiciales contra los actos en los cuales se determinan o establecen sumas líquidas de dinero a favor del Estado.

La expresión “o por vencimiento de los términos legales de que dispone el ejecutado para ejercer las acciones judiciales procedentes” se refiere al vencimiento de términos legales para incoar las acciones judiciales procedentes contra los actos administrativos en los cuales se determinan o establecen sumas líquidas de dinero a favor del Estado.

En estas circunstancias, se hace necesario contar con las respectivas constancias de ejecutoria del título ejecutivo, donde tratándose de actos administrativos definitivos proferidos por la Administración en contra de los cuales se tiene la certeza de que no se interpusieron en tiempo las acciones contenciosas o que estas no fueron admitidas por la respectiva jurisdicción, la certificación será impuesta por el área competente de la Administración; mientras que si son títulos ejecutivos consistentes en sentencias definitivas, la autoridad judicial es la competente para estampar el sello de ejecutoria en la respectiva copia de la sentencia …”

OFICIO 020033 DE 2009 MARZO 9:

"Al respecto, comedidamente le informamos que este Despacho resolvió una consulta similar relativa al artículo 837 del Estatuto Tributario, mediante oficio Nro. 027993 del 3 de abril de 1997, así:

“1c). La garantía, debe contener el valor de los impuestos, sanciones, intereses, actualizaciones establecidos al momento procesal, o, estimados hacia el futuro, previendo un fallo adverso del contencioso al demandante y qué tiempo debe estimarse?.

Se deduce que la consulta se refiere a la garantía que se otorga para efectos del levantamiento de las medidas cautelares cuando se ha admitido demanda contra la resolución que falla excepciones y ordena llevar adelant (sic) la ejecución consagrada en el artículo 837 del Estatuto Tributario

La norma indica que en este caso pueden levantarse tales medidas si se presta garantía por el VALOR ADEUDADO, expresión que en criterio del Despacho se extiende a los distintos conceptos objeto de cobro entre los cuales algunos corresponden a cifras o valores concretos, y otros como el de actualización de la deuda y los intereses, son valores determinablesen este último caso es claro conforme al artículo 634 del Estatuto Tributario que deben liquidarse con base en el interés vigente en el momento del respectivo pago.

Es de anotar que para efectos de determinar los conceptos a cargo del contribuyente debe tomarse como base el respectivo mandamiento de pago.

Ahora bien, con ocasión de la demanda ante la Jurisdicción de lo Contencioso-Administrativo contra la Resolución que falla las excepciones y ordena llevar adelante la ejecución, nos encontramos frente a un hecho futuro en la medida que se desconoce el resultado del fallo, así como el término dentro del cual se proferirá. No obstante el riesgo debe formar parte de la póliza, ya que no podría cuantificarse la deuda solamente hasta la fecha del otorgamiento de la garantía, pues existe la posibilidad, en el evento de un fallo favorable a la Administración, que conceptos como los referidos deban ser calculados hasta la fecha de pago, sin que pueda quedar desprotegida la Administración que “por lo demás debió levantar las medidas cautelares, las cuales le permitían embargar y secuestrar bienes por el doble de la obligación principal más los intereses.

Así las cosas, y considerando que según se precisó en conceptos anteriores uno de los elementos de la eficacia de la garantía exigida, es el relacionado con la cuantía la cual debe ser igual a la obligación principal más los intereses, sanciones y actualización calculados en los términos de ley. Es evidente que todos aquellos conceptos son determinables como el caso de los intereses y la actualización, por lo tanto deben quedar cubiertos por la garantía pudiéndose indicar para mayor claridad y precisión los criterios y/o elementos que sirven de base a su liquidación y determinación.”

OFICIO 027993 DE 1997 ABRIL 3:

“1. Una vez en firme el acto administrativo que declara la improcedencia de la devolución se pregunta si las garantías bancarias o de seguros, deben hacerse electivas aplicando el proceso de cobro coactivo previsto en los artículos 823 y siguientes del Estatuto Tributario?.

El artículo 860 del Estatuto Tributario, establece que cuando el contribuyente o responsable presente con la solicitud de devolución una garantía a favor de la Nación, otorgada por entidades bancarias o de compañías de seguros por valor equivalente al monto objeto de devolución, la Administración de impuestos dentro de los diez (10) días siguientes deberá hacer entrega del cheque, título o giro. Agrega dicha norma que: “La garantía de que trata este artículo tendrá una vigencia de dos años. Si dentro de este lapso, la Administración Tributaria notifica liquidación oficial de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de la devolución, las cuales se harán efectivas junto con los intereses correspondientes, una vez quede en firme en la vía gubernativa, o en la vía jurisdiccional cuando se interponga demanda ante la jurisdicción administrativa, el acto administrativo de liquidación oficial o de improcedencia de la devolución, aún si éste se produce con posterioridad a los dos años”.

Por su parte el articulo 823 Ibídem, señala: “Para el cobro coactivo de las deudas fiscales por concepto de impuestos, anticipos, retenciones intereses y sanciones, de competencia de la Dirección General de Impuestos Nacionales, deberá seguirse el procedimiento administrativo coactivo que se establece en los artículos siguientes”.

El artículo 828 del mismo ordenamiento, establece que prestan mérito ejecutivo, ente otros:

“4.- Las garantías y cauciones prestadas a favor de la Nación para afianzar el pago de obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto de la Administración que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas”.

De las normas transcritas se puede concluir que el procedimiento administrativo coactivo señalado en el artículo 823 ibídem puede aplicarse entre otros casos, para efectos de la ejecución de garantías y cauciones prestadas a favor de la Nación con el fin de afianzar el pago de obligaciones tributarias. Toda vez que la solidaridad del garante surge una vez la Administración tributaria notifique al contribuyente la liquidación oficial de revisión o la improcedencia de la devolución.

Ahora bien, es de anotar que devuelta una suma de dinero por la Administración al contribuyente, con base en una declaración del impuesto sobre la renta y complementarios o de ventas, en el evento de constatarse la improcedencia de la devolución, el contribuyente queda en deuda con la Administración, no sólo por la suma devuelta sino por la sanción correspondiente según lo dispone el artículo 860 del ordenamiento tributario, la cual comprende el monto devuelto más los intereses moratorios aumentados en un cincuenta por ciento (50%) (artículo 670 ibídem), conceptos éstos que constituyen sin duda obligaciones fiscales a cargo del contribuyente.

Así mismo, se concluye que las garantías bancarias o de compañías de seguros otorgadas con ocasión de las solicitudes de devolución a que se refiere el artículo 860 del Estatuto Tributario, respaldan el cumplimiento de las obligaciones tributarias antes referidas, esto es afianzan el pago de las sumas devueltas y la sanción respectiva. En el evento de constatarse la improcedencia de la devolución el garante responde solidariamente por tales obligaciones pudiendo la Administración adelantar en contra del mismo el cobro coactivo si fuere el caso, mediante el procedimiento administrativo de cobro coactivo.

1. a). Se requiere alguna solemnidad especial o acto administrativo previo para la vinculación al proceso coactivo del garante, por no ser deudor directo de la obligación.

De acuerdo con el artículo 860 del Estatuto Tributario, al notificarse la liquidación de revisión, el garante será solidariamente responsable por las obligaciones garantizadas, incluyendo el monto de la sanción por improcedencia de a (sic) devolución.

Se advierte sin embargo, que los referidos actos administrativos se profieren en contra del contribuyente, sujeto a quien se le notifican, requiriéndose de otra parte que los mismos se pongan en conocimiento del garante con el fin de que éste conozca el efecto que de ellos se deriva, esto es, su condición de deudor solidario.

Es así como, el Decreto 2314 de 1989 en su artículo 6° cuando se trate de las solicitudes de devolución a que se refiere el artículo 860 del Estatuto Tributario, prevé:

"Para efectos de la responsabilidad futura del garante, será suficiente el aviso de la notificación del traslado de cargos por la improcedencia de la devolución o el aviso de que se ha notificado requerimiento especial al responsable contribuyente por parte de la Administración de Impuestos Nacionales. (Subrayado fuera de texto).

A su vez el artículo citado, establece el mecanismo que permite poner en conocimiento del garante las actuaciones de la Administración.

Es probable que constatada la improcedencia de la devolución ocurra el pago, pero de no ser así es factible ejecutar la garantía que constituye título ejecutivo, por cuanto la solidaridad presupone la facultad de la Administración Tributaria de exigir el crédito fiscal a cualesquiera de los responsables solidarios; en tal caso, según se ha precisado en reiterados conceptos proferidos por esta oficina, el mandamiento de pago debe notificarse al garante, sin que pueda alegarse el beneficio de exclusión, para lo cual bastará que el contribuyente no pague espontáneamente, para que al garante y por la subrogación del crédito fiscal que supone la garantía prestada se le pida cumplir lo garantizado, coactivamente, cuando no lo haga en forma voluntaria.

1. b) Siendo viable la caución para impedir o levantar las medidas cautelares y dado que el proceso de cobro coactivo no se suspende con la admisión de la demanda y que al parecer no se da la suspensión del término de prescripción de la acción, si transcurrido el término de cinco años de notificado el mandamiento de pago no se ha pronunciado el contencioso, prescribe la acción?.

Como usted lo señala el artículo 831 del Estatuto Tributario, permite al garante proponer dentro del término legal las excepciones contra el mandamiento de pago.

Así mismo, en el evento de fallarse las excepciones propuestas y ordenarse llevar a cabo la ejecución es factible para el garante demandar ante la jurisdicción Contencioso-Administrativa ese acto, según lo prevé el artículo 835 ibídem.

Este artículo dispone que dentro del proceso de cobro administrativo coactivo, sólo serán demandables ante la Jurisdicción Contencioso-administrativa las resoluciones que fallan las excepciones y ordenan llevar adelante la ejecución, señalando que: “…. la admisión de la demanda no suspende el proceso de cobro pero el remate no se realizará hasta que exista pronunciamiento definitivo de dicha jurisdicción”.

De otra parte, el artículo 818 del ordenamiento tributario, ordena:

El término de la proscripción de la acción de cobro se interrumpe por la notificación del mandamiento de pago, por el otorgamiento de facilidades para el pago, por la admisión de solicitud de concordato y por la declaración oficial de liquidación forzosa administrativa.

Interrumpida la prescripción en la forma aquí prevista, el término empezará a correr de nuevo desde el día siguiente a la notificación del mandamiento de pago, desde la terminación del concordato o desde la terminación de la liquidación forzosa administrativa.

El término de prescripción de la acción de cobro se suspende desde que se dicte el auto de suspensión de la diligencia de remate y hasta

– El pronunciamiento definitivo de la Jurisdicción Contencioso Administrativa en el caso contemplado en el artículo 835 del Estatuto Tributario”.

Resulta claro entonces, que si corre el término de prescripción de la acción de cobro, éste puede ser interrumpido dado alguno de los supuestos señalados en el inciso primero delartículo 818, entre ellos el hecho de notificarse el mandamiento de pago; en este caso el término que entonces comienza a correr nuevamente puede ser a su vez objeto de suspensión, lo que implica que el término que esté pendiente de correr, deja de contarse desde que se dicte el auto a que se refiere el inciso 3 de dicha norma y hasta cuando se produzca alguna de las situaciones allí previstas para el efecto.

Por tanto, si se demanda la resolución que resuelve las excepciones y ordena llevar adelante la ejecución, el proceso de cobro continua sin que pueda llevarse a cabo la diligencia de remate hasta que la jurisdicción contencioso administrativa resuelva sobre el acto demandado. La suspensión del término de prescripción de la acción de cobro debe declararse mediante auto, lo cual conlleva que el término pendiente correrá de nuevo a partir de la ejecutoria de la sentencia respectiva. En consecuencia, de ser favorable a la Administración la decisión del contencioso, ésta cuenta con el término que reste para cumplirse los cinco años y culminar con el proceso de cobro coactivo….

… 1 d). Dentro del proceso seguido al garante es viable conceder facilidades de pago?

No, de acuerdo con el artículo 841 solamente el deudor, podrá celebrar un acuerdo de pago con la Administración, en cuyo caso se suspenderá el procedimiento y se podrán levantar las medidas preventivas que hubieren sido decretadas. Agrega la norma que: "Sin perjuicio de la exigibilidad de garantías, cuando se declare el incumplimiento del acuerdo de pago, deberá reanudarse el procedimiento si aquellas no son suficientes para cubrir la totalidad de la deuda".

En consecuencia es de concluir que el legislador, tratándose del caso especial previsto en el artículo 841 no hizo extensiva la garantía para celebrar dentro del proceso de cobro, facilidades de pago con sujetos distintos del deudor.

2. Si se aplica integralmente el procedimiento administrativo coactivo y se da la circunstancia del literal b) anterior, cuando hubiere necesidad de hacer efectiva la garantía bancaria o de compañía de seguros, qué procedimiento se seguirá para su efectividad?

Si se admite demanda ante la jurisdicción de lo contencioso- administrativa contra la Resolución que falla las excepciones y ordena llevar adelante la ejecución, y se ha otorgado garantía bancaria o de compañía de seguros por el valor adeudado, a fin de que se levanten las medidas cautelares, en el evento de tener que hacer efectiva esta garantía, considera el Despacho que igualmente debe adelantarse el procedimiento administrativo coactivo previsto en el artículo 823. Cuando la compañía no efectúe el pago en forma voluntaria, será necesaria su ejecución ya que debe tenerse en cuenta que la garantía está afianzando el cumplimiento de obligaciones tributarias, cuyo pago la Administración pretendía con base en los bienes embargados y secuestrados como producto de la medidas cautelares…

… De acuerdo con el artículo 814 del Estatuto Tributario, las facilidades de pago se conceden siempre que el deudor o un tercero a su nombre, constituya fideicomiso de garantía, ofrezca bienes para su embargo y secuestro, o cualquiera otra garantía que respalde la deuda a satisfacción de la administración.

Ahora bien, según el artículo 814-3 ibídem, cuando el beneficiario de una facilidad para el pago dejare de pagar alguna de las cuotas o incumpliere cualquiera otra obligación tributaria surgida con posterioridad a la notificación de la misma, el Administrador de Impuestos o el Subdirector de Cobranzas, según el caso, mediante resolución, podrá declarar el incumplimiento del acuerdo de pago declarando sin vigencia el plazo concedido y ordenado hacer efectiva la garantía hasta concurrencia del saldo de la deuda garantizada. A su vez podrá practicar el embargo, secuestro y remate de los bienes o la terminación de los contratos, si fuere el caso.

En este evento los intereses moratorios se liquidarán a la tasa de interés moratorio vigente.

Contra esta providencia procede el recurso de reposición ante el mismo funcionario que la profirió, dentro de los cinco (5) días siguientes a su notificación, quien deberá resolverlo dentro del mes siguiente a su interposición en debida forma.

Ahora bien, el artículo 814-2 relacionado con el cobro de garantías dispone:

"Dentro de los diez (10) días siguientes a la ejecutoria de la resolución que ordena hacer efectiva la garantía otorgada, garante deberá consignar el valor garantizado hasta concurrencia del saldo insoluto. (subrayado fuera de texto).

Vencido este término, si el garante no cumpliere con dicha obligación, el funcionario competente librará mandamiento de pago contra el garante y en el mismo acto podrá ordenar el embargo, secuestro y avalúo de los bienes del mismo.

La notificación del mandamiento de pago al garante se hará en la forma indicada en el artículo 826 de este Estatuto.

En ningún caso el garante podrá alegar excepción alguna diferente a la del pago efectivo”.

Las normas citadas permiten concluir que una vez otorgada la facilidad de pago, el incumplimiento de las cuotas que comprende, así como de las obligaciones tributarias a cargo surgidas con posterioridad a su otorgamiento, conlleva que la autoridad competente deje sin efecto la facilidad para el pago. En el evento de haberse otorgado garantías como lo prevé el artículo 814 del Estatuto Tributario, personales, reales, bancarias o de compañías de seguros, en el acto administrativo se deberá ordenar su efectividad, siguiendo para ello el procedimiento señalado en el artículo 814-2, de modo que si el garante no consigna dentro del término allí señalado (10 días siguientes a la ejecutoria de la mencionada Resolución) el valor garantizado por el saldo pendiente, se debe dictar mandamiento de pago pudiendo en dicho acto ordenar medidas cautelares contra el garante. Cabe resaltar que este procedimiento prevé la posibilidad de proponer para el garante como excepción solamente el pago.

Se advierte sin embargo, que la resolución mediante la cual se declara el incumplimiento del acuerdo de pago a que se refiere el artículo 814-3 del Estatuto Tributario puede ordenar el embargo y secuestro de bienes, además de hacer efectiva la garantía, de acuerdo con el procedimiento establecido en el artículo 814-2 del mismo ordenamiento.

b. El proceso para el cobro de garantías a que alude el artículo 814-2 del Estatuto Tributario es exclusivo para las que respaldan las facilidades de pago?.

El artículo 814-2 del Estatuto Tributario se encuentre dentro del marco de normas aplicables a los acuerdos de pago y está previsto especialmente para señalar el procedimiento a seguir en el evento del incumplimiento de las facilidades de pago, al punto que para el efecto debe proferirse en primer lugar la resolución que deja sin efecto la misma y ordena hacer efectiva la garantía. Ocurrido lo anterior, debe comunicarse el hecho al garante otorgándole un plazo de diez (10) días para efectuar el pago efectivo, de lo contrario se dicta mandamiento de pago y se ordenará si es del caso, los embargos y secuestros pertinentes …”

OFICIO 098924 DE 2011 DICIEMBRE 19:

“Al respecto es importante señalar que el tema del cobro de obligaciones tributarias de carácter nacional, se encuentra regulado en el Estatuto Tributario especialmente del artículo 823 al 849-4. De conformidad con el artículo 828 del mismo, son títulos ejecutivos y por ende prestan mérito ejecutivo, las liquidaciones privadas y sus correcciones, las liquidaciones oficiales ejecutoriadas, los demás actos de la administración de impuestos debidamente ejecutoriados en los cuales se fijen sumas líquidas de dinero a favor del fisco nacional, las garantías y cauciones prestadas a favor de la nación para afianzar el pago de obligaciones tributarias y las sentencias y demás decisiones judiciales.

Una vez se constituye el título ejecutivo, la Administración Tributaria a través de los procedimientos establecidos para el cobro ejecutivo de las obligaciones tributarias, adelanta toda su acción en procura de hacer efectiva la deuda para lo cual, entre otros aspectos, desarrolla la etapa persuasiva con la que pretende en primera instancia instar al deudor a cancelar sus obligaciones; de no ser posible esto, inicia la etapa coactiva donde indaga sobre bienes del deudor que en un momento dado sirvan para respaldar la deuda, verifica la existencia de cuentas bancarias, etc., y produce el mandamiento de pago (Artículo 826 del E.T.), ordenando la cancelación de las obligaciones pendientes más los intereses respectivos, el que sustenta con base en el título ejecutivo respectivo.

El mandamiento de pago se notificará personalmente al deudor, previa citación para que comparezca en un término de diez (10) días. Si vencido el término no comparece, el mandamiento se notificará por correo, trámite este último que deberá informarse por cualquier medio de comunicación del lugar.

Por su parte el artículo 812 del E. T. consagra que el no pago oportuno de los impuestos, anticipos y retenciones, causa intereses moratorios en la forma prevista por los artículos 634 y635 del mismo Estatuto. Consagran las disposiciones referidas, que los contribuyentes o responsables de los impuestos administrados por la DIAN incluidos los agentes de retención, que no cancelen oportunamente las obligaciones a su cargo deberán liquidar y pagar intereses moratorios, por cada día calendario de retardo, (Art. 634 E.T.); la tasa de interés moratorio será la equivalente a la tasa efectiva de usura certificada por la Superintendencia Financiera de Colombia para el respectivo mes de mora. (Art. 635 E.T.). Los intereses únicamente se generan por el no pago del impuesto adeudado sin que en tal medida sea legalmente viable que sobre intereses se causen otros, esto sin perjuicio de la actualización de las sanciones tributarias prevista en el artículo 867-1 del mismo ordenamiento.

No sobra advertir que el proceso administrativo de cobro involucra una serie de actuaciones que se regulan en el Estatuto Tributario como se mencionó en párrafos anteriores, las cuales tienen concordancia con procedimientos establecidos a través de circulares, instrucciones, ordenes administrativas, memorandos, etc., con los cuales se fijan parámetros para la ejecución o desarrollo del mismo”.

OFICIO 039555 DE 2009 MAYO 18:

“Al respecto se precisa que el artículo 828 del Estatuto Tributario establece los documentos que sirven de título para la prosperidad del respectivo cobro coactivo, siempre que contengan una obligación clara, expresa y actualmente exigible; entre ellos, en el numeral cuarto prevé:

ART. 828.- Títulos ejecutivos. Prestan mérito ejecutivo:

(…)
4. Las garantías y cauciones prestadas a favor de la Nación para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, a partir de la ejecutoria del acto de la Administración que declare el incumplimiento o exigibilidad de las obligaciones garantizadas.

Sobre el particular, el Despacho se pronunció mediante el Concepto 073271 de 2002 al resolver el Prpoblema (sic) Jurídico No 1, el cual en algunos de sus apartes señaló:

“/…
El artículo 814 del Estatuto Tributario consagra la posibilidad de que se otorguen al deudor de obligaciones tributarias, aduaneras o cambiarias administradas por la DIAN, facilidades para su pago, previo el agotamiento del procedimiento establecido para el efecto y con el cumplimiento de algunos presupuestos señalados normativamente.

Esa posibilidad no la limita el legislador a etapa procesal alguna, en el evento que exista proceso de cobro. Por el contrario, autoriza para que sea viable en cualquier momento desde que se encuentren obligaciones en mora; por lo cual es posible que se otorgue antes o en el curso de un proceso de cobro coactivo de las mismas.

Como efectos del otorgamiento de la facilidad para el pago, se encuentran tanto la interrupción de los términos de prescripción de la acción de cobro (artículo 818 del Estatuto Tributario) como la suspensión del procedimiento de cobro que se adelante, junto con la posibilidad del levantamiento de las medidas cautelares que afecten bienes distintos a los aceptados como garantía de la misma facilidad (artículo 841, ib.).

Al tenor de lo dispuesto por el artículo 814-3 del mismo Estatuto, las prerrogativas adquiridas por el deudor cuando se le otorgó la facilidad de pago son de naturaleza condicional, toda vez que su vigencia se encuentra supeditada al pago oportuno de las cuotas convenidas y al cumplimiento puntual de las obligaciones tributarias que se generen con posterioridad al otorgamiento de la facilidad. Exige el legislador que el acaecimiento de alguna de las circunstancias que hagan tener como incumplida la facilidad, debe ser declarado mediante Resolución por quien la otorgó, dejando sin efecto el plazo concedido y ordenando la efectividad de la garantía hasta concurrencia del saldo que amparaba en el acuerdo de pago, al igual que la reactivación del proceso de cobro si había sido suspendido.
(…

·      Si la garantía aceptada para otorgar la facilidad de pago consistió en bienes denunciados para su posterior embargo y secuestro, en el mismo acto que decreta el incumplimiento se deberán disponer estas medidas cautelares sobre tales bienes conforme lo dispone expresamente la norma. Como el acto es susceptible de recurso, deberá esperarse su firmeza para proceder a perfeccionar la medida cautelar dispuesta
·      Si se trata de póliza de seguros o aval bancario, o de cualquier otra forma de garantía en la que ha de responder un tercero por el deudor, dispone el artículo 814-2 que dentro de los diez (10) días siguientes a la ejecutoria de la Resolución que declaró sin efecto la facilidad de pago y ordenó hacer efectiva la garantía, el garante deberá consignar el valor garantizado hasta concurrencia del saldo insoluto, so pena de que, vencido ese término sin haber satisfecho el garante la obligación, se profiera en su contra mandamiento de pago en el que igualmente se le decreten medidas cautelares de embargo y secuestro. En este evento, al tenor de lo dispuesto por artículo 837 del Estatuto Tributario sobre la viabilidad de decretar medidas cautelares previas al mandamiento de pago, su perfeccionamiento procedería de manera inmediata.

Se concluye entonces que, si el legislador al establecer el procedimiento de otorgamiento de facilidad de pago, no lo limitó a situación distinta de la existencia de la deuda misma, tampoco hizo distinción en el tratamiento en el evento de su incumplimiento, el cual regló de manera genérica. Sin embargo, sí sujetó al pronunciamiento expreso del incumplimiento de la facilidad de pago otorgada, mediante Resolución, el ejercicio de la acción coactiva de cobro, cuando determinó las oportunidades y forma de su manifestación a través de las medidas cautelares.

Por tanto, una vez incumplida una facilidad de pago, independientemente de si fue concedida antes de la existencia o en el curso de un proceso de cobro coactivo, la oportunidad legal para decretar medidas cautelares va desde la ejecutoria de la Resolución que declare el incumplimiento y hasta que la acción de cobro esté vigente según el tipo de garantía, atendiendo que existe normatividad especial sobre ejecución de garantías como es el caso de las pólizas de seguros.

Así pues, cuando se declara sin vigencia una facilidad para el pago, la consecuencia no es la inexistencia del acuerdo de pago, precisamente porque la facilidad existió y tuvo plena vigencia, es que debe declararse que el plazo concedido dejó de regir, hacerse efectivas las garantías y ordenarse la práctica de las medidas cautelares y el remate de los bienes, como claramente lo dispone el artículo 814-3 del Estatuto Tributario.

Así las cosas, como se concluyó en el Oficio 027993 de abril 03 de 1997, una vez otorgada la facilidad de pago, el incumplimiento de las cuotas que comprende, así como de las obligaciones tributarias a cargo surgidas con posterioridad a su otorgamiento, conlleva que la autoridad competente deje sin efecto la facilidad para el pago. En el evento de haberse otorgado garantías como lo prevé el artículo 814 del Estatuto Tributario, personales, reales, bancarias o de compañías de seguros, en el acto administrativo se deberá ordenar su efectividad, siguiendo para ello el procedimiento señalado en el artículo 814-2, de modo que si el garante no consigna dentro del término allí señalado (10 días siguientes a la ejecutoria de la mencionada Resolución) el valor garantizado por el saldo pendiente, se debe dictar mandamiento de pago pudiendo en dicho acto ordenar medidas cautelares contra el garante.

Por lo anterior, es dable concluir que la resolución de incumplimiento de la facilidad para el pago en la que se declara sin vigencia la misma y se ordena hacer efectiva la garantía, una vez en firme, constituye el fundamento para el cobro coactivo de la garantía prestada para afianzar el pago de las obligaciones tributarias, la cual constituye el título que presta mérito ejecutivo".

De la anterior doctrina, es evidente colegir que cuando se trate de hacer efectivas las pólizas de seguros y/o garantías bancarias que respaldan una deuda fiscal por los impuestos del orden nacional, intereses moratorios, sanciones, entre otros, se aplica el procedimiento establecido en los artículos 823 y siguientes del Estatuto Tributario.

En Consecuencia, hay lugar a iniciar el coactivo de la póliza de seguros y/o garantía bancaria, cuando transcurrido el tiempo para interponer la demanda de Nulidad y Restablecimiento del Derecho contra el título de la deuda en discusión, el contribuyente no lo hace, como también cuando fallado definitivamente el asunto por parte del Contencioso Administrativo, el resultado le es favorable a la Administración Tributaria y el acto ha sido debidamente ejecutoriado.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud de colaboración y de manera cordial le informamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios ha publicado en su página de Internet www.dian.gov.co,http://www.dian.gov.co la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”- dando click en el link “Doctrina” – “Dirección de Gestión Jurídica.”

Atentamente,

YUMER YOEL AGUILAR VARGAS
Subdirección de Gestión Normativa y Doctrina