Concepto 046803 de 12-05-2008

DIAN

Concepto 046803
12-05-2008

Tema: Impuesto sobre la renta

Descriptores: Renta Bruta Especial –

***

Doctor:
JUAN MANUEL DIAZ- GRANADOS
Bogotá D.C.

 A este Despacho se ha remitido un estudio sobre las EPS constituidas conforme con el artículo 181 de la Ley 100 de 1993, en donde se concluye la posibilidad de aplicarles el artículo 97 del Estatuto Tributario, relativo a la determinación de la renta bruta especial para las compañías de seguros generales, teniendo en cuenta que conforme al artículo 14 de la Ley 1122 de 2007, las entidades inicialmente referidas son responsables de cumplir con funciones de aseguramiento.

Sobre el tema considera este Despacho:

El artículo 338 de la Constitución Política, dispone:

“/…

En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales o municipales, podrán imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos.

…/”

De esta manera, el Estatuto Tributario dentro del Capítulo IV de Rentas Brutas Especiales del Título 1 del Libro Primero, en el artículo 97 regula de manera expresa la Renta Bruta en compañías de seguros generales así:

“

ARTICULO 97. RENTA BRUTA EN COMPAÑÍAS DE SEGUROS GENERALES. La renta bruta de las compañías de seguros generales se determina de la manera siguiente:

Al total de los ingresos netos obtenidos durante el año o período gravable, se suma el importe que al final del año o período gravable haya tenido la reserva técnica, y del resultado de esa suma se restan las partidas correspondientes a los siguientes conceptos:

1. El importe de los siniestros pagados o abonados en cuenta.

2. El importe de los siniestros avisados, hasta concurrencia de la parte no reasegurada, debidamente certificado por el Revisor Fiscal;

3. El importe de las primas de reaseguros cedidas en Colombia o en el exterior;

4. El importe de los gastos por salvamentos o ajustes de siniestros.

5. El importe que al final del año o período gravable tenga la reserva técnica.»

Significa lo anterior que el artículo 97 del Estatuto Tributario «Renta bruta en compañías de seguros generales» tiene un destinatario específico, referido a las compañías que ejercen la actividad aseguradora en los términos y bajo la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera.

Por otra parte, el artículo 181 de la Ley 100 de 1993, expresa:

ARTÍCULO 181. TIPOS DE ENTIDADES PROMOTORAS DE SALUD. La Superintendencia Nacional de Salud podrá autorizar como Entidades Promotoras de Salud, siempre que para ello cumplan con los requisitos previstos en el artículo 180, a las siguientes entidades:

a) ( … )

d) Las entidades que ofrezcan programas de medicina prepaqada o de seguros de salud, cualquiera sea su naturaleza jurídica;

e) Las Entidades Promotoras de Salud que puedan crear los departamentos, distritos y municipios y sus asociaciones. Para ello podrán también asociarse con entidades hospitalarias públicas y privadas;

(subrayas fuera de texto)

El texto arriba citado hace referencia a las «entidades de seguros de salud, cualquiera sea su naturaleza».

El artículo 14 de la ley 1122 de 2007 dispone:

ARTÍCULO 14. ORGANIZACIÓN DEL ASEGURAMIENTO. Para efectos de esta ley entiéndase por aseguramiento en salud, la administración del riesgo financiero, la gestión del riesgo en salud, la articulación de los servicios que garantice el acceso efectivo, la garantía de la calidad en la prestación de los servicios de salud y la representación del afiliado ante el prestador y los demás actores sin perjuicio de la autonomía del usuario. Lo anterior exige que el asegurador asuma el riesgo transferido por el usuario y cumpla con las obligaciones establecidas en los Planes Obligatorios de Salud.

Las Entidades Promotoras de Salud en cada régimen son las responsables de cumplir con las funciones indelegables del aseguramiento. Las entidades que a la vigencia de la presente ley administran el régimen subsidiado se denominarán en adelante Entidades Promotoras de Salud del Régimen Subsidiado (EPS). Cumplirán con los requisitos de habilitación y demás que señala el reglamento.

(…)

Las dos normas trascritas hacen referencia a aspectos exclusivos del sistema general de seguridad social en salud —SGSSS (Ley 100 de 1993) y determinan con meridiana claridad que las EPS, que ofrezcan programas de seguros de salud, tendrán a la luz del artículo 14 de la ley 1122 de 2007 la responsabilidad de cumplir con las funciones indelegables del aseguramiento.

No obstante, el mismo texto del artículo 14 de la ley 1122 de 2007 es explícito al disponer que tal aseguramiento en salud es «para efectos de esta ley» y lo define como «la administración del riesgo financiero, la gestión del riesgo en salud, la articulación de los servicios que garantice el acceso efectivo, la garantía de la calidad en la prestación de los servicios de salud y la representación del afiliado ante el prestador y los demás actores sin perjuicio de la autonomía del usuario».

De igual manera en varios de sus artículos (2, 13, 20, 25, 35 a 42 y 44) la Ley 1122 de 2007 dispone la vigilancia de las entidades que para efectos de dicha ley se cataloguen como responsables del aseguramiento en salud, a cargo de la Superintendencia de Salud y no de la Superintendencia Financiera, que vigila a las aseguradoras propiamente dichas.

En este punto es entonces de especial importancia destacar, que aún cuando el legislador para efectos de la ley 1122 de 2007, determinó como responsables del aseguramiento a las EPS, ello no le da el carácter de aseguradoras en estricto sentido para todos los efectos, incluido el aspecto tributario y el financiero, pues la actividad aseguradora sólo puede ser desarrollada bajo restricciones de orden constitucional y legal.

Lo anterior por la actividad aseguradora, propiamente dicha, en atención al artículo 325 del Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF), debe someterse a la inspección, vigilancia y control que ejerce el Presidente de la República a través de la única autoridad de supervisión de la actividad aseguradora establecida para tal fin, cual es la Superintendencia Financiera.

Precisamente la Superintendencia Financiera en su hoja Web Superfinanciera.gov.co link «Aseguradoras e intermediarios de seguros- Información General» hace entre otras las siguientes precisiones:

• “Restricción para desarrollar la actividad aseguradora en Colombia

La Constitución Nacional establece que la actividad aseguradora en Colombia es de interés público razón por la cual solo puede ser ejercida en el país previa autorización del Estado. (Ver artículo 335 C.N.)

Por ello, cualquier persona que desee desarrollar el negocio de los seguros o reaseguros en Colombia debe contar con la autorización previa de la Superintendencia Bancaria de Colombia (Hoy Superintendencia Financiera). (Ver artículos 39 y 108, numeral 3° EOSF). Para desarrollar la actividad aseguradora en Colombia debe constituirse en el país una entidad bajo la forma de sociedad anónima mercantil o asociación cooperativa, una vez obtenida la autorización expresa de la Superintendencia Bancaria de Colombia. (Hoy Superintendencia Financiera)

Esto significa que las entidades aseguradoras extranjeras no pueden operar ni contratar directamente seguros en Colombia. Para ello deben constituir una entidad filial en el país de acuerdo con lo dispuesto en la Constitución y la ley.

…

a Objeto social restringido de las entidades aseguradoras en Colombia

El objeto social de las compañías v cooperativas de seguros que se constituyan en Colombia es el de la realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente, aparte de aquellas previstas en la ley con carácter especial. Así mismo, pueden efectuar operaciones de reaseguro, en los términos que determina el Gobierno Nacional.

Las sociedades cuyo objeto prevé la práctica de operaciones de seguros individuales sobre la vida deberán tener exclusivamente dicho objeto, sin que su actividad pueda extenderse a otra clase de operaciones de seguros, salvo las que tienen carácter complementario.

El objeto social de las reaseguradoras consiste exclusivamente en el desarrollo de operaciones de reaseguro». (Subraya y cursiva fuera de texto)

En el mismo documento se pueden encontrar las reglas de carácter patrimonial como el capital mínimo y patrimonio técnico por ramos, margen de solvencia y patrimonio técnico saneado, reservas técnicas, provisiones de cartera, etc. de que trata el Estatuto Orgánico del Sistema Financiero (EOSF); sin embargo, tales previsiones normativas sólo aplican a las entidades que ejercen la actividad aseguradora en estricto sentido. Así las cosas, la actividad aseguradora para efectos tributarios sólo debe entenderse como aquella realización de operaciones de seguro, bajo las modalidades y los ramos facultados expresamente por la Superintendencia Financiera.

Por lo tanto, el Despacho no considera procedente asimilar aspectos financieros del aseguramiento por parte de las EPS a la actividad aseguradora, con efectos en la determinación de la renta en materia tributaría. Entre otras cosas, esta dependencia emitió el oficio 080676 de octubre 5 de 2007, refiriéndose a las reservas dispuestas en el artículo 7 del decreto 574 de 2007, en el cual expresó:

La definición de reserva, contenida en el inciso segundo del artículo 7º ( … ), se ajusta al concepto de provisión para cubrir pasivos estimados de que trata el artículo 52 del Decreto 2649 de 1993 reglamentario de la contabilidad en Colombia.

Es criterio reiterado en diversos conceptos, que constituyen la doctrina oficial de esta Entidad, que las provisiones son apropiaciones que se hacen de las rentas generadas por un ente económico durante el año o período gravable, con el fin de cubrir algunas contingencias y que al no constituir gastos reales, no es procedente su deducción en los términos del artículo 107 del Estatuto Tributario, por lo tanto se requiere de autorización legal expresa

Ahora bien, en virtud del principio de legalidad consagrado en el artículo 338 de la Constitución Política, los tratamientos exceptivos son de interpretación restrictiva y se concretan a lo expresamente señalado por la ley. En consecuencia, no es factible en aras de una interpretación analógica de la norma, extenderlos a situaciones no contempladas por el legislador.

En este contexto, en la determinación del impuesto sobre la renta, solamente son deducibles la provisión para deudas de dudoso o difícil cobro (artículo 145 del Estatuto Tributario) y para pensiones de jubilación (artículo 112). Así mismo para las entidades sujetas a la inspección y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia, proceden las siguientes provisiones: individual de cartera de créditos, de coeficiente de riesgo, sobre los bienes recibidos en dación en pago y sobre los contratos de leasing (artículo 115).

(Subrayado fuera de texto)

De lo anterior se colige, que el calificativo de entidad aseguradora de salud que pueda tener alguna EPS en virtud del artículo 14 del decreto 1122 de 2007, no le confiere la misma calificación para efectos tributarios; pues ésta última sólo la adquiere en la medida que esté autorizada para tal actividad y sometida a inspección y vigilancia por la Superintendencia Financiera. En consecuencia a las EPS, constituidas conforme al artículo 181 de la Ley 100 de 1993, no les es aplicable el artículo 97 del Estatuto Tributario, pues el artículo 14 de la Ley 1122 de 2007 les otorga la calificación de entidades responsables de cumplir con funciones de aseguramiento únicamente para efectos del Sistema General de Seguridad Social en Salud.

Atentamente,
CAMILO ANDRÉS RODRÍGUEZ VARGAS
Jefe Oficina Jurídica