Concepto 060 de 09-08-2006

Precisiones sobre interpretación de cláusula de contrato a dministrativo para prestación de servicios públicos domiciliarios.

Concepto 0060
09-08-2006

CONSEJO TÉCNICO DE LA CONTADURÍA PÚBLICA

Interpretación de cláusula de contrato Administrativo para prestación de servicios públicos domiciliarios.

En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 002 de 2005 expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, para lo cual consideramos primordiales las siguientes consideraciones previas:

1. La misión del Consejo Técnico de la Contaduría Pública es la orientación técnico – científica de la profesión, a partir de la investigación científica y tecnológica en áreas relacionadas con la ciencia contable en general, sus principios y normas, mediante el ejercicio doctrinario y la emisión de directrices orientadoras del ejercicio profesional; por lo cual, cuando se contempla entre sus funciones servir como órgano consultor del Estado y de los particulares en aspectos técnico – científicos de la contaduría pública y del desarrollo del ejercicio profesional, tal competencia no puede extenderse al análisis de aspectos como la interpretación, ejecución o vigencia de contratos celebrados por entidades del Estado cuya competencia recae exclusivamente en la entidad pública contratante o los organismos de inspección, vigilancia y control que las regulen.

2. Debe tenerse en cuenta que, en la interpretación y aplicación de las cláusulas de los contratos administrativos, no puede olvidarse que estos han surgido de un complejo proceso de selección, de lo cual fluye que para su interpretación y ejecución debe tenerse en cuenta, además del texto mismo del contrato, el pliego de condiciones o términos de referencia que es ley para las partes y todos lo demás antecedentes que en el trámite del proceso de selección pudieren haberse suscitado y que pueden afectar las obligaciones contractuales y los criterios de interpretación y ejecución de las cláusulas.

3. Es por ello que la Ley ha conferido a las autoridades administrativas contratantes las facultades de interpretación e incluso modificación unilaterales, como mecanismo idóneo para ajustar el contenido de los contratos al interés general y a los objetivos de la contratación. No en vano es competencia exclusiva de la entidad estatal contratante procurar la ejecución del contrato, interpretarlo y aplicar la normativad que en materia de contratación resulte pertinente.

4. Adicionalmente, las funciones del Consejo Técnico deben ejercerse mediante la apreciación de situaciones generales, pues ésta es la naturaleza de la atribución legal asignada a este organismo en relación con la absolución de consultas de entidades del Estado o los particulares, de lo cual se colige que el Consejo no podría adoptar posturas frente a situaciones particulares tan concretas como las descritas en los antecedentes y cuestionario propuestos en la consulta.

5. Debe señalarse, además, que en cuanto se refiere a los aspectos consultados, ellos cuentan con normatividad especial, dado que se trata de un contrato para la prestación de un servicio público domiciliario para el cual rige la Ley 142 de 1994, norma con base en la que surge la competencia de inspección vigilancia y control en cabeza de la Superintendencia de Servicios Públicos. Además, en lo tocante a las estructuras financieras y tarifarias, también existe normatividad especial y autoridad competente, en este caso, la Comisión Reguladora de Aguas, más allá de la eventual competencia que pudiere surgir en cabeza de la Contaduría General de la Nación.

6. Por último, no puede desconocerse que en relación con los hechos descritos en la consulta ya se ha producido acto administrativo deduciendo responsabilidad fiscal, resolución emitida por la Dirección de Responsabilidad Fiscal de la Contraloría General de Antioquia como se relata en los antecedentes de la consulta, decisión sobre el cual, según se allí se afirma, se agotaron los recursos de la vía gubernativa y se encuentra en firme, ostenta presunción de legalidad y por ende, es de obligatorio cumplimiento, vinculando en sus efectos a las personas y/o entidades sancionadas.

7. Conviene puntualizar que a este organismo se ha presentado por parte del abogado Rodrigo Palacio Cardona (CC N° 71’718.336) otra consulta que, a pesar de omitir los antecedentes que relata el señor Alcalde de Turbo, coincide exactamente en los interrogantes con la consulta que nos ocupa, e incluso, reporta la misma dirección en Medellín que la actual para recibir nuestra respuesta, razón por la cual se deduce con claridad que se trata del mismo caso y por ende, a través de éste escrito, absolveremos las dos solicitudes simultáneamente.

Hechas las anteriores precisiones, como una reflexión para orientar el análisis propuesto en su consulta, a continuación presentamos algunas reflexiones que, desde el punto de vista técnico – cantable , pueden servirles para satisfacer el requerimiento presente en cada uno de los interrogantes.

La consulta del señor Alcalde de Turbo nos presenta los siguientes

ANTECEDENTES (Textuales):

1. El 28 de agosto de 1996, la empresa ACUANTIOQUIA E.S.P celebró contrato de Operación, Administración y Mantenimiento del Sistema de Acueducto en el Municipio de Turbo, con el consorcio SAGAS — HYDRA hoy CONHYDRA S.A E.S.P.. Dicho contrato fue adjudicado, previo el concurso público de méritos.

2. Habida cuenta que para el momento de apertura del concurso público de méritos el sistema arrojaba déficit operacionales (sic), el contrato estableció el reconocimiento de las pérdidas operativas a favor del operador, siempre que fueran no imputables a su gestión, así el parágrafo 2° de la cláusula 5 en su parte principal dispuso:

“En caso de que se presenten pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador ACUANTIOQUIA las enjugará durante los diez primeros días del período siguiente y en todo caso ACUANTIOQUIA E.S.P. tramitará las modificaciones tarifarias o los subsidios oficiales que permitan enjugarla o permitirá que el operador tramite los reajustes tarifarios. De no ser esto posible dentro de los tres (3) meses siguientes al establecimiento del déficit se suspenderá el contrato, si así lo solicita el operador, por el término necesario para lograr el equilibrio financiero del sistema”. Si la suspensión del contrato dura más de tres meses el OPERADOR podrá provocar la terminación del contrato, dándole aviso por escrito a ACUANTIOQUIA E.S.P., sin perjuicio de la obligación de ACUANTIOQUIA E.S.P., de resarcir al OPERADOR el déficit y las deudas a su cargo dentro de los tres meses siguientes a la terminación del contrato, con los intereses de rigor”.

3. ACUANTIOQUIA S.A.-E.S.P., para entonces ya en estado de liquidación y dentro de dicho trámite, vende al municipio de Turbo el sistema de acueducto en diciembre del año 2000.

4. Como consecuencia de la venta del Sistema, al municipio de Turbo le fue cedido el Contrato de Operación, pasando éste a ser la parte contratante.

5. Cuando el Sistema fue adquirido por el Municipio de Turbo, se tenían déficits (sic) acumulados, los cuales fueron calculados, por el sistema operaciones efectivas de caja (recaudos menos pagos), según metodología que propuso el operador privado.

6. Por el reconocimiento de las pérdidas operativas se inició y llevo hasta su terminación proceso de responsabilidad fiscal en contra de ACUANTIOQUIA Y CONHYDRA, proceso identificado con radicado N° 27—001-98, y en el que se desconoció que existieran déflcits (sic) operativos por los períodos que fueron objeto de investigación.

7. Mediante auto N° 84, del 3 de febrero de 2003, se desataron los recursos de apelación interpuestos contra el fallo de responsabilidad fiscal 086 del 16 de septiembre de 2002, adelantado por la Dirección De Responsabilidad Fiscal de la Contraloría General de Antioquia, y se imputó responsabilidad fiscal a Conhydra, por un detrimento de $91.508.574, por el pago de perdidas liquidadas y reportadas por el Operador.

8. En el informe que sirvió de soporte al fallo de responsabilidad fiscal en contra de Conhydra, por parte de los analistas presupuestal y financiero de la Contraloría General de Antioquia, en relación con la gestión del Operador se manifestó:

“En el cuadro comparativo de lo facturado con lo recaudado, se puede observar cómo cada mes se presenta un alto porcentaje de facturación no recaudada, que de enero a junio de 1997 asciende a la suma de $162.781.027, equivalente al 57,4 7% lo que no permite una mayor disponibilidad de recursos para atender las obligaciones contraídas y un mejor resultado económico de las operaciones. No obstante reconocer las condiciones socio- económicas del Municipio de Turbo, éste alto índice de no recaudo refleja una ausencia de implementación en las políticas de esfuerzo fiscal que conduzcan a un mejoramiento en el nivel de recaudo”.

9. A partir del momento en que el Municipio de Turbo recibe el sistema, al parecer se ha venido generando déficits (sic) de caja, puesto que la cartera no se realiza y por esto dice el OPERADOR se han debido sufragar con recursos propios del Operador. Por otro lado la retribución al Operador no ha sido efectivamente cancelada.

10. Los recaudos y gastos de la operación, han sido auditados bajo el sistema de operaciones efectivas de caja y también bajo el sistema de causación, y para lo cual se hizo un levantamiento contable, presentándose una diferencia muy considerable en cuanto al valor de los déficits (sic) operativos determinados en cada sistema.

11. El resultado de las auditorias para los años 2000 a 2005, por el sistema de operaciones efectivas de caja, (recaudos menos pagos), es de un déficit multimillonario, que actualmente reclama el Operador al Municipio.

12. El resultado de las auditorias para los años 2000 a 2003, que se contrataron por las partes en virtud de haber comenzado un arreglo directo, arroja que el sistema no presenta déficit y que Conhydra incumple con las normas básicas y técnicas de contabilidad.

13. HASTA la actualidad no se han hecho auditorias, por el sistema de causación de los años 2004 a 2005.

14. Hasta la actualidad el Municipio de Turbo, no ha reconocido, ni cancelado a Conhydra erogación alguna, por concepto de pérdidas operativas o deficits (sic) operativos, por el sistema de caja (recaudos menos pagos)

15. En diciembre del año 2004 las partes llegan a un acuerdo preliminar y por ello se contrata el levantamiento contable 2000 — 2003, con la finalidad de evaluar financieramente, bajo los parámetros que señala la ley las transacciones financieras derivadas de la operación, administración y mantenimiento del sistema de acueducto del Municipio de Turbo, con esta auditoria se comprobó un resultado muy diferente al aplicarse la metodología de causación, donde la auditoría contratada pudo verificar la aplicación de las normas básicas y técnicas de contabilidad, así como que se encontraron nuevas glosas y observaciones a algunos gastos que se cargan al sistema y que correspondían al anterior propietario, esto es a ACUANTIOQUIA, por lo que no separaron la contabilidad de dos hechos económicos diferentes.

(Acuantioquia fue propietario hasta diciembre del año 1999 y Municipio de Turbo es dueño desde el año 2000 hasta la actualidad).

16. CONHYDRA S.A. E.S.P. sostiene que la metodología válida para el establecimiento de las pérdidas operativas no imputables a su gestión, es la de operaciones efectivas de caja (recaudos menos pagos) y el Municipio sostiene que es por causación, además verificando el cumplimiento del parágrafo de la cláusula segunda del contrato, por considerar que el cobro de la cartera es obligación de Conhydra y la única forma de medir la gestión de una empresa profesional dedicada a operar sistemas de Acueducto, es bajo la metodología de causación.

El parágrafo de la cláusula segunda del contrato establece:

“Para el cumplimiento del objeto del presente contrato deberá desarrollar todas las actividades complementarias necesarias para una adecuada gestión, bajo los lineamientos y limitantes establecidos por el ordenamiento jurídico colombiano a las empresas prestadoras de servicios públicos domiciliarios y bajo los parámetros consagrados en los pliegos de condiciones que antecedieron a la firma del presente instrumento”

17. No se conocen razones técnicas y objetivas para que CONHYDRA S.A. E.S.P. haya contratado con las auditorias externas para que trabajen por el sistema de operaciones efectivas de caja, esto es recaudos menos pagos, sistema que no permite evaluar su gestión como operador, bajo los parámetros establecidos por la Superintendencia de Servicios Públicos y el contrato de Operación, Administración y Mantenimiento del sistema de acueducto de Turbo.

18. Considera el Municipio que si bien los estados financieros de la empresa CONHYDRA, están afectados por una cantidad de eventos económicos que deben ser cumplidos por ley y que afectan el resultado operacional del ejercicio como son: ajustes integrales por inflación, depreciaciones, provisiones, corrección monetaria, diferidos etc, nada tiene que ver esto, con que no sea posible el establecimiento de una metodología como la causación para la determinación de los ingresos y egresos del sistema de acueducto del Municipio de Turbo.

19. Las partes han integrado una comisión encargada de intentar un punto de acuerdo respecto de la forma para calcular las pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador (operaciones efectivas de caja o sistema de causación), así como las glosas de auditoría.”

Las consultas del señor Alcalde de Turbo y el abogado Rodrigo Palacio Cardona formulan los siguientes interrogantes:

a)

“Se servirán explicar cual es el significado de las expresiones: PERDIDAS OPERATIVAS y PERDIDAS OPERATIVAS NO IMPUTABLES A LA GESTIÓN DEL OPERADOR , además a que estado financiero corresponden dichos términos.” (Resaltado no incluido en el texto original)

RESPUESTA:

Si bien la normatividad contable no contempla una definición concreta para las pérdidas operativas u operacionales, resulta pertinente resaltar que, en materia tributaria, se distinguen varias clases de pérdidas que más allá de sus consecuencias fiscales, perspectiva desde la cual nos permiten acercarnos a la definición de la citada expresión. En efecto, desde este punto de vista se encuentran definidas las Pérdidas Operacionales como aquellas que resultan del exceso de los gastos de un negocio o actividad generadora de una renta, en relación con los ingresos brutos percibidos en la misma (artículos 84 y 85 del Decreto 187 de 1975 en contraposición a la Pérdidas de Capital que son aquellas sufridas durante el año o período gravable, en los bienes usados en el negocio o actividad productora de la renta, siempre que hubieren ocurrido por una fuerza mayor (artículo 83 Decreto 187 de 1975). Además la ley contempla la pérdida ocurrida en la enajenación de activos, en general como pérdidas ocasionales que se restarían de las ganancias ocasionales netas obtenidas en el mismo ejercicio (artículo 103 Decreto 2053 de 1974). [1]

En lo tocante a la interpretación particular de las estipulaciones contractuales para determinar lo que, en el contexto de la normatividad aplicable al contrato y a la actividad prestadora del servicio público domiciliario sobre el cual versa el contrato, debe entenderse por Pérdidas Operativas no Imputables al Operador, debemos señalar que, como lo expusimos ab initio , se trata de un asunto en el cual el Consejo Técnico debe declinar su competencia a favor de las autoridades que ejercen inspección, vigilancia y control sobre la actividad y sus participantes, no sólo por su preferente competencia funcional, sino por la imposibilidad de este organismo para conocer los detalles y particularidades del contrato administrativo y sus diligencias previas como fuentes de obligaciones que se suman a la normatividad especial que regula la prestación de servicios públicos y las estructuras financieras y tarifarias de la actividad.

b)                 

 “Solicito se sirvan brindar un concepto técnico sobre cual de los dos sistemas debe ser el sistema de contabilización válido para determinar las pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador

a. Sistema de Causación, o

b. Sistema de Flujo de Caja”

(Resaltado no incluido en el texto original)

RESPUESTA:

En general, las reglas de contabilidad de aceptación general en Colombia consagradas en el Decreto Reglamentario N° 2649 de 1993 señalan que:

“Artículo 48. Contabilidad de causación o por acumulación. Los hechos económicos deben ser reconocidos en el período en el cual se realicen y no solamente cuando sea recibido o pagado el efectivo o su equivalente.”

Entendiéndose por realización, conforme a la misma norma:

“Artículo 12. Realización. Solo pueden reconocerse hechos económicos realizados. Se entiende que un hecho económico se ha realizado cuando quiera que pueda comprobarse que, como consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o externos, el ente económico tiene o tendrá un beneficio o un sacrificio económico, o ha experimentado un cambio en sus recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables.”

La obligatoriedad de aplicar las disposiciones precedentes surge en virtud de la determinación del campo de aplicación que ella consagra en su artículo 2°, en los siguientes términos:

“Artículo 2. Ámbito de aplicación. El presente decreto debe ser aplicado por todas las personas que de acuerdo con la Ley estén obligadas a llevar contabilidad. Su aplicación es necesaria también para quienes sin estar obligados a llevar contabilidad, pretendan hacerla valer como prueba.”

Con base en las normas que anteceden se colige que, en Colombia, quienes deban llevar contabilidad, lo harán por el sistema de causación, conclusión que, sin embargo, NO puede extrapolarse para determinar el sistema de contabilización válido para calcular las pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador del contrato motivo de consulta, dado que la pregunta no se refiere a la forma general en la cual un particular debe llevar su contabilidad. Se enfoca, en cambio, a concretar lo forma en la cual deben aplicarse estipulaciones de un contrato en particular para calcular, en el ámbito de aplicación de las normas de contratación y de la prestación y remuneración de servicios públicos domiciliarios, el valor de las pérdidas operativas que conforme al contrato y a la Ley sean no imputables a la gestión del operador, más allá de las normas de contabilidad que, de manera general, la empresa contratista debe llevar para satisfacer las necesidades comunes de información.

Por lo tanto, así como lo puntualizamos en la pregunta anterior, en lo tocante a la interpretación particular de las estipulaciones contractuales para determinar lo que, en el contexto de la normatividad aplicable al contrato y a la actividad prestadora del servicio público domiciliario sobre el cual versa el contrato, debe entenderse por Pérdidas Operativas no Imputables al Operador, debemos señalar que se trata de un asunto en el cual el Consejo Técnico debe declinar su competencia a favor de las autoridades que ejercen inspección, vigilancia y control sobre la actividad y sus participantes, no sólo por su preferente competencia funcional, sino por la imposibilidad de este organismo para conocer los detalles y particularidades del contrato administrativo y sus diligencias previas como fuentes de obligaciones que se suman a la normatividad especial que regula la prestación de servicios públicos y las estructuras financieras y tarifarias de la actividad

c)                 

 “Igualmente solicito se sirvan brindar un concepto técnico que permita conocer que sistema contable permite evaluar la gestión de un operador privado ” (Resaltado no incluido en el texto original)

RESPUESTA:

Desde el punto de vista de la normatividad contable aplicable en general a las personas naturales y jurídicas que deben llevar contabilidad, la información contable que ellas produzcan deberá someterse a los requerimientos consagrados en el Capítulo II del Decreto 2649 de 1993 que regula los objetivos y cualidades que ella debe alcanzar, de manera tal, que habrán de tenerse en cuenta los Artículo 3° y 4° que a la letra ordenan:

“Artículo 3. Objetivos básicos. La información contable debe servir fundamentalmente para:

1. Conocer y demostrar los recursos controlados por un ente económico, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y el resultado obtenido en el período.

2. Predecir flujos de efectivo.

3. Apoyar a los administradores en la planeación, organización y dirección de los negocios.

4. Tomar decisiones en materia de inversiones y crédito.

5. Evaluar la gestión de los administradores del ente económico.

6. Ejercer control sobre las operaciones del ente económico.

7. Fundamentar la determinación de cargas tributarias, precios y tarifas.

8. Ayudar a la conformación de la información estadística nacional, y

9. Contribuir a la evaluación del beneficio o impacto social que la actividad económica de un ente represente para la comunidad.”

“Artículo 4. Cualidades de la información contable. Para poder satisfacer adecuadamente sus objetivos, la información contable debe ser comprensible y útil. En ciertos casos se requiere, además, que la información sea comparable.

La información es comprensible cuando es clara y fácil de entender 

La información es útil cuando es pertinente y confiable.

La información es pertinente cuando posee valor de realimentación, valor de predicción y es oportuna.

La información es confiable cuando es neutral, verificable y en la medida en la cual represente fielmente los hechos económicos.

La información es comparable cuando ha sido preparada sobre bases uniformes.”

Con base en información contable que cumpla los objetivos y alcance las cualidades que describen las normas que anteceden, los destinatarios de la misma podrán realizar las evaluaciones que conforme a sus particulares criterios o requerimientos sean necesarias y para ello podrán acudir a los mecanismos e indicadores que las necesidades particulares aconsejen, considerando que no es procedente establecer por vía reglamentaria lo que en la consulta se denomina “sistema contable” que permita evaluar determinada gestión.

De la misma manera, para el caso particular de la pretendida evaluación de la gestión de un operador de servicios públicos, no puede el Consejo Técnico señalar en particular para esta actividad un “sistema contable” que deba preferirse para este objetivo, pues serán las necesidades concretas que inspiren los requerimientos y objetivos de la evaluación, los que permitan determinar, a buen criterio de los evaluadores y conforme a disposiciones legales especiales que resulten aplicables, cuáles mecanismos e indicadores resulten idóneos para obtener una evaluación pertinente y funcional.

Es por ello que, también en este aspecto, este organismo estima que la Superintendencia de Servicios Públicos, la Comisión Reguladora de Aguas y, además, los organismo encargados del control fiscal cuentan con la competencia funcional y el conocimiento particular del sector que se requiere para orientar al consultante en la determinación de los mecanismos de evaluación que solicita, más allá de que el texto del contrato deba haber contemplado metas y objetivos que se constituyen en obligación del contratista, acompañados de los respectivos criterios para determinar el cumplimiento de dichas metas y objetivos.

d)                 

 “Finalmente solicito se sirvan brindar un concepto técnico que permita encontrar el alcance contable de la siguiente cláusula , de acuerdo a (sic) las normas generalmente aceptadas en Colombia sobre la contabilidad:

‘En caso de que se presenten pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador ACUANTIOQUIA las enjugará durante los diez primeros días del período siguiente y en todo caso ACUANTIOQUIA E.S.P. tramitará las modificaciones tarifarias o los subsidios oficiales que permitan enjugarla o permitirá que el operador tramite los reajustes tarifarios. De no ser esto posible dentro de los tres (3) meses siguientes al establecimiento del déficit se suspenderá el contrato, si así lo solicita el operador, por el término necesario para lograr el equilibrio financiero del sistema Si la suspensión del contrato dura más de tres meses el OPERADOR podrá provocar la terminación del contrato, dándole aviso por escrito a ACUANTIOQUIA E.S.P., sin perjuicio de la obligación de ACUANTIOQUIA E.S.P., de resarcir al OPERADOR el déficit y las deudas a su cargo dentro de los tres meses siguientes a la terminación del contrato, con los intereses de rigor’.

Se servirán establecer si para la determinación de las pérdidas operativas no imputables a la gestión del operador se tiene que utilizar el sistema de causación o el sistema de flujo de caja.” (Resaltados no incluidos en el texto original)

RESPUESTA:

Frente a este interrogante, nos remitimos a lo expuesto en la parte inicial de este escrito al referirnos a los interrogantes distinguidos con los números 1 y 2 que se desarrollan arriba, donde se ha expuesto con claridad la posición del Consejo Técnico que debe tenerse en cuenta para atender estas inquietudes.

En este orden de ideas, en los términos anteriores se absuelve la consulta presentada, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante, que su texto fue debatido y aprobado en sesión del 12 de julio de 2006 y que los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, su contenido no compromete la responsabilidad de este organismo, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra él no procede recurso alguno.        

Cordialmente,

MARÍA VICTORIA AGUDELO VARGAS

Presidente

[1] Posición expuesta por la Corte Constitucional en sentencia C-261 de 2002