Concepto 073091 de 15-11-2013

DIAN
Concepto 073091
15-11-2013

Tema. Procedimiento
Descriptores. Retención en la Fuente. Ingresos laborales – Contribuciones Fondos de Pensiones Fuentes Formales. Estatuto Tributario, Art. 126-1; Ley 488 de 1998, Art. 4.

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Cordial saludo, Sr. Alzate:

De conformidad con lo dispuesto en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 del 21 de Agosto de 2009, esta Dirección es competente para absolver las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias nacionales, aduaneras o de comercio exterior y en materia de control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, razón por la cual su consulta se absolverá en el marco de la citada competencia.

Solicita se le aclare si la interpretación correcta a la respuesta del problema jurídico No. 2 del Concepto 0979.42 del 24 de diciembre de 2010, respecto al contenido de los incisos 2 y 3 del artículo 126-1 del Estatuto Tributario, es la siguiente:

Si el monto de los aportes obligatorios a los fondos de pensiones- tanto en el porcentaje que le corresponde al trabajador como al del empleador- se debe restar para efectos de determinar la base a la que se le debe aplicar la retención en la fuente por ingresos laborales.

Al respecto le informamos:

Como su inquietud se refiere al pronunciamiento que esta Dependencia emitió interpretando el texto del artículo 126-1 del Estatuto Tributario antes de la modificación que le efectuara el artículo 3 de la Ley 1607 de 2012, la respuesta se enmarcará dentro del contenido de la norma sin la reforma realizada por la Ley mencionada.

El artículo 126-1 del Estatuto Tributario, en los incisos consultados, señalaba:

‘ARTÍCULO 126-1. Artículo modificado por el artículo 4o. de la Ley 488 de 1998. Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, son deducibles las contribuciones que efectúen las entidades patrocinadoras o empleadoras, a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y de cesantías. Los aportes del empleador a los fondos de pensiones serán deducibles en la misma vigencia fiscal en que se realicen.

El monto obligatorio de los aporte que haga el trabajador o el empleador al fondo de pensiones de jubilación o invalidez, no hará parte de la base para aplicar la retención en la fuente por salarios y será considerado como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional.

Los aportes voluntarios que haga el trabajador o el empleador, o los aportes del partícipe independiente a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos privados de pensiones en general, no harán parte de la base para aplicar la retención en la fuente y serán considerados como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, hasta una suma que adicionada al valor de los aportes obligatorios del trabajador, de que trata el inciso anterior, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o Ingreso tributario del año, según el caso." (…). (Se resalta y subraya).

Por su parte, el problema jurídico No. 2 del Concepto 097942 del 24 de diciembre de 2010 y su correspondiente respuesta, son los siguientes:

"2. ¿La expresión "o" contenida en los incisos segundo y tercero del artículo 126-1 del Estatuto Tributario debe entenderse como excluyente, o puede restarse para efectos del cálculo de la retención ambos aportes?

De una lectura atenta al texto de la norma transcrita resulta fácilmente deducible que la expresión "o" no es disyuntiva y por el contrario comprende los aportes obligatorios y voluntarios efectuados tanto por el trabajador como por el empleador.

En este sentido se manifestó el concepto 056722 de junio 21 de 1999 (…), al precisar frente a este tema lo siguiente:

"El artículo 126-1 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley 488 de 1998, califica como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, y por lo mismo no hace parte de la base para aplicar retención en la fuente por ingresos laborales, los aportes ‘voluntarios que realice el trabajador y/o el empleador al Régimen de Pensión de Ahorro Individual siempre y cuando el total de los aportes, obligatorios y voluntarios, no excedan del 30% del ingreso laboral del trabajador. Este beneficio opera indistintamente de la forma en que se hayan contratado dichos aportes, siempre que correspondan al régimen de pensiones regulado por la Ley 100 de 1993 y se hagan a alguna de las entidades legalmente autorizadas para ello y enunciadas en el citado artículo 126-1" (Énfasis añadido).".

Ahora bien, según la Honorable Corte Constitucional- M. P. Jaime Araujo Rentería, mediante la Sentencia 0-711 del 5 de julio de 2001, Expediente D-3317, sobre el artículo 126-1 que nos ocupa, señaló:

"(…) Consecuentemente ha de reconocerse que los aportes a salud y pensiones son de naturaleza parafiscal.

(…)

2. Los aportes que hacen los trabajadores a pensiones no los benefician, ni mucho menos, inmediatamente. Por el contrario, entre tanto cumplen con los requisitos para acceder a la condición de pensionados, el monto de sus cotizaciones ingresa y fluye como parte integral de la masa monetaria necesaria al cumplimiento de las mesadas pensionales de otras personas distintas que otrora hicieron también sus aportes sin beneficio inmediato.".

En este orden de ideas, al tenor de una bien entendida potestad de configuración normativa el Congreso expidió el artículo acusado inscribiendo las hipótesis vistas, que a las • claras establecen unas condiciones favorables por igual a todos los empleadores y empleados que puedan subsumirse en los presupuestos de las mismas, actualizando de paso el principio de la generalidad del tributo; vale decir, los incisos impugnados no imprimen distinción o discriminación alguna en torno a los sujetos pasivos de la obligación tributaria en términos de impuesto de renta y complementarios, ni de ningún otro. Por el contrario, ajustándose a la equidad tributaria la preceptiva en cuestión le da favorable cabida a todos los empleadores y empleados bajo los siguientes supuestos y consecuencias: a las entidades patrocinadoras o empleadoras, en la medida en que efectúen contribuciones a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez y de cesantías, el fisco les acepta como deducción el monto de los respectivos aportes; a los trabajadores o empleados, en la medida en que hagan aportes obligatorios a los fondos de pensiones de jubilación e invalidez, el fisco les excluye el monto de los mismos de la base de cálculo de retención en la fuente sobre salarios. No cabe duda entonces que a la luz del principio de la generalidad del tributo los incisos acusados le otorgan igual tratamiento a todos los empleadores y empleados que se acomoden en sus presupuestos." (Se resalta y Subraya).

Así las cosas, tenemos:

1. Los aportes obligatorios a los fondos de pensiones del trabajador como del empleador, son considerados de naturaleza parafiscal.
2. Los aportes obligatorios a los. fondos de pensiones que corresponden al trabajador, según el artículo 26 del Estatuto Tributario, son ingresos percibidos por éste, susceptibles de producir un incremento neto en su patrimonio en el momento de su percepción, pues son parte de su salario o contraprestación laboral, en otras palabras están subsumidos en sus ingresos laborales, pero el legislador los consideró ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional, luego se restan en la depuración de la base del cálculo de retención en la fuente por salarios.
3. En cambio, los aportes obligatorios a los fondos de pensiones que efectúa el empleador, no son parte integral del salario o contraprestación cancelada al trabajador, no están subsumidos en sus ingresos laborales, sino que éstos son cancelados por el empleador directamente a los fondos y como bien lo expresa la H. Corte, ingresan y fluyen como parte integral de la masa monetaria necesaria para cumplimiento de las mesadas pensionales, es decir se trata de una contribución parafiscal del patrono a los fondos de pensiones, por lo que no son considerados para la depuración de la base del cálculo de retención en la fuente por salarios.

Por estas razones el legislador determinó que los aportes obligatorios que hagan el trabajador o el empleador a los fondos de pensiones, para efectos de determinar la base para aplicar la retención en la fuente por salarios, se consideraran como ingresos no constitutivos de renta ni ganancia ocasional.

Adicionalmente, debe tenerse en cuenta que por ser ingresos susceptibles de constituir un 3° del artículo 126-1 mencionado, los aportes obligatorios que hace el trabajador a los fondos de pensiones, son los que se suman a los voluntarios que realiza el trabajador o el empleadores para así calcular el 30% que se considera como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional y por ende, los que se deben depurar para calcular la base de retención en la fuente sobre salarios.

En consecuencia, y de conformidad con la inquietud planteada en esta oportunidad, además de lo expresado en la respuesta al problema jurídico No. 2 del Concepto 097942 del 24 de diciembre de 2010, hay que señalar que para determinar la base de ingresos laborales o tributarios para aplicar la retención en la fuente y para el cálculo del 30% del ingreso laboral o tributario no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, los aportes obligatorios que efectúa el empleador, no se tienen en cuenta.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiarla, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestras bases de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: www.dian.gov.co siguiendo los iconos: "Normatividad" "técnica" y seleccionando "Doctrina" y Dirección Gestión Jurídica.

Atentamente,

LEONOR EUGENIA RUIZ DE VILLALOBOS
Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina