Concepto 076868 de 21-09-2009

DIAN
Concepto 076868
21-09-2009

Tema Impuesto sobre la renta
Descriptores Deducción. Activos fijos reales productivos
Fuentes Formales Arts 158-3, 258-2, 491, 485-2 del Estatuto Tributario
Decreto 1766/04.

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Ref: Consulta tributaria radicado número 55193 de 25/06/2009.

Atento saludo Dr Núñez

De acuerdo con lo establecido en el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 y la Orden Administrativa No. 000006 de 2009, este despacho está facultado para absolver en sentido general las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, en materia aduanera y cambiaria en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduana Nacionales.

Solicita el consultante se aclare y complemente la interpretación al artículo 6 del Decreto 1766 de 2004, contenida en el concepto 068194 del 16 de julio de 2008 en los siguientes puntos:

1. En mi opinión, el tratamiento opcional del IVA que consagra el inciso 1., del artículo 6, del Decreto 1766 de 2004, i) no es estrictamente un beneficio para el adquirente del activo, ya que el legislador al consagrar la deducción teórica del 30% (hoy del 40%), pretendió que el IVA fuera neutral en la decisión de inversión en activos fijos reales productivos, ya que si el IVA obligatoriamente fuera un mayor valor del activo, que es la regla general, el beneficio no sería del 30% o del 40%, el beneficio sería inferior, en consecuencia, se violaría la norma superior que otorgó el beneficio.

ii) En igual sentido, cuando el legislador ha establecido beneficios por la adquisición de bienes de capital, maquinaria pesada, maquinaria industrial, siempre ha ordenado que el IVA por la adquisición de bienes de capital, maquinaria pesada o maquinaria industrial sea tratado como descuento tributario, impuesto descontable, e, incluso, el Estado le devuelve el IVA como en el caso de productores de bienes exentos que adquieran maquinaria industrial.

2. la coexistencia en el tiempo de tres excepciones (ahora dos) al principio general que afirma que el IVA es un mayor valor del activo fijo, obligó al Gobierno Nacional a expedir los incisos 2 y 3 del artículo 6 del Decreto 1766 de 2004…

3. Cuál es el tratamiento que se debe dar al IVA de la maquinaria industrial adquirida con posterioridad al 30 de abril de 2007, teniendo en cuenta que ésta es un activo fijo real productivo?

Al respecto este despacho considera.

Según el inciso 1 del artículo 158-3 del Estatuto Tributario, adicionado por el artículo 68 de la Ley 863 de 2003 y modificado por el artículo 8 de la Ley 1111 de 2006:

“A partir del 1 de enero de 2007, las personas naturales y jurídicas contribuyentes del impuesto sobre la renta, podrán deducir el cuarenta por ciento (40%) del valor de las inversiones efectivas realizadas solo en activos fijos reales productivos adquiridos, aún bajo la modalidad de leasing financiero con opción irrevocable de compra, de acuerdo con la reglamentación expedida por el Gobierno Nacional. Los contribuyentes que hagan uso de esta deducción no podrán acogerse al beneficio previsto en el artículo 689-1 de este estatuto. “

Por su parte, el articulo 6 del Decreto Reglamentario 1766 de 2004, estableció que el contribuyente cuando solicitara la deducción, podía optar por tratar el impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos reales productivos como impuesto descontable en el impuesto sobre las ventas, como descuento tributario del impuesto sobre la renta, o como parte del costo de adquisición del activo, según el caso.

La norma en mención si bien contemplaba para el contribuyente tres (3) opciones para tratar el IVA, se refiere a aquellas que la Ley estableció al respecto, y al utilizar la expresión “según el caso”, supeditaba la elección del contribuyente a lo que la ley tenía consagrado en relación con el tratamiento del IVA pagado en la adquisición de activos fijos y a la clase de activo, conforme con las disposiciones legales vigentes al momento de la expedición del decreto en mención.

El artículo 491 del Estatuto Tributario establece que el impuesto sobre las ventas por la adquisición o importación no otorga derecho a descuento; no obstante el artículo 258-2 ibídem, dispone que el IVA pagado en la importación de maquinaria pesada para industrias básicas puede llevarse como descuento del impuesto sobre la renta a cargo, disposición que se encuentra vigente, y por otra parte, el artículo 485-2 contempló en su oportunidad que el IVA pagado en la importación o adquisición de maquinaria industrial adquirida hasta el 30 de abril de 2007, se podía tratar como impuesto descontable del mismo impuesto sobre las ventas.

De esta manera, el tratamiento especial del IVA como impuesto descontable sólo se predicaba respecto de maquinaria industrial adquirida o importada hasta el día 30 de abril de 2007 inclusive.

En la actualidad, si el contribuyente solicita la deducción consagrada en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario, no implica para él la posibilidad de acoger cualquiera de las opciones contempladas en el inciso 1 del artículo 6º del Decreto 1766 de 2004, porque de manera explícita el artículo 485-2 del Estatuto Tributario se ha dejado de aplicar en las adquisiciones posteriores al 30 de abril de 2007 inclusive, por disposición expresa del legislador –Art 73 Ley 1111 de 2006-.

En el momento de expedición del Decreto Reglamentario 1766 de 2004, el artículo 6 del Decreto en mención armonizó el beneficio establecido en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario con los artículos 485-2, 258-2 y 491 ibídem, sobre el tratamiento del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de activos fijos; por lo tanto, el inciso 3 del artículo 6 del Decreto 1766 de 2004 no derogaba implícitamente lo establecido en el inciso 1 de la norma en mención, sino que se complementaban.

Es decir, que el descuento del IVA hacía parte o no del valor del bien, dependiendo del tratamiento que de acuerdo con el inciso 1 del artículo 6 del Decreto 1766 ibídem, hubiera escogido el contribuyente, acorde con lo que permitía la Ley vigente en la época, en relación con el impuesto descontable y de la clase de activo adquirido.

Respecto del tercer interrogante; el descuento especial del IVA consagrado en el artículo 485-2 del Estatuto Tributario, en cuanto a la aplicación del beneficio tiene una limitación temporal. En efecto, el Parágrafo 5 modificado por el artículo 73 de la Ley 1111 de 2006, establece:

“El beneficio previsto en este artículo solo será aplicable para la maquinaria industrial que se adquiera o importe hasta el día 30 de abril del año 2007 inclusive.”.

De acuerdo con la norma anteriormente transcrita cuando se trate de maquinaria industrial adquirida a partir del 1º de mayo de 2007, no se puede dar aplicación al descuento especial del IVA.

Ahora bien, si un contribuyente adquiere maquinaria industrial y solicita la deducción en renta del 40% de conformidad con el artículo 158-3 del Estatuto Tributario, al no ser viable que el IVA pagado en la adquisición se descuente en el impuestos sobra las ventas, y por otra parte como el descuento en renta establecido en el artículo 258-2 solo se predica respecto de maquinaria pesada para industrias básicas, se debe dar aplicación a la regla general del artículo 491 del Estatuto Tributario, es decir, que el IVA se debe tratar como un mayor valor del activo a fin de calcular la deducción en renta del 40%.

Es importante reiterar que el Decreto 1766 de 2004 del 2 de junio de 2004, fue expedido cuando el descuento especial de IVA contemplado en el artículo 485-2 del Estatuto Tributario, se encontraba vigente, razón por la cual dicho tratamiento se incluyó en el decreto en mención, pero al haber perdido vigencia la disposición legal que lo consagraba, no es viable aplicar el descuento que la misma ley limitó en el tiempo.

Por otra parte, el legislador no contempla que para la aplicación del beneficio consagrado en el artículo 158-3 del E.T, se descuente del impuesto sobre las ventas, el IVA pagado en la adquisición de los activos fijos reales productivos.

En consecuencia, este despacho encuentra ajustada a derecho la posición doctrinal expuesta en el Oficio No. 068194 del 16 de julio de 2008.
Atentamente,

ISABEL CRISTINA GARCES SANCHEZ
Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina