Concepto 4850 de 24-02-2017

DIAN
Concepto 4850
Febrero 24 de 2017

Tema: Impuesto a las ventas
Descriptores: Servicios Excluidos
Fuentes formales: Estatuto Tributario artículo 476 numeral 3, Artículo 135 de la Ley 100 de 1993, Artículo 1o del Decreto 656 de 1994, Artículo 1o Decreto 841 de 1998, Decreto 2555 de 2010, Oficio 083995 del 16 de noviembre de 2010, Oficio 019120 del 21 de marzo de 2014, Concepto 2009060119-008 del 16 de septiembre de 2009, Corte Constitucional sentencias C-655 de 2003, C-341 de 2007, C-090 de 2011, Consejo de Estado – Sección Cuarta sentencia No. 16201 del 5 de febrero de 2009.

***

Ref: Radicado 019540 del 21/06/2016

Cordial saludo, Doctora Clara

De conformidad con el artículo 19 del Decreto número 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

Mediante el radicado de la referencia se solicita la reconsideración del oficio 019120 del 21 de marzo de 2014, mediante el cual se interpretó que no estaban excluidos del impuesto sobre la venta los servicios de administración de un Fondo de Capital Privado (Cartera Colectiva Privada) integrado, entre otros inversionistas, por administradores de recursos pensionales, por no cumplir con los presupuestos establecidos en la Ley 100 de 1993 y el Decreto 841 de 1998.

Esta interpretación en criterio de la peticionaria presenta un cambio en la posición reflejada en el oficio 083995 del 16 de noviembre de 2010 y contraviene las disposiciones de la Corte Constitucional y el Consejo de Estado.

Según expone los recursos de la seguridad social, dentro de los cuales se encuentran los recursos del Sistema General de Pensiones, gozan de protección constitucional, tal como lo establece el artículo 48 de la Constitución Política y tienen en materia tributaria un tratamiento derivado de su naturaleza, según lo establecen el artículo 135 de la Ley 100 de 1993 y la Corte Constitucional mediante sentencias C-655 de 2003, C-341 de 2007 y C-090 de 2011.

El anterior marco jurídico y jurisprudencial permiten entender que la exclusión del IVA de los servicios vinculados a la seguridad social tiene un carácter objetivo, lo cual implica para el caso materia de análisis que la exclusión cobija tanto a los servicios que prestan las Administradoras de Fondos de Pensiones como aquellos que ellas contraten y cualquier gravamen que deba ser deducido de los recursos del Sistema de Seguridad Social constituye un gravamen ilegal e inconstitucional.

En ese sentido considera que la validez del literal d) del artículo 1o del Decreto 841 de 1998, se mantiene bajo el entendido de que no limita la exclusión contenida en el numeral 3o del artículo 476 del Estatuto Tributario.

También trae a colación la sentencia de radicación No. 17651 de 2012, mediante la cual la Sección Cuarta del Consejo de Estado reitera el carácter objetivo de la exclusión en comento cuando concluye que esta se toma en consideración la naturaleza del servicio y no la persona que los preste.

Igualmente señala que al gravarse con el impuesto estos servicios, este sería asumido con cargo a los recursos del fondo inversionista, es decir, los recursos de los fondos de pensiones del régimen de ahorro individual
con solidaridad, que son propiedad de los afiliados y no los recursos de las administradoras de fondos de pensiones.

Al respecto, el Despacho hace las siguientes consideraciones:

Con ocasión de la interpretación realizada en el oficio 019120 del 21 de marzo de 2014 y los argumentos presentados para su reconsideración, es necesario analizar el carácter de la exclusión contemplada en el numeral 3o del artículo 476 del Estatuto Tributario, esto con el fin de determinar si
los servicios de administración desarrollados por el gestor profesional de un Fondo de Capital Privado, integrado por sociedades administradoras de recursos pensiónales, se pueden considerar como vinculados a la seguridad social.

Sobre la exclusión del impuesto sobre las ventas de los servicios vinculados con la seguridad social el numeral 3° del artículo 476 del Estatuto Tributario señala:

Artículo 476. Servicios excluidos del impuesto sobre las ventas. <Artículo modificado por el artículo 48 de la Ley 488 de 1998> Se exceptúan del impuesto los siguientes servicios:

(…)

3. <Numeral modificado por el artículo 36 de la Ley 788 de 2002> Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de crédito, siempre que no formen parte de la base gravable señalada en el artículo 447, las comisiones percibidas por las sociedades fiduciarias por la administración de los fondos comunes, las comisiones recibidas por los comisionistas de bolsa por la administración de fondos de valores, las comisiones recibidas por las sociedades administradoras de inversión, el arrendamiento financiero (leasing), los servicios de administración de fondos del Estado y los servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo con lo previsto en la Ley 100 de 1993. Así mismo están exceptuadas las comisiones pagadas por colocación de seguros de vida y las de títulos de capitalización.

(Subrayado fuera del texto)

La exclusión en comento condiciona a las condiciones que contempla la Ley 100 de 1993, que en su artículo 135 establece:

Artículo 135. Tratamiento tributario. Los recursos de los fondos de pensiones del régimen de ahorro individual con solidaridad, los recursos de los fondos de reparto del Régimen de Prima Media con Prestación Definida, los recursos de los fondos para el pago de los bonos y cuotas partes de bonos pensionales y los recursos del fondo de solidaridad pensional, gozan de exención de toda clase de impuestos, tasas y contribuciones de cualquier origen, del orden nacional.

(…)
Estarán exentos del impuesto a las ventas:

1. Los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de Prima Media con Prestación Definida.
2. Los servicios de seguros y reaseguros que prestan las compañías de seguros, para invalidez y sobrevivientes contemplados dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad.

(…)

(Se resalta)

De la norma anteriormente citada se puede interpretar que la exclusión de IVA, para el caso de los servicios vinculados con la seguridad social, en el caso de las sociedades administradoras de los fondos de pensiones se otorga para los servicios que estos presten.

Sobre el particular el artículo 1o del Decreto 841 de 1998 señala:

Artículo 1o. Servicios vinculados con la seguridad social exceptuados del impuesto sobre las ventas. <Inciso modificado por el artículo 1o. del Decreto 2577 de 1999. El nuevo texto es el siguiente:> De conformidad con lo previsto en los numerales 3 y 8 del artículo 476 del Estatuto Tributario, están exceptuados del impuesto sobre las ventas los siguientes servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo a lo dispuesto en la Ley 100 de 1993:

(…)
D. Los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestación definida;

(…)

(Se resalta)

Sin embargo, una interpretación en ese sentido ya ha sido anulada por el Consejo de Estado, que ha inaplicado el contenido de la norma anteriormente citada por inconstitucional por modificar los requisitos de la exclusión y quitarle su carácter objetivo, tal como lo expuso en la sentencia de radicación No. 16201 del 5 de febrero de 2009, Consejero ponente Dr. Héctor J. Romero Díaz:

“(…)

Por lo anterior, con fundamento en el artículo 4 de la Constitución Política, procede inaplicar por inconstitucional el artículo 1 [lit d] del Decreto 841 de 1998, reglamentario del artículo 476 [3] del Estatuto Tributario y citado como fundamento del acto acusado y de la contestación de la demanda, pues, mientras la norma superior excluye del impuesto a las ventas los servicios vinculados con la Seguridad Social de acuerdo con la Ley 100, el citado reglamento exceptúa del IVA “Los servicios prestados por las administradoras dentro del régimen de ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestación definida” con lo cual modifica los requisitos de la exclusión y le quita el carácter de objetiva, facultad que sólo corresponde al legislador (artículo 338 de la Constitución Política).

En consecuencia, en el asunto sub júdice no existe fundamento jurídico para sostener que la exclusión del IVA por la prestación de servicios vinculados con la Seguridad Social sólo se aplica a las administradoras de los regímenes solidario y de prima media.

(…)”

La referida providencia se profirió a raíz de la solicitud de nulidad del concepto No. 015470 del 20 de febrero de 2006, el cual interpretó que estaban gravadas con IVA las comisiones que perciben los bancos por la prestación del servicio de pago a los pensionados, pues no estaban cobijados por lo dispuesto en el artículo 1 (literal d) del Decreto 841 de 1998.

Tratándose del pago de las pensiones, el fallo expone que el servicio que prestan los bancos está vinculado a la Seguridad Social, pues con éste se extingue la obligación periódica de las administradoras de pagar las pensiones a los beneficiarios, razón por la cual era aplicable la exclusión contemplada en el numeral 3o del artículo 476 del Estatuto Tributario.

En consideración a los antecedentes expuestos, es necesario hacer un análisis similar respecto de los servicios de administración desarrollados por el gestor profesional de un Fondo de Capital Privado (Cartera Colectiva Privada), integrado por sociedades administradoras de recursos pensionales, con el fin de establecer si se pueden considerar como vinculados a la seguridad social.

Es preciso recordar que los recursos del régimen de ahorro individual con solidaridad están compuestos por los aportes de los afiliados y empleadores, sus rendimientos financieros, y los subsidios del Estado, cuando a ellos hubiere lugar. Una parte de estos aportes se capitaliza en la cuenta individual de ahorro pensional de cada afiliado, y, la otra, se destina al pago de primas de seguros para atender las pensiones de invalidez y de sobrevivientes y la asesoría para la contratación de la renta vitalicia, financiar el fondo de solidaridad pensional y cubrir el costo de administración del régimen.

En ese sentido, el artículo 1o del Decreto 656 de 1994, consagra que los fondos de pensiones del Régimen de Ahorro individual con Solidaridad serán administrados por las Sociedades Administradoras de Fondos de Pensiones y por las Sociedades Administradoras de Fondos de Pensiones y de Cesantía, cuya creación fue autorizada por la ley 100 de 1993 y la Ley 50 de 1990, respectivamente.

Igualmente, el artículo 14 ibidem consagra como una de las obligaciones de las Administradoras de invertir los recursos del sistema en las condiciones y con sujeción a los límites que para el efecto establezca el Gobierno Nacional, con la finalidad que los recursos se encuentren respaldados por activos que cuenten con la requerida seguridad, rentabilidad y liquidez.

Con esta finalidad se ha indicado que las AFP deben invertir dichos recursos en las condiciones y con sujeción a los límites que se establecen
en los Títulos 12 y 13 del Libro 6 de la Parte 2 del decreto 2555 de 2010
(adicionado por el Decreto 2955 de 2011), dentro de los cuales se encuentran los siguientes activos:

“1. Títulos, valores o participaciones de emisores nacionales:

(…)

1.7 Participaciones en carteras colectivas abiertas sin pacto de permanencia y en fondos bursátiles, de que trata el Libro 1 de la Parte 3 del presente decreto o demás normas que lo modifiquen o sustituyan, cuya política de inversión no considere como activos admisibles títulos y/o valores participativos. Se excluyen las carteras colectivas de margen y de especulación.

(…)”
(Subrayado fuera del texto)

En concordancia con lo anterior y de acuerdo con el Decreto 2555 de 2010, se entiende por Fondos de Inversión Colectiva todo mecanismo o vehículo de captación o administración de sumas de dinero u otros activos, integrado con el aporte de un número plural de personas determinables una vez el fondo entre en operación, recursos que serán gestionados de manera colectiva para obtener resultados económicos también colectivos, los cuales solo podrán ser administrados por sociedades comisionistas de bolsa de valores, sociedades fiduciarias y sociedades administradoras de inversión.

La gestión de estos administradores se remunera mediante el pago de una comisión como contraprestación de los servicios prestados, esta comisión se pacta contractualmente en el esquema de remuneración que convenga las partes, la cual puede ser una suma fija expresada en salarios mínimos mensuales legales vigentes, la aplicación de un porcentaje sobre los recursos administrados o sobre los recursos pagados, un porcentaje sobre los rendimientos o una combinación de las anteriores posibilidades (Superintendencia Financiera de Colombia – Concepto 2009060119-008 del 16 de septiembre de 2009).

Así las cosas, dado el carácter obligatorio de estas inversiones de acuerdo a los regímenes de inversión establecidos por el Gobierno Nacional y el hecho que estas se hacen con los recursos del régimen de ahorro individual con solidaridad, se evidencia que el servicio de administración prestado por la Sociedad Administradora de Fondos de Inversión Colectiva está vinculado a la Seguridad Social de acuerdo con la Ley 100 de 1993 y se encuentra excluido del IVA en los términos del artículo 476 numeral 3º del Estatuto Tributario.

En este punto se precisa que criterio para considerar que este servicio está vinculado a la seguridad social es porque se contrata directamente por la Administradora de Fondos de Pensiones y en el marco legal y reglamentario de las inversiones a que se encuentran obligadas a realizar.

Es oportuno afirmar que las actividades adicionales al caso materia de análisis deberán estudiarse individualmente con el fin de establecer si se
encuentran cubiertas por lo señalado en el numeral 3 del artículo 476 del Estatuto Tributario.

También es pertinente precisar que los Fondos de Inversión Colectiva pueden estar integrados por inversionistas que no tengan la calidad de administradores de recursos pensiónales, razón por la cual la exclusión en el cobro de IVA deberá hacerse de acuerdo con la calidad del inversionista.

Lo anterior significa que estarán gravados con IVA los honorarios cobrados por la Sociedad Administradora de Fondos de Inversión Colectiva, respecto de los inversionistas que no tengan la calidad de administradores de recursos pensionales.

Por lo anteriormente expuesto, este despacho revoca el oficio 019120 del 21 de marzo de 2014.

En los anteriores términos se resuelve su solicitud.

Finalmente Se manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el icono de “Normatividad” -“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

DANIEL FELIPE ORTEGON SANCHEZ
Director de Gestión Jurídica (E)