Concepto 75126 de 15-09-2009

DIAN
Concepto 75126
15-09-2009

Tema: Retención en la Fuente.
Descriptores: Regalías
Fuentes Formales: ADT Reino de España – República de Colombia (Ley 1082 de 2006). Artículo 406 y 408 del E.T. Decisión 578 de 2004.

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Ref: Consulta radicado número 52023 de 18/06/2009.

Cordial saludo señor Avila.

Sea primero manifestar, que al tenor de los artículos 19 y 20 del Decreto 4048 de 2008 que prevén la competencia funcional, a esta Dirección corresponde absolver en sentido general y abstracto las consultas que sobre la interpretación y aplicación de las normas relativas a los asuntos de competencia de la DIAN eleven por escrito tanto los particulares como los funcionarios.

Como en su consulta no indica norma o normas específicas respecto de las cuales encuentre dificultad en su interpretación o aplicación, sino que se encamina a obtener pronunciamiento de esta Dirección en relación con la negociación particular y concreta en la que se encuentra la Sociedad que representa, es asunto que escapa a la esfera de nuestras facultades legales. Sin embargo, dentro del marco de generalidad preceptuado en las normas citadas, en relación con los temas tributarios mencionados en la consulta y sin que se pueda entender referida a caso particular alguno, consideramos:

PROBLEMA JURIDICO

En el contexto del "CONVENIO ENTRE EL REINO DE ESPAÑA y LA REPÚBLICA DE COLOMBIA PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN PREVENIR LA EVASIÓN FISCAL EN MATERIA DE IMPUESTOS SOBRE LA RENTA Y SOBRE EL PATRIMONIO", cuál es el régimen de los pagos que   realicen las empresas residentes en Colombia a empresas residentes en España en virtud de contratos de franquicia que involucran LISOS de marcas con sus metodologías (método/técnica comercial/sistemas/software), consultorías y licenciamientos de software?

TESIS JURIDICA

De acuerdo con el Convenio para Evitar la Doble Imposición Internacional y prevenir la evasión fiscal suscrito entre Colombia y el Reino de España, en relación con cánones o regalías los Estados contratantes comparten la jurisdicción impositiva, pero el Estado de la fuente la ejerce de manera limitada.

INTERPRETACION JURIDICA

Prevé  el artículo 20 del Estatuto Tributario, que salvo las excepciones especificadas en los pactos internacionales y en el derecho interno, las sociedades y entidades extranjeras de cualquier naturaleza son contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios únicamente respecto de las rentas de fuente nacional que perciban. Por tanto, como entre Colombia y el Reino de España se suscribió el Convenio para Evitar la Doble Imposición Internacional y prevenir la evasión fiscal que en materia del impuesto sobre la renta se encuentra actualmente vigente, teniendo en cuenta la clausula      relacionada con su "ENTRADA EN VIGOR", respecto de los pagos o abonos en cuenta relativos a CANONES O REGALIAS" habrá de estarse a las disposiciones del artículo 12 del Convenio que prevalecen respecto de la legislación interna.

Consagra el artículo 12 citado:

"1. Los cánones o regalías procedentes de un Estado contratante y cuyo beneficiario efectivo sea un residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en ese otro Estado.

2. No obstante, dichos cánones o regalías también podrán estar sometidos a imposición en el Estado Contratante de donde procedan y de acuerdo con la legislación de ese Estado, pero si el beneficiario efectivo de los cánones o regalías es un residente del otro Estado Contratante, el impuesto así exigido no podrá exceder del 10 por ciento del importe bruto de los cánones o regalías.

3. El término "cánones o regalías" en el sentido de este artículo significa las cantidades de cualquier clase pagadas por el uso, o la concesión de uso, de derechos de autor sobre obras literarias, artísticas o científicas, incluidas las películas cinematográficas o películas, cintas y otros medios de reproducción de la imagen y el sonido, de patentes, marcas de fábrica o de comercio, dibujos o modelos, planos, fórmulas o procedimientos secretos, o por el uso, o la concesión de uso, de equipos industriales, comerciales o científicos, o por informaciones relativas a experiencias industriales, comerciales o científicas. Se considerarán incluidos en este concepto los servicios prestados por asistencia técnica, servicios técnicos y servicios de consultoría.

4. Las disposiciones del apartado 1 y 2 no se aplican si el beneficiario efectivo de los cánones o regalías, residente de un Estado contratante, realiza en el otro Estado Contratante, del que proceden los cánones o regalías, una actividad industrial o comercial por medio de un establecimiento permanente situado en ese otro Estado, y el derecho o bien por el que se pagan los cánones o regalías está vinculado efectivamente a dicho establecimiento permanente. En tales casos se aplicarán las disposiciones del artículo 7.

5. Los cánones o regalías se considerarán procedentes de un Estado Contratante cuando el deudor sea un residente de ese Estado. Sin embargo, cuando el deudor de los cánones o regalías, sea o no residente de un Estado Contratante, tenga en uno de los Estados Contratantes un establecimiento permanente en relación con el cual se hubiera contraído la obligación de pagar las regalías y que soporte la carga de los mismos, dichos cánones o regalías se considerarán procedentes del Estado donde esté situado el establecimiento permanente.

6. Cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo de los cánones o regalías, o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los cánones o regalías habida cuenta del uso, derecho o información por los que se pagan, exceda del que habrían convenido el deudor y el beneficiario efectivo en ausencia de tales relaciones, las disposiciones de este artículo no se aplicarán más que a este último importe. En tal caso, el exceso podrá someterse a imposición de acuerdo con la legislación de cada Estado contratante, teniendo en cuenta las demás disposiciones del presente Convenio."

A su vez, en el momento de proceder a la firma del Convenio, los signatarios convinieron algunas disposiciones que forman parte integrante del Convenio, en las que, en relación con este mismo artículo se prescribe:

"VIII. Ad. Artículo 12

1. En el caso de Colombia, en relación con la definición comprendida dentro del apartado 3 del artículo 12, se entenderá que el concepto de asistencia técnica se refiere a la asesoría dada mediante contrato de servicios incorporales, para la utilización de conocimientos tecnológicos aplicados por medio del ejercicio de un arte o técnica.

2. En el caso de Colombia, el término "el impuesto así exigido" del apartado 2 del artículo 12 se refiere a la suma de los impuestos sobre la renta (35%) y sobre las remesas, en aquellos casos en los que la legislación interna de Colombia prevea la aplicación de estos dos conceptos para los cánones cobrados por un no residente en Colombia,

3. En el caso de que Colombia, después de firmado este presente Convenio, acordara con un tercer Estado un tipo impositivo sobre cánones o regalías inferior al establecido en el artículo 12 del presente Convenio, ese nuevo tipo impositivo se aplicará automáticamente al presente Convenio como si constara expresamente en el mismo; surtirá efectos desde la fecha en la que surtan efectos las disposiciones del Convenio firmado con ese tercer Estado"

En este contexto y específicamente cuando se trate del concepto a que se refiere el artículo 12 en comento, los pagos que una empresa colombiana efectúe y cuyo beneficiario efectivo de los cánones o regalías es un residente del otro Estado Contratante -que en el Convenio en comento es España-, están sometidos a retención en la fuente del diez por ciento (10%) del importe bruto de los cánones o regalías.

Establecido lo anterior y de acuerdo con el significado de regalías previsto en la norma convencional, el interesado deberá determinar lo aplicable al caso particular que motiva la consulta.

Debe advertirse, que no obstante el tratamiento establecido para las regalías o cánones en el artículo 12 del Convenio suscrito con el Reino de España, el apartado 6 lb. transcrito contiene una cláusula de salvaguardia, según la cual, en el evento que por razón de las relaciones especiales entre el deudor y el beneficiario efectivo o de estos con terceros, el importe de los cánones exceda del que se habría convenido en ausencia de dichas relaciones, el exceso podrá estar sometido a imposición en cada uno de los Estados contratantes de conformidad con la legislación interna de éstos.

De otra parte, debe igualmente señalarse que el Convenio tiene aplicación solamente en relación con el impuesto sobre la renta y sobre el patrimonio exigibles por cada uno de los Estados contratantes, como claramente lo dispone el Articulo 2°, por lo que respecto de los demás impuestos que se generen en virtud de la suscripción de contratos de franquicia, debe darse aplicación a la legislación interna.

A manera de complemento le remito copia del Concepto N° 026737 de Mayo 6 de 2002 que trata en términos generales y de acuerdo con la legislación interna el contrato de franquicia, del que se establece, que las prestaciones que derivan de un contrato de franquicia que como tal comprende diversos aspectos, se enmarcan dentro del concepto de regalías. De igual manera este pronunciamiento contiene un detallado análisis frente a los impuestos nacionales, dentro de los cuales se encuentran los aludidos por el consultante. Concepto que, salvo en lo que corresponde al impuesto complementario de remesas, actualmente se encuentra vigente.

En cuanto al tratamiento tributario del impuesto sobre las ventas y la retención en la fuente a título de este mismo impuesto, el concepto que se remite hace también el análisis pertinente.

Así mismo, en relación con la tarifa del IVA, en el Concepto Unificado del impuesto sobre las ventas de 2003, tratándose de los servicios que pueden ser objeto del contrato de franquicia que se encuentran gravados, expresó:

…/
"Así las cosas, si el objeto del contrato de franquicia celebrado entre una sociedad nacional con otras sociedades nacionales o extranjeras involucra diversas prestaciones, algunas de las cuales constituyen hechos generadores del impuesto sobre las ventas como son el servicio de arrendamiento de marcas, know how (intangibles) y los servicios de asistencia prestados en el país, se causa el impuesto a la tarifa general del 16% aplicable sobre el valor total de la remuneración que perciba el responsable por el servicio prestado, independientemente de su denominación (Art. 2o. Dto.1107 de 1992).

Cabe señalar, que si los bienes incorporales (marcas y know how) son cedidos en venta, dicha operación no causa el impuesto sobre las ventas en cuanto que se trata de un acto que implica la transferencia del dominio sobre un intangible, esto es, tina prestación de dar que no constituye servicio conforme con su definición reglamentaria. Debe observarse que la venta de intangibles no constituye hecho generador del impuesto sobre las ventas.".

Ahora bien, respecto de la viabilidad de descontar los impuestos pagados en el contexto del ADT Colombia-España, es tema regulado en su artículo 22 que trata los métodos para eliminar la doble imposición jurídica, de la siguiente manera.

"La doble imposición se evitará bien de conformidad con las disposiciones impuestas por su legislación interna de los estados contratantes o conforme a las siguientes disposiciones:

a) Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas o posea elementos patrimoniales que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio puedan someterse a imposición en el otro Estado contratante, el Estado contratante mencionado en primer lugar permitirá, dentro de las limitaciones impuestas por su legislación interna:

i) la deducción o descuento del impuesto sobre la renta de ese residente por un importe igual al impuesto sobre la renta pagado en el otro Estado contratante;

ii) la deducción o descuento de/impuesto sobre el patrimonio de ese residente por un importe igual al impuesto pagado en el otro Estado contratante sobre esos elementos patrimoniales,.

iii) la deducción o descuento del impuesto sobre sociedades efectivamente pagado por la sociedad que reparte los dividendos correspondientes a los beneficios con cargo a los cuales dichos dividendos se pagan, de acuerdo con su legislación interna.

Sin embargo, dicha deducción o descuento no podrá exceder de la parte del impuesto sobre la renta o del impuesto sobre el patrimonio, calculados antes de la deducción o descuento, correspondiente a las rentas o a los elementos patrimoniales que puedan someterse a imposición en el otro Estado contratante.

b) Cuando con arreglo a cualquier disposición de este Convenio las rentas obtenidas por un residente de un Estado contratante o el patrimonio que posea estén exentos de impuestos en dicho Estado contratante, éste podrá, no obstante, tomar en consideración las rentas o el patrimonio exentos para calcular el impuesto sobre el resto de las rentas o el patrimonio de ese residente"

Y si de acuerdo con esta norma del convenio la doble imposición se evita aplicando las disposiciones de eliminación de la doble tributación que imponga la legislación interna de cada uno de los estados contratantes o conforme con las formas de eliminación que en el mismo artículo se contempla, cuando se trate de beneficiarios de los cánones o regalías residentes en España que opten por la legislación interna, dependerá de lo que sobre el particular establezca la legislación interna española.

Por último, frente al interrogante planteado sobre como aplican estas regulaciones en los casos en que los pagos de regalías se realicen en desarrollo de contratos de franquicia celebrados entre personas domiciliadas en cualquiera de los países de la Comunidad Andina de Naciones y Colombia, debe manifestarse que deben observarse las disposiciones la Decisión 578 de 2004, que teniendo en cuenta el ámbito de aplicación del convenio a que se refiere su artículo 1°, solo aplican a las personas domiciliadas en cualquiera de los países que integran la Comunidad. Y tratándose de regalías, al tenor del artículo 90 en concordancia con el literal i) del artículo 2° del la Decisión, las regalías solo serán gravables en el país miembro donde se usen o se tenga derecho al uso del bien intangible.

Siendo así, independientemente de la nacionalidad o domicilio de las personas domiciliadas en cualquiera de los países miembros de la Comunidad Andina de Naciones, las rentas de cualquier naturaleza que éstas obtuvieren, sólo estarán gravadas en el país miembro en el que tales rentas tengan su fuente productora. Los demás países miembros que, de conformidad con su legislación interna, se atribuyan potestad de gravar las referidas rentas, deberán considerarlas como exoneradas, para los efectos de la correspondiente determinación del impuesto a la renta.

Atentamente,

CAMILO ANDRES RODRIGUEZ VARGAS
Director de Gestión Jurídica