Conciliación entre cifras contables y fiscales del impuesto de renta y el CREE: justificación

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  • Publicado: 11 diciembre, 2015

Conciliación entre cifras contables y fiscales del impuesto de renta y el CREE: justificación

Valores contables pueden ser diferentes de los fiscales. Se debe prestar atención a la información tributaria que personas jurídicas denuncian en su declaración de renta y la declaración del CREE.

Siempre habrá diferencias entre los resultados contables y fiscales debido a la existencia de gran cantidad de normas fiscales para personas jurídicas, privadas o mixtas, pertenecientes al régimen ordinario del impuesto de renta.

Cabe señalar que nos referimos a la información tributaria que las personas jurídicas denuncian en la declaración del impuesto de renta y complementarios y declaración del impuesto sobre la renta para la equidad –CREE.

“incluso el formato 1732 de Información con Relevancia Tributaria ayuda a identificar varios de los casos en que los valores contables serán diferentes de los fiscales”

Debido a la existencia de tales diferencias, incluso el formato 1732 de Información con Relevancia Tributaria ayuda a identificar varios de los casos en que los valores contables serán diferentes de los fiscales. Por lo anterior, se origina la necesidad de efectuar una conciliación, cuya finalidad es explicar y justificar tales diferencias. Dicha conciliación deberá́ figurar incluso como una nota más a los estados financieros básicos.

Necesidad de conciliar el resultado contable y el fiscal

Al cierre de cada año fiscal, las sociedades nacionales y extranjeras a quienes corresponda presentar al Gobierno colombiano, tanto la declaración de renta y complementarios como la del impuesto sobre la renta para la equidad –CREE– se ven en la necesidad de convertir el resultado contable en fiscal, con el cual se puedan definir las bases finales sobre las que se liquidarán ambos impuestos.

Lo anterior porque para la definición de la base fiscal se deben tener en cuenta gran cantidad de normas fiscales especiales vigentes, con las cuales se han establecido beneficios tributarios (como no gravar ciertos ingresos o poder deducir ciertos gastos por un mayor valor al que figuran en la contabilidad), y limitaciones fiscales como las que establecen que ciertos gastos no son aceptados fiscalmente. Incluso, en la norma fiscal existe lo que se llama una base presuntiva (o renta presuntiva), la cual se calcula como un porcentaje del patrimonio líquido fiscal a diciembre del año inmediatamente anterior y que sería la mínima base sobre la cual se liquidarían los respectivos impuestos. A todo este trabajo de convertir el resultado contable en fiscal es al que normalmente se le conoce como el proceso de conciliación entre el resultado contable y el resultado fiscal.

Cierre y NIIF

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En relación con la conciliación entre los resultados contables y fiscales del año gravable 2015 que permitirán efectuar el cálculo de los respectivos impuesto de renta y del CREE, debe destacarse que durante dicho año gravable las entidades que conforman los grupos 1 y 3 de convergencia hacia las NIIF debieron cumplir con la tarea de tomar el año fiscal 2015 como el año de su aplicación de las NIIF; el Grupo 2 dará́ aplicación oficial por primera vez de la NIIF para pymes en el 2016.

Cabe recordar que el Decreto 2548 del 2014 señaló́ que para efectos tributarios las normas de los Decretos 2649 y 2650 de 1993 seguirán vigentes para los grupos 1 y 3 hasta diciembre 31 del 2018, y para el Grupo 2 hasta diciembre 31 del 2019.

De esta manera, por el año gravable 2015 las entidades pertenecientes a los grupos 1 y 3 deberán preparar dos juegos de estados financieros: uno realizado bajo las normas de los Decretos 2649 y 2650 de 1993, y otro elaborado de manera paralela conforme a los nuevos marcos normativos de los Decretos 2784 y 2706 del 2012.

Por otro lado, las entidades pertenecientes al Grupo 2 deberán preparar los estados financieros, para efectos legales, solo bajo las normas de los decretos 2649 y 2650 de 1993, pues la aplicación oficial de la NIIF para pymes es a partir de enero 1 del 2016.

El resultado de la conciliación es netamente fiscal y no tendría efectos en los estados financieros a menos que sea necesario en algunos casos registrar lo que se denominan impuestos diferidos débitos o “impuestos diferidos créditos”, que son partidas que se llevan transitoriamente en el activo o pasivo del balance general y se generan justamente sobre las partidas conciliatorias que formen diferencias temporales en un año fiscal, pero con la certeza de que desaparecerán en los siguientes años.

Las diferencias que se presenten entre el resultado contable y el fiscal deberán explicarse en cuentas de orden y en una nota a los estados financieros. Al mismo tiempo, algunas partidas de dicha conciliación que permitan contar con derechos hacia futuro para disminuir las rentas fiscales del impuesto tradicional de renta, tales como las pérdidas fiscales o los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida y que puedan ser compensadas en el futuro, se mantendrán reflejadas en las cuentas de orden deudoras fiscales.

Con la aplicación de forma oficial de las Normas Internacionales de Información Financiera –NIIF– para los grupos 1 y 3 a partir del 2015, y del Grupo 2 a partir del 2016, seguirán existiendo diferencias entre los resultados contables y fiscales y con mayor razón será́ necesario continuar haciendo conciliaciones entre dichos resultados. Lo anterior se sustenta en lo indicado en normas como el artículo 4 de la Ley 1314 del 2009, Ley de convergencia hacia las NIIF, donde se lee:

“Artículo 4. Independencia y autonomía de las normas tributarias frente a las de contabilidad y de información financiera. Las normas expedidas en desarrollo de esta ley, únicamente tendrán efecto impositivo cuando las leyes tributarias remitan expresamente a ellas o cuando estas no regulen la materia.

A su vez, las disposiciones tributarias únicamente producen efectos fiscales. Las declaraciones tributarias y sus soportes deberán ser preparados según lo determina la legislación fiscal. 

Únicamente para fines fiscales, cuando se presente incompatibilidad entre las normas contables y de información financiera y las de carácter tributario, prevalecerán estas últimas.

En su contabilidad y en sus estados financieros, los entes económicos harán los reconocimientos, las revelaciones y conciliaciones previstas en las normas de contabilidad y de información financiera”.

Conociendo que la aplicación de las NIIF produce grandes cambios en la determinación de los saldos contables, en comparación con la forma como se han venido definiendo con la normatividad de los decretos 2649 y 2650 de 1993 que estarán vigentes hasta diciembre del 2018 para unos y 2019 para otros, y reconociendo que en algunos casos la norma establece que el valor fiscal de ciertos activos, pasivos, ingresos o gastos será́ igual al que figure en la contabilidad, como es el caso de la norma del parágrafo del artículo 65 del ET, en la que se menciona que el valor fiscal por el cual se deben declarar los inventarios es el mismo que figure en la contabilidad, o la norma del artículo 110 del ET que establece que el gasto por cesantías deducibles es el mismo que se haya reconocido como gasto consolidado en la contabilidad, etc., el artículo 165 de la Ley 1607 de diciembre 26 del 2012 dispuso:

“Artículo 165. Normas contables. Únicamente para efectos tributarios, las remisiones contenidas en las normas tributarias a las normas contables, continuarán vigentes durante los cuatro (4) años siguientes a la entrada en vigencia de las Normas Internacionales de Información Financiera –NIIF–, con el fin de que durante ese período se puedan medir los impactos tributarios y proponer la adopción de las disposiciones legislativas que correspondan. En consecuencia, durante el tiempo citado las bases fiscales de las partidas que se incluyan en las declaraciones tributarias continuarán inalteradas. Asimismo, las exigencias de tratamientos contables para el reconocimiento de situaciones fiscales especiales perderán vigencia a partir de la fecha de aplicación del nuevo marco regulatorio contable”.

¿Ajustes a la norma fiscal?

Es decir, durante los primeros 4 años de la aplicación de las NIIF (2015, 2016, 2017 y 2018 para los grupos 1 y 3) el Estado colombiano aceptará que los saldos que se sigan llevando a las declaraciones tributarias, sean los contables, pero debe tenerse claro que siempre que la norma fiscal se refiera a los saldos contables estará aludiendo a los del Decreto 2649, tal y como lo indicó el ya nombrado Decreto 2548, pues es claro que elementos como los inventarios, de los cuales se habló en el párrafo anterior tienen cambios significativos en su reconocimiento si comparamos las disposiciones NIIF y las locales, pues el tratamiento de aspectos como la diferencia en cambio y el manejo de los descuentos generarán valoraciones completamente diferentes.

Si en algún caso la norma fiscal tiene su propio criterio para definir el valor del activo, pasivo, ingreso o gasto, se usará, al momento de definir la base de los impuestos, lo que establezca la norma fiscal, por lo cual se requerirá́ hacer las respectivas conciliaciones.

Con lo que suceda en estos primeros 4 años, el Gobierno que es el único que puede presentar proyectos de ley con fines tributarios, evaluará si se requieren ajustes a la norma fiscal, y quizá decida aceptar en varios casos los nuevos datos de la contabilidad y no generar tantas diferencias entre lo contable y lo fiscal.

Adicionalmente, y según la última frase del artículo 165 de la Ley 1607 del 2012, las disposiciones de ciertas normas tributarias que obligan a la contabilidad a registrar algunas operaciones de determinada forma, son normas que no se tendrán en cuenta en la contabilidad en adelante, pues la contabilidad solo se guiará con lo que digan exclusivamente las NIIF, esa es la intención de estos 4 años de transición, de los cuales se espera al final una adaptación de las NIIF de requerimientos como es el caso del artículo 127-1 del ET en el que se ordena registrar de cierta forma en la contabilidad los leasing financiero y operativo, o el artículo 130 del ET que ordena registrar contablemente una reserva especial si en la parte fiscal se usó un sistema de depreciación acelerada, o el artículo 49 del ET numerales 4 y 5, que ordena registrar en la contabilidad la parte no gravada de las utilidades y otros datos importantes.

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