Contabilización del Impuesto a la Riqueza en Colombia: ¿se ha echado por tierra la reforma contable emprendida con los IFRS?

La Reforma Tributaria aprobada en Colombia mediante la Ley 1739 del 23 de diciembre de 2014 señala que el impuesto “a la riqueza” puede contabilizarse como menor valor del patrimonio, en lugar de reconocerse como un gasto del periodo.

En efecto el artículo 10 señala que "Los contribuyentes del impuesto a la riqueza podrán imputar este impuesto contra reservas patrimoniales sin afectar las utilidades del ejercicio, tanto en los balances separados o individuales, así como en los consolidados".

El término "podrán" incluido en ese artículo es una alternativa que fomenta la creatividad contable. Amat y Oliveras (2004) señalan como una de las prácticas de “contabilidad creativa” que “Los organismos reguladores permiten a determinadas empresas la posibilidad de utilizar tratamientos específicos no previstos en la normativa contable [internacional]”.

Las normas fiscales no dejan de interferir en las normas contables, a pesar de la supuesta adaptación de los IFRS.

Dada su expedición extraterritorial, el gran reto de adoptar las NIIF en un país es quitarle a los gobiernos y organismos legislativos cierta soberanía sobre las normas contables, la misma que les otorga un margen de maniobra bastante amplio para hacer “política” pública con la contabilidad.

Desde el proyecto de Ley de Reforma Tributaria, el Gobierno Nacional, mediante el Consejo Técnico de la Contaduría Pública de Colombia (CTCP) emitió el concepto 722 indicando también que el impuesto “a la riqueza” puede contabilizarse como menor valor del patrimonio, en lugar de reducir las utilidades del periodo.

Prestigiosos medios de prensa, como la Revista Dinero, han interpretado el concepto del CTCP deroga las NIIF recién implementadas en el país. ¿Se ha echado por tierra la reforma contable? El mensaje del legislativo y del Gobierno es claro: las NIIF se aplican selectivamente, según los intereses de que se trate.

Determina la IFRS 1 “Adopción por Primera Vez de las NIIF” y la Sección 35 de las NIIF PYMES que una “entidad que informa” debe hacer una nota a los estados financieros en la que conste que se aplicaron los estándares internacionales en su totalidad, sin reservas, sin tratamientos a conveniencia, sin interpretaciones contrarias a los estándares, por mucho que sean opiniones de organismos que fungen como autoridad técnica.

Por esta razón, las firmas de auditoría con altos estándares de ética global, como lo son las firmas internacionales y muchas locales, seguramente sugerirán no aplicar el artículo 10 de la Ley 1739 de 2014 ni el concepto 772 del CTCP y solicitarán que para cumplir los IFRS, el impuesto se debe causar contra resultados y no contra el patrimonio. De esta manera se puede emitir una opinión sin salvedades.

¿Causación anual o en un solo momento?

Aunque el artículo 3º de la Reforma Tributaria de 2014 (Ley 1739) señala que el hecho generador del impuesto a la riqueza es el patrimonio poseído al 1° de enero del año 2015, cuyo valor sea igual o superior a $1.000 millones de pesos, el artículo 6º determina que se puede causar anualmente, para lo cual determinó que “La obligación legal del impuesto a la riqueza se causa para los contribuyentes que sean personas jurídicas, el 1 de enero de 2015, el 1 de enero de 2016 y el 1 de enero de 2017. (…) Parágrafo. Los momentos de causación aquí previstos también se aplicarán para los efectos contables incluida la conformación del balance separado, o individual, y del balance consolidado" (Subrayado fuera de texto).

De esta manera el legislativo no da la opción de causar el total del impuesto en un solo momento (a enero 1 de 2015), sino que establece un imperativo de causación en varios periodos.

Pero el Consejo Técnico de la Contaduría Pública opina lo contrario, pues había dicho en el citado concepto 772 que a su criterio el impuesto a la riqueza “no cumple los requisitos necesarios para permitir su (…) causación en varios periodos anuales” y concluye que por decisión mayoritaria “está de acuerdo con la idea de efectuar una exención de aplicación voluntaria en los marcos técnicos normativos [de las NIIF] (…) que permita a las entidades tener la opción de reconocer la totalidad del impuesto a la riqueza directamente contra los resultados acumulados (ganancias retenidas) [En el patrimonio] y no contra el Estado de Resultados”. Esta opción, aún cuando está en contravía de los criterios de reconocimiento de las NIIF y de las NIIF PYMES, permite reconocer la totalidad del pasivo y la baja patrimonial generada por la imposición de dicho impuesto”.

En todo caso, el CTCP se aseguró de tramitar ante los Ministerios de Hacienda y Crédito Público y el de Industria y Comercio un proyecto de decreto para que su particular interpretación de los IFRS sea obligatoria. El proyecto de Decreto determina que “las entidades aplicarán los marcos técnicos de las NIIF salvo la NIC 37 y la Sección 21 de la NIIF PYMES en lo que respecta con el cálculo, la causación y la revelación del impuesto a la riqueza. De esta forma, para los efectos del cálculo, la causación y la revelación de dicho impuesto, se dará cumplimiento a lo estipulado en la Ley [1739] de 2014”.

Se concluye que emitido el Decreto, no se aplicaría el Concepto 772 del CTCP y solo se aplicaría lo estipulado en la Reforma Tributaria.

En ese sentido se concluye que:

1. El impuesto al patrimonio no se causará por su totalidad a enero 1 de 2015, pues la Ley de Reforma Tributaria determinó que se cause de manera anual (cada primero de enero de los años 2015 al 2017 para personas jurídicas y hasta el 2018 para personas naturales), sin que esto haya sido regulado como una opción. Esto porque la Ley así lo determinó, en contravía de lo que piensa el CTCP, cuyos conceptos no son aplicables en casos como ese, pues además de no poder estar por encima de la Ley, tampoco son obligatorios como lo ha determinado la jurisprudencia Constitucional.
2. La imputación del pasivo proporcional de cada año se contabilizaría contra resultados o, de manera opcional, contra el patrimonio, tal y como lo indicó el CTCP y el Honorable Congreso de la República.
3. No se aplicaría en ese caso un descuento del pasivo a valor presente, como lo indican los IFRS, pues los valores a pagar nunca serían un pasivo a un plazo superior a un año y sin indexar.

Posible intensión tras la reglamentación del Impuesto

El Gobierno Nacional ha sido acusado, con razón o sin ella, de hacer favores a políticos, a periodistas y a los gremios empresariales.

Y estos supuestos favores consisten, entre otros, en la concesión de contratos, inclusión de gastos en el presupuesto público y exenciones para algunos sectores en la reciente reforma tributaria. Prestigiosos medios de prensa, incluyendo los más cercanos a la Administración, han señalado el posible beneficio oculto que el  Gobierno Nacional está dando a los empresarios con la contabilización del impuesto al patrimonio.

Se trata de un verdadero regalo navideño permitir a los empresarios que el “impuesto a la riqueza” se reconozca como un menor valor del patrimonio, en lugar de contabilizarlo como un gasto y que el pasivo no se reconozca por el total, sino de manera gradual durante varios periodos (2015 a 2018).

Y es un regalo con el cual el Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP) y el legislativo sirven a los intereses de algunos gremios porque de esa manera se genera una distribución anticipada de utilidades (incluso este es un “gasto” nunca afecta los resultados. Extraño frente a los IFRS)

En efecto, no reconocer el impuesto al patrimonio como un gasto está en contravía de los Estándares Internacionales de Contabilidad e Información Financiera que se están adoptando en el país. El mismo Consejo Técnico de la Contaduría Pública lo reconoce, pero aun así emite un concepto “antitécnico”.

La Ley 1314 de 2009 había dicho que las normas contables serían emitidas por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público y por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, pero una vez más se prueba que los intereses particulares que se mueven en el Congreso de la República y en el Gobierno Nacional, representado en el Consejo Técnico pueden más que la reforma contable implementada para adoptar los estándares internacionales (IFRS, por sus siglas en inglés).

Como se explica al final de este artículo, la manipulación de la contabilidad para favorecer intereses particulares es un problema de diferentes gobiernos. Como ejemplo, se cita el tratamiento contable del denominado “Impuesto para Preservar la Seguridad Democrática”, que también gravó el patrimonio, pero negó la existencia real de un gasto al regular localmente el tema diciendo que se reconocía un pasivo (el impuesto por pagar) contra un supuesto “activos” diferido. La creatividad contable usada incluso por organismos técnicos que representan a los gobiernos dista de ser un tema nuevo en Colombia y en otros países.

Las exenciones en las NIIF son para los grandes: las pequeñas entidades no tienen ese derecho

Las grandes compañías han solicitado y han obtenido ante el CTCP excepciones y exenciones “criollas” para no aplicar algunos aspectos de los IFRS,  para aplicarlo en un sentido local o para dar una determinada interpretación.

Por ejemplo, este organismo tramita exenciones y excepciones para que las entidades financieras no apliquen las NIIF (tales como la exención de NIC 39 y de NIIF 9, reservas de seguros, etc.), de manera que los bancos y otras instituciones financieras no aplican IFRS completas. En cambio, el honorable CTCP sí considera que una copropiedad (un “condominio”, como se llama en otros países) debe valorar las zonas comunes (zonas compartidas) e incluirlas en un Estado de Situación Financiera de Apertura. Por ejemplo, en ese caso, el argumento del CTCP es que un parqueadero arrendado en una copropiedad genera ingresos y que por lo tanto ya es un “activo” de la copropiedad. Olvida el CTCP que además de generar ingresos un recurso debe ser controlado y que estos recursos son controlados por los copropietarios y no por las copropiedades, las cuales sólo los administran.

Aunque muchos son los argumentos sean técnicos y aunque se basen en opiniones de colegas de varios países que certifican que en ningún otro país del mundo se pidió a las copropiedades valorar las zonas comunes, el CTCP podría molestarse por que se afirma, con alguna razón, que “menos mal sus conceptos no son de carácter obligatorio” (tal y como lo indica la Ley 1314 y la Sentencia C-530 de 2000).

Sin embargo, aunque tales conceptos no sean vinculantes, muchos los toman como base de decisión, únicamente por tratarse de un concepto de tan importante organismo y así muchos se aprovechan para generarle altos costos a las entidades pequeñas para su implementación.

Es por esto que hemos dicho que los conceptos del consejo técnico terminan beneficiando algunos intereses, es decir que indirectamente, y seguro que sin proponérselo, o talvez sin darse cuenta (que es más grave), el CTCP le hace el favor a más de uno que se lucra con la confusión, por ejemplo valorando un área común para incorporarla en el balance de la copropiedad, cuando éstas son controladas realmente por los copropietarios.

Y de la misma manera se está beneficiando a algunos gremios y empresas con el concepto 2014-722, según el cual un gasto por impuesto al patrimonio no es un “gasto”, sino un menor valor del patrimonio. Y parece que el CTCP sí es consciente de estar beneficiando algún interés, pues así lo indica el mismo organismo normalizador en el citado concepto.

Y como no son obligatorios, una empresa que en realidad tenga una política contable que cumpla con IFRS debe reconocer el impuesto al patrimonio como un gasto.

La política económica la hace el Gobierno

No es que se esté criticando, ni atacando al CTCP. Más bien se pretende generar un espacio de reflexión académica en la comunidad contable, los gremios, los empresarios y otros grupos de interés acerca de:

1. Si es válido que el CTCP haga política (económica) con las normas contables (puesto que es un organismo del gobierno podría decirse que sí)
2. Si debe exigirse a entidades sin ánimo de lucro y a empresas familiares que apliquen las NIIF de manera estricta cuando a las grandes empresas del país, que más pagan impuesto al patrimonio, se les da la exención de no contabilizarlo como un gasto para no afectar las utilidades de los grandes capitales del país.
3. Si con los conceptos del CTCP alguien podría entender que en Colombia las leyes, incluyendo las contables, “son para los de ruana”, pues  eso parece cuando se dan exenciones a las grandes empresas como a los bancos, pero se exige a las pequeñas que sean estrictas en la aplicación de estos estándares.

En mi criterio, se está enviando un mensaje equivocado al mercado, dando a entender que las NIIF se aplican a la medida de algunos intereses. O para mejor decirlo y para no causar reacciones indeseadas, alguien podría pensar que en Colombia se están aplicando las NIIF a la “carta”.

La contradicción técnica

El Consejo Técnico de la Contaduría, siendo “Técnico”, genera una confusión: cita la CINIIF 21 para decir, válidamente, que el párrafo 10 y 11 de esa interpretación no permite reconocer el pasivo del impuesto al patrimonio de manera progresiva sino por el total. Pero la CINIIF 21 remite a la NIC 37 y por homologación a la Sección 21 de la NIIF PYMES para la contabilización de provisiones que tienen como contrapartida el gasto y que deben descontarse, bajo ciertas circunstancias, a valor presente. Luego, el CTCP proyecta un decreto diciendo que no se aplique ni la NIC 37 ni la Sección 21. Parece un trabalenguas técnico del Consejo Técnico.

Además, esta contabilización propuesta por el CTCP como un pasivo (por el total del impuesto) contra el patrimonio es equivalente a la de la contabilización de un dividendo por pagar, haciendo al Estado un socio de todas las empresas contribuyentes de ese impuesto. Si esto se visualiza como una subvención del Estado, el CTCP está contrariando también la NIC 20 cuando en sus párrafos 13 a 16 que no permiten el uso del método del capital. Además sería un socio con rentabilidad infinita porque es accionista sin hacer aportes… y cualquier resultado dividido cero da como resultado un ROE infinito.

Le asiste la razón al CTCP cuando dice que se debe causar la totalidad del impuesto al patrimonio como un pasivo a primero de enero de 2015, puesto que hecho generador se produce en un solo momento (aunque se difiera el pago). Pero el concepto del CTCP queda “cojo”, pues es “técnico” en cuanto el pasivo (el crédito), pero no lo es en respecto al débito. Es decir que el concepto mismo carece de la “partida doble” conceptual.

Quedan muchas preguntas sobre la conveniencia de aplicar el concepto del CTCP respecto a la contabilización del impuesto al patrimonio.

Una de ellas es si la reducción del patrimonio es una subcuenta débito que deba amortizarse amortizará en un futuro, como si se tratara de un “activo diferido” o si nunca afectará el estado de resultados.

Si la respuesta es que esa cuenta del patrimonio no se amortiza, el regalo navideño sería más completo, pues ese impuesto nunca sería un gasto y los “interesados” que quieran aceptarlo podrían “aprovecharse” del balance de apertura para ocultar inconsistencias técnicas en el patrimonio, y “dejar así” como lo dice Andrés López en la Pelota de Letras.

Si la respuesta es que el patrimonio se “amortiza”, estaríamos ante un claro ejemplo de uso de los IFRS para la “creatividad contable”, ejercido desde el CTCP. Además, la amortización del patrimonio generaría a su vez un gasto, que afecta las utilidades y el mismo patrimonio, con lo cual se genera una especie de “referencia circular” en la contabilidad, un enredo colosal digno de documentar en el museo de los más advertidos desaciertos.

Además, se generaría un “gasto” por el impuesto al patrimonio en varios periodos que, por no ser deducible, se podría convertir en una diferencia temporaria que genera a su vez impuestos diferidos. ¿Así, o más complicado?

Las firmas de auditoría más serias y exigentes deberían hacer la advertencia a las empresas para que apliquen de verdad los IFRS en este tema, es decir, contabilizar el impuesto al patrimonio como un gasto por el total del pasivo causado para los cuatro años, para evitar así alguna nota de salvedad en los estados financieros, pues los auditores no podemos escudarnos en conceptos antitécnicos para hacer incurrir a las empresas en errores por mucho que estén “legalizados”, si así lo quiere ver el órgano normalizador.

Estamos en la discusión académica, en la cual se puede disentir, con el respeto que el CTCP se merece, como cualquier autoridad. Debido respeto que no impide pensar que este organismo, así sea “sin darse cuenta”, favorece algunos intereses. Un contador puede preguntarse si este tipo de conceptos contables se convierten en “favores” y, esto aunque evidente no puede entenderse necesariamente como algo "malo”, pues en ese caso la “maldad” es relativa dependiendo del ojo, del empresario, con el que se le mire.

Sería una contradicción que la técnica sea eliminada por un decreto que respalde la “autoridad técnica” de normalización.

Esperemos que no sea así y que el CTCP corrija su concepto o que al menos ilustre a los Ministerios indicándoles que sus conceptos no son obligatorios y que el Decreto permita a una empresa seria la opción de contabilizar el impuesto al patrimonio como un gasto.

La inseguridad jurídica del Estado debe reflejarse en los estados financieros de las empresas, ocultarlo es prestarse al desatino técnico y los intereses de unos cuantos para invalidar los IFRS.

Una cadena normativa con el mismo propósito.

Una observación a la evolución de la contabilización del impuesto al patrimonio demuestra las que parecieran ser continuas presiones de los grupos empresariales a los diferentes gobiernos para que el impuesto no sea reconocido como gasto y, por ende, no se afecten sus utilidades.

Recordemos que la creación del impuesto para Preservar la Seguridad Democrática, mediante el Decreto 1838 de 2002, trajo consigo la expedición de sendas normas que obligaron el reconocimiento del mencionado impuesto por pagar contra un supuesto activo diferido.

Ese inaudito tratamiento contable, contradictorio incluso de los PCGA locales, encaminado también a evitar el reconocimiento de un gasto, puede consultarse en las siguientes normas ya derogadas: la Circular Externa  003 de 2002 emitida por la de la Superintendencia de Sociedades, la Carta Circular 105 de 2002 expedida por la entonces Superintendencia Bancaria, la Circular Externa 10 de 2002 de la Superintendencia de Valores, la Circular Externa 012 de 2002 de la Superintendencia de la Economía Solidaria y la Circular Externa 54 de la Superintendencia Nacional de Salud.

Distintos pronunciamientos de organismos profesionales y gremiales de la Contaduría Pública se opusieron a dicho tratamiento por su abierta contradicción a los mismos PCGA establecidos en el Decreto 2649 de 1993.

Posteriormente, el artículo 25 de la Ley 1111 de 2006 modificó el parágrafo del artículo 292 del Estatuto Tributario indicando que “Los contribuyentes podrán imputar-el impuesto al-patrimonio contra la cuenta de revalorización del patrimonio, sin afectar los resultados del ejercicio”.

Esta cadena de normas no es una simple coincidencia ni desconocimiento conceptual del regulador, ni es un problema de un gobierno en particular, sino la demostración de una constante normativa que desconoce los PCGA y que puede plantear un giro de la regulación en favor de algunos actores de la economía, dejando la norma desprovista de la neutralidad que debe caracterizar cualitativamente la información contable.

La contabilidad creativa es impulsada en algunos casos desde el mismo Estado. Así lo señala Apellaniz. P (1995) en su estudio “El impacto de la regulación contable en la manipulación del beneficio”. Cuando el Consejo Técnico de la Contaduría permite que un gasto se oculte contabilizándose como menor valor del patrimonio estamos ante un caso de contabilidad creativa “para enmarcar” por su significancia en Colombia e Iberoamérica.

Como lo dice José Ignacio Martínez “Eliminar los perversos efectos de esta contabilidad creativa legal es un problema del calendario. Las autoridades políticas han tomado medidas para adaptarse a un único marco internacional. Con todas las dudas que se puedan albergar sobre la naturaleza y bondad de las normas del IASB, lo cierto es que hay un camino definido para mejorar la neutralidad de la información contable liberándola del peaje que tiene que pagar si se la somete al servicio de defensa de la economía nacional o de la estabilidad de sus mercados. Únicamente habrá que neutralizar los elementos retardatarios que utilicen los nacionalismos, localismos o poderes reaccionarios, de izquierda o de derecha, incapaces de comprender que el fenómeno de la transnacionalización se debe controlar y regular pero no negar”.

Si en realidad se van a adoptar las NIIF debemos renunciar a la “creatividad contable”.

Juan Fernando Mejía
Docente Universitario,
Contador Certificado ACCA CEO
GlobalContable.com  jmejia@globalcontable.com