Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Hoy día, ante el fenómeno de la Globalización , las empresas ubicadas en Colombia se ven abocadas cada vez más a tener operaciones comerciales con países ubicados en distintas partes del planeta (por ejemplo. les hacen importaciones de mercancías o contratan los servicios de asesoría técnica que los profesionales de tales países están en condiciones de ofrecer, entre otros)
Sin embargo, para las empresas en Colombia es bastante delicado el hecho de que dos recientes leyes de reformas tributarias ( ley 788 de dic de 2002 y ley 863 de dic de 2003 ) hayan creado unos delicados tratamientos tributarios a las operaciones que las empresas Colombianas realicen con personas o empresas “ubicadas en países paraísos fiscales” , y sin embargo, hasta la fecha, el Gobierno Colombiano no haya sido capas de decidir cuales son los países “paraísos fiscales”.
La ley 788 de dic de 2002, con su artículo 28, adicionó al Estatuto tributario Nacional todos los artículos relacionados con el “Régimen de precios de Transferencia” ( art.260-1 a 260-10 ) a los cuales quedaban sometidas las empresas Colombianas, contribuyentes del impuesto de renta, pero que hicieran operaciones comerciales con vinculados económicos ubicados en el exterior.
En el art.260-6, según la redacción que se le hizo con la ley 788 de dic de 2002, se había establecido lo siguiente:
ARTÍCULO 260-6. Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes o domiciliados en Colombia y residentes o domiciliados en países o jurisdicciones de menor imposición en materia del impuesto sobre la renta, son operaciones entre vinculados económicos o partes relacionadas en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables.
Ese artículo fue declarado inexequible por la corte constitucional mediante Sentencia C-690-03 de 12 de agosto de 2003, pero fue revivido con el art.43 de la ley 863 de dic de 2003. En la versión de esta nueva ley, y que sigue vigente, el art.260-6 del ET dispone lo siguiente:
ART. 260-6.—Adicionado. L. 863/2003, art. 43. Paraísos fiscales. Los paraísos fiscales serán determinados por el Gobierno Nacional mediante reglamento, con base en el cumplimiento del primero y uno cualquiera de los demás criterios que a continuación se señalan:
1. Inexistencia de tipos impositivos o existencia de tipos nominales sobre la renta bajos, con respecto a los que se aplicarían en Colombia en operaciones similares.
2. Carencia de un efectivo intercambio de información o existencia de normas legales o prácticas administrativas que lo limiten.
3. Falta de transparencia a nivel legal, reglamentario o de funcionamiento administrativo.
4. Ausencia de requerimiento de que se ejerza una actividad económica real que sea importante o sustancial para el país o territorio o la facilidad con la que la jurisdicción acepta el establecimiento de entidades privadas sin una presencia local sustantiva.
Además de los criterios señalados, el Gobierno Nacional tendrá como referencia los criterios internacionalmente aceptados para la determinación de los paraísos fiscales.
PAR. 1º— El Gobierno Nacional actualizará el listado de paraísos fiscales, atendiendo los criterios señalados en este artículo, cuando lo considere pertinente. Igualmente por razones de política exterior y aun cuando se encuentren dentro de los criterios señalados, podrá no atribuir tal calidad a algunas jurisdicciones .
PAR. 2º— Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes o domiciliados en Colombia y residentes o domiciliados en paraísos fiscales en materia del impuesto sobre la renta, son operaciones entre vinculados económicos o partes relacionadas en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme con los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables. Para efectos del presente artículo, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que realicen estas operaciones deberán cumplir con las obligaciones señaladas en los artículos 260-4 y 260-8 del estatuto tributario, aunque su patrimonio bruto en el último día del año o período gravable o sus ingresos brutos del respectivo año sean inferiores a los topes allí señalados”
(los subrayados son nuestros)
Como vemos, si una empresa en Colombia, cualquiera que sean sus topes de patrimonio o ingresos, llega a efectuar operaciones con alguna empresa o persona ubicada en un país que el Gobierno Colombiano llegue a calificar como “paraíso fiscal”, a la empresa colombiana le tocará demostrar que tal operación sí se hizo con los márgenes de utilidad, o precios normales de operación, que hubiera utilizado en cualquier otro tipo de operación comercial.
Sin embargo, si el Gobierno Colombiano se sigue demorando en definir cuales son los “países paraísos fiscales”, será muy traumático para una empresa Colombiana el llegar quizás al final de un año fiscal (cuando todas las operaciones ya están ejecutadas) y encontrarse con que cierto país fue señalado como “paraíso fiscal” y por tanto tenga que entrar a hacer ajustes fiscales a los resultados de sus operaciones y con los cuales se afecte su tributación del impuesto de renta, algo con lo que no contaba (véase nuestro editorial “Las operaciones comerciales y el Régimen de Precios de Transferencia” )
En consecuencia, solo si desde el inicio del año fiscal las empresas Colombianas tienen claras las reglas de juego (es decir, tienen certeza si el país con el que piensan negociar es considerado o no como un “paraíso fiscal”), entonces podrán planificar correctamente los precios o márgenes de utilidad a los que harán tales operaciones.
Incluso, conociendo que el Gobierno Colombiano todavía no ha señalado cuales países son considerados “paraísos fiscales”, no entendemos el por qué de la razón del ministerio de hacienda, que en los decretos de plazos que se expidieron a finales del 2004 y 2005, sigue incluyendo una norma tan inocua como la que se incluyó en el artículo 21 del decreto 4714 de dic de 2005 y que dice:
ARTÍCULO 21. Contribuyentes obligados a presentar declaración informativa individual . Están obligados a presentar declaración informativa individual de precios de transferencia por el año gravable 2005 :
• Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que en dicho año gravable hubieran celebrado operaciones con vinculados económicos o partes relacionadas domiciliados o residentes en el exterior y cuyo patrimonio bruto a 31 de diciembre de 2005 hubiera sido igual o superior al equivalente a cinco mil (5.000) salarios mínimos legales mensuales vigentes (valor año 2005 $ 1.907.500.000) o cuyos ingresos brutos en el mismo año hubieran sido iguales o superiores al equivalente a tres mil (3.000) salarios mínimos legales mensuales vigentes (valor año 2005 $1.144.500.000)
• Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios residentes o domiciliados en Colombia que en dicho año gravable hubieran realizado operaciones con residentes o domiciliados en paraísos fiscales, aunque su patrimonio bruto a 31 de diciembre de 2005 o sus ingresos brutos en el mismo año, hubieran sido inferiores a los topes señalados en el literal anterior, salvo que desvirtúen la presunción prevista en el parágrafo 2 del artículo 260-6 del Estatuto Tributario.
(los subrayados son nuestros)
Es claro que la norma del literal b) del art.21 antes citado es totalmente inocua , pues si durante el año 2005 ningún país fue señalado como “paraíso fiscal”, entonces ninguna empresa pequeña tiene que preocuparse por haber hecho operaciones con algún país del exterior.
Otra de las consecuencias delicadas que se derivan del hecho que el Gobierno Colombiano aun no haya definido cuales son los países “paraísos fiscales”, radica en que si alguna empresa Colombiana llega a efectuar operaciones de compra de bienes o adquisición de servicios a empresas o personas ubicadas en tales países, en esos casos, y violando las normas básicas que rigen la practica de retenciones en la fuente a título de renta, esa empresa en Colombia debe responder por practicarle retenciones en la fuente a esa empresa o persona ubicada en el país paraíso fiscal.
En efecto, la ley 788 de dic de 2002, con su art.82, había agregado un parágrafo segundo al art.124-1 del ET , y con tal parágrafo segundo se había establecido lo siguiente:
PARÁGRAFO 2. No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en países que hayan sido declarados paraísos fiscales, por la Organización para el Desarrollo Económico Europeo, OCDE, o por el Gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas”.
Este tratamiento no les será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que hayan sido registrados antes de la vigencia de la presente ley que se realicen a entidades financieras con ocasión de créditos registrados ante el Banco de la República.
Posteriormente, ese parágrafo 2 del art.124-1 fue declarado inexequible con la Setencia C-690 de agosto 12 de 2003 de la Corte Constitucional (pues para Colombia los paraísos fiscales no son los que señale OCDE “Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico” sino el propio Gobierno Colombiano). Pero la ley 863 de dic de 2003 vuelve a revivir la norma (que hoy día está vigente) y lo hizo adicionando al Estatuto tributario el artículo 124-2 que hoy día dice:
ART. 124-2.—Adicionado. L. 863/2003, art. 3°. Pagos a paraísos fiscales. No serán constitutivos de costo o deducción los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jurídicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en paraísos fiscales, que hayan sido calificados como tales por el gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado la retención en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas .
Este tratamiento no les será aplicable a los pagos o abonos en cuenta que se realicen con ocasión de operaciones financieras registradas ante el Banco de la República”
(los subrayados son nuestros)
La norma vigente del art.124-2 está indicando que si una empresa en Colombia le compra bienes o adquiere servicios a personas o empresas ubicadas en países paraísos fiscales, está obligada a practicar Retefuente a titulo de renta y remesas, so pena de que el costo o gasto no le sea aceptado como deducible en su declaración de renta.
El tener que hacer retención en la fuente a una persona o empresa ubicada en el exterior, violaría las normas básicas de retención en la fuente teniendo en cuenta que esas empresas en el exterior estarían percibiendo ingresos por fuera del territorio nacional (ingresos de fuente extranjera ; ver art.25 del ET ) y en tales casos no habría lugar a practicar retenciones en la fuente a titulo de renta y remesas ya que tales retenciones solo se practican si el tercero percibe rentas de fuente nacional (ver art.24 , 406 y 319 del ET).
Por ejemplo
Hoy en día cuando importamos mercancías desde EEUU, a esos terceros a quienes se las compramos no les practicamos retención en la fuente y obviamente que ese tercero no se la dejaría practicar. Por tanto, lo que pretende la norma es que si se compra a personas o empresas ubicadas en “países paraísos fiscales”, en la practica la empresa colombiana que hizo la compra le tocaría entrar a asumir el valor de la retención en la fuente a titulo de renta y remesas (que puede ser del 3,5% si son compras o del 35% si son por rentas de trabajo; vease art.406 a 416 del ET, pero en especial el art.415 y el 408) so pena que entonces no le acepten el costo o gasto en su declaración de renta.
Y esto ha sido ratificado así por la misma DIAN, quien en su concepto 16680 de marzo 22 de 2005 dijo lo siguiente:
“Por lo anterior, la limitación a la deducción de costos y gastos, prevista en el artículo 124-2 del Estatuto Tributario, procede aún en el caso de los pagos o abonos en cuenta que no constituyen ingresos de fuente nacional para el beneficiario y a los cuales, por ende, no les son aplicables las retenciones en la fuente establecidas en el parágrafo del articulo 408 del Estatuto Tributario.”
(los subrayados son nuestros; además, para quienes deseen conocer otro concepto de la DIAN , relacionado con el art.124-2 del ET y que aclara cuales son las operaciones efectuadas a través del banco de la Republica a que se refiere el inciso segundo del mismo artículo, pueden consultar el concepto 12933 de marzo 7 de 2005 ).
Podemos ver entonces que la intención de la norma establecida en el art.124-2 es desestimular la compra de bienes o servicios a empresas y personas ubicadas en países paraísos fiscales. Pero si el Gobierno Colombiano sigue demorando la definición de cuales son esos países “paraísos fiscales”, las empresas colombianas no van a poder saber si pueden o no seguir negociando con los países del mundo (se afecta su “planeación tributaria”; si quieres aprender más sobre lo que implica una planeación tributaria, consulta nuestro producto educativo “ 1ª Jornada de actualización contable y tributaria ” editado en octubre de 2005).
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