Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Continúa siendo interesante la discusión que se presenta a la hora de definir políticas contables y fiscales cuando se adquiere un activo fijo. La depreciación, que es la forma de reconocer la contribución que hacen los activos fijos a la generación de ingresos es un tema que, por los efectos que tiene en materia fiscal y las diferencias que se puedan generar contablemente, puede tener lugar por:
El valor residual es un concepto contable que ha existido desde la expedición del ya derogado Decreto 2649 de 1993 (a excepción de las normas sobre registros y libros), que básicamente consiste en determinar el valor que tendrán los activos fijos al final de su vida útil cuando se proceda a su disposición (enajenación). Anteriormente no se aplicaba con el fin de depreciar totalmente el valor del activo, tanto contable como fiscalmente, y con ello disminuir el valor del impuesto de renta.
Con la expedición de la Ley 1819 de 2016 se incorpora de manera obligatoria el concepto de valor residual para efectos fiscales en materia de impuesto a la renta, lo cual significa que se limitan los valores que se deprecian, puesto que la norma ordena que se deprecie el valor del activo, menos el valor residual entre los años de vida útil, que no pueden superar los porcentajes que el artículo 82 de esta ley define.
Así las cosas, pueden existir activos fijos que al final de su vida útil no tendrán valor residual, pero otros activos, como los inmuebles y los vehículos, siempre lo tendrán, y en el caso de los inmuebles, por lo general, más alto que el valor inicial de compra.
La Ley 1819 de 2016 ordenó unas limitaciones en el tema de las depreciaciones cuando se generan diferencias fiscales. Estas últimas se pueden dar por varios factores, pero lo más común es que sean por los años de vida útil que se precisen; unos para efectos contables y otros para efectos fiscales, sin sobrepasar los límites preestablecidos en el citado artículo 82 de la ley en mención.
En este sentido, y para evitar estas diferencias, se suelen definir los mismos años de vida útil para lo contable y lo tributario. Ahora bien, cuando sucede esto se debe tener en cuenta que si el bien se vende al final de su vida útil o antes de esta, se va a generar en materia tributaria un fenómeno conocido como “renta por recuperación de deducciones”, contenido en el artículo 195 del Estatuto Tributario –ET– (recuperación del gasto por depreciación que se había tomado en las distintas declaraciones de renta), el cual se grava a la tarifa de impuesto de renta vigente al momento de la enajenación. Si luego de hacer la recuperación de esta deducción se obtiene una utilidad, se considerará una ganancia ocasional (siempre y cuando el bien se haya tenido por más de dos años).
Existe la figura del reajuste fiscal para los activos fijos que se puede manejar para ajustar los valores anualmente y acercarse de alguna forma al valor que pudiera llegar a ser el de venta de un bien en ese momento, con el fin de disminuir la brecha entre el valor fiscal declarado y el de venta o enajenación. Sin embargo, no exime la recuperación de deducción.
Por tal razón es conveniente que dentro del marco del estudio de políticas contables se evalúe esta situación, puesto que presenta las dos miradas: 1) depreciar fiscalmente, para disminuir el impuesto de manera legal; cuando se enajene un bien, se tendrá que “devolver” el gasto por depreciación a una tarifa plena de renta, y lo que sobre como utilidad se gravará como ganancia ocasional al 10 %; o 2) no depreciar, lo que implica pagar más impuesto durante la vida útil del bien, pero al final de la misma no se tendría renta por recuperación deducción sino ganancia ocasional, si se lo ha tenido por más de dos años.
Teniendo en cuenta lo anterior, surge una duda respecto de los inmuebles, a saber, si su valor residual realmente será superior al de compra, ya que se valorizan con el tiempo, salvo circunstancias extraordinarias. Siendo así, los inmuebles, contable y fiscalmente, no tendrían por qué depreciarse. Esto último, ya que si al valor de compra se le resta el valor residual, se tendrá un valor negativo y, por tanto, la depreciación es cero.
Las empresas deprecian unos montos anuales de sus bienes inmuebles para disminuir su impuesto de renta, el cual podría tener que pagarse en el caso en que llegaran a enajenar dicho bien inmueble por su mismo precio de compra (hipotéticamente hablando) y este se encuentre totalmente depreciado. En este momento se tendría que devolver (renta por recuperación de deducciones) lo llevado durante su vida útil a las declaraciones de renta.
Es decir, si al final de la vida útil se enajenara el inmueble por el mismo valor de compra, la renta por recuperación de las deducciones tomadas anteriormente se gravaría a la tarifa plena en un solo año fiscal. No obstante, lo más común es que los bienes inmuebles se vendan a un mayor valor (lo cual es lo más obvio), con lo cual ese excedente quedaría gravado al 10 % con la tarifa de ganancia ocasional.
En vista de esta exposición, es conveniente que se evalúe este escenario para definir los temas involucrados e incorporar las políticas contables, y que en materia fiscal sea el máximo órgano de administración el que establezca cómo proceder, dado el impacto que se tiene. Precisamente por este tipo de diferencias surge el impuesto diferido como un mecanismo para reflejar los efectos de las mismas en el resultado real de la empresa, en el presente y en el futuro.
Gustavo Adolfo López Díaz
Gerente de Summa Consultoría Organizacional SAS
Especialista en revisoría fiscal, gerencia de impuestos y auditoría tributaria
Fundada en el año 2000 con la misión de “elevar el nivel profesional del Contador Público”
