Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Entre las muchas novedades incluidas en la resolución DIAN 3847 de abril 30 de 2008 sobre el reporte de la información exógena tributaria año gravable 2008 mencionada en el art.631 del ET y que se entregaría durante el 2009, una de las más singulares es la contenida en el artículo 5 de dicha resolución.
Ahí se menciona que la DIAN ha solicitado que se le informe, dentro del famoso Formato 1002, el valor de las “Devoluciones de Retenciones correspondientes a operaciones de años anteriores”.
Si son Devoluciones de Retenciones a título de Renta se reportarán con el concepto 2335; si son a título dee IVA se reportarán con el concepto 2336 (véase en el art.5 lo que es el literal “r” en el numeral 2, y el literal “d” en el numeral 3).
Y esto es importante: los agentes de retención a título de renta, si primero practicaron tales retenciones en las operaciones de compra (y hasta las declararon a la DIAN y se las pagaron) pero luego tal compra se anula por devolución de las mercancías compradas, el mes que se anule la operación debitarían el valor de las retenciones en la cuenta del pasivo de Retenciones en la Fuente que tengan pendientes de pago a la DIAN (ver el artículo 5 del decreto 1189/88; además, esto es algo que no se puede hacer con las retenciones de timbre).
No hay ningún problema si la operación de compra y anulación se hace dentro de un mismo año fiscal, pues al final de dicho año al asalariado, proveedor o acreedor a quien se habían practicado las retenciones se le expedirá un único certificado por el año gravable en el que figurará el valor neto de las retenciones a título de renta efectivamente descontadas. (Nota: en el caso de las retenciones de IVA, el certificado se expide dentro de los 15 días a la finalización de cada bimestre; ver parágrafo 2 del art.615 del ET).
Ese valor que se le certifique al asalariado, al proveedor o al acreedor será el que ellos podrán incluir en su respectiva declaración de renta.
Sin embargo, si luego de que se haya cerrado un año fiscal y hasta se haya expedido el certificado por las retenciones practicadas llega a suceder que se anulan las operaciones de ese año ya cerrado y por tanto se produce una “devolución de la retención” que era de un año anterior, habría más complicaciones
Así se desprende de lo que indica hoy día el art.5 del decreto1189 de 1988 donde se lee:
“ART. 5º—Cuando se anulen, rescindan o resuelvan operaciones que hayan sido sometidas a retención en la fuente por impuesto sobre la renta y complementarios, el agente retenedor podrá descontar las sumas que hubiere retenido por tales operaciones del monto de las retenciones por declarar y consignar en el período en el cual se hayan anulado, rescindido o resuelto las mismas. Si el monto de las retenciones que debieron efectuarse en tal período no fuere suficiente, con el saldo podrá afectar las de los períodos inmediatamente siguientes.
Para que proceda el descuento el retenedor deberá anular cualquier certificado que hubiere expedido sobre tales retenciones.
Cuando las anulaciones, rescisiones o resoluciones se efectúen en el año fiscal siguiente a aquél en el cual se realizaron las respectivas retenciones, para que proceda el descuento el retenedor deberá además, conservar una manifestación del retenido en la cual haga constar que tal retención no ha sido ni será imputada en la respectiva declaración de renta y patrimonio.”
(los subrayados son nuestros)
Como se ve, la devolución en años siguientes de retenciones practicadas en años anteriores implicaría que el sujeto pasivo no pudo haberse descontado la retención en su declaración de renta de ese año anterior.
En caso de que ese sujeto pasivo sí se las haya descontado, el agente retenedor no debitaría del pasivo de retenciones en la fuente por pagar a la DIAN sino que debitaría una cuenta por cobrar a ese sujeto pasivo para que así ese sujeto pasivo no tenga que modificar su declaración de renta y además cumpla con reintegrarle al agente de retención el dinero que este último ya le había pagado a la DIAN.
Además, habría que entender que en los casos de estas devoluciones de retenciones, no puede ese sujetivo pasivo ni siquiera tomar la retención que se está reversando y acreditarla dentro de su cuenta 135515 en la que se estén acumulando las nuevas retenciones que su agente retenedor le esté haciendo dentro de ese nuevo año fiscal (no se permite mezclar las retenciones de un año nuevo con las de un año viejo)
De esta forma, si un agente retenedor efectúa devoluciones de retenciones en un año siguiente, y lo hace debitando de su cuenta del pasivo de retenciones en la fuente por pagar (algo para lo cual sugerimos que se cree entonces una subcuenta especial que facilite al final del año la elaboración del formato 1002), lo que va a ganar la DIAN cuando se lo informe es verificar que el sujeto pasivo en efecto no se haya tomado tal retención en la declaración de renta de esos años anteriores (pero será algo que no le servirá de nada si esas declaraciones de renta de años anteriores ya están en firme …).
Pero el gran problema es que en el diseño del formato 1002, cuando se reporte una “devolución de retención a título de renta de años anteriores” (y con el concepto 2335), la DIAN no podrá saber en qué año se practicó originalmente esa retención que luego se terminó devolviendo durante el 2008.
Sin ese dato ¿Qué clase de auditoría podrá hacer?.
De seguro que esta deficiencia implicará un posible modificación a la resolucion 3847.
Pasemos ahora a mirar la complejidad que también se presentará cuando haya que reportar en el mismo formato 1002 las “devoluciones de retenciones en la fuente a título de IVA».
En este tipo de devoluciones es más complejo pensar en “devoluciones de retenciones de años anteriores” (las cuales se reportarán en el formato 1002 con el concepto 2336), pues esas retenciones de IVA se descuentan por los sujetos pasivos es en periodos bimestrales y no en periodos anuales.
En consecuencia, la DIAN hubiera tenido que solicitar esas operaciones de devolución de retenciones de IVA solicitando que se las detallarán como “devoluciones de retenciones de bimestres anteriores”.
Y es que en el artículo 11 del decreto 380 de 1996 se menciona lo siguiente:
Articulo 11. Procedimiento en devoluciones, rescisiones, anulaciones o resoluciones de operaciones sometidas a retención en la fuente por IVA y retenciones practicadas en exceso. En los casos de devolución, rescisión, anulación o resolución de operaciones sometidas a retención en la fuente por impuesto sobre las ventas, el agente retenedor podrá descontar las sumas que hubiere retenido por tales operaciones del monto de las retenciones por declarar y consignar correspondientes a este impuesto, en el periodo en el cual aquellas situaciones hayan tenido ocurrencia.
Si el monto de las retenciones de IVA que debieron efectuarse en tal periodo no fuere suficiente, con el saldo podrá afectar la de le dos periodos inmediatamente siguientes.
En los casos de retenciones en la fuente de IVA, practicadas en exceso, el agente retenedor aplicará el mismo procedimiento establecido en el inciso anterior. En todo caso podrá reintegra tales valores, previa solicitud escrita del afectado con la retención, acompañada de las pruebas cuando a ello hubiere lugar.
PARAGRAFO 1. Para los efectos de lo previsto en este artículo, el retenido deberá manifestarle por escrito al retenedor que los valores retenidos en la condiciones aquí previstas no fueron ni serán imputados en la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente. Si dichos valores fueron utilizados, el retenido deberá reintegrarlos al retenedor.
PARAGRAFO 2. Para que proceda el descuento, el retenedor deberá anular el certificado de retención del impuesto sobre las ventas y expedir uno nuevo sobre la parte sometida retención, cuando fuere el caso. (el subrayado es nuestro)
Como se ve, siendo el caso de que las retenciones de IVA se descuentan muy rápido por parte de los sujetos pasivos (se las toman bimestralmente), lo que normalmente sucedera en los casos en que el agente de retención de IVA las tenga que “devolver” será lo que dice el texto que subrayamos: el agente de retención no va a debitar del pasivo de retenciones de IVA por pagar a la DIAN sino que debitará una cuentar por cobrar al sujeto pasivo para que este le devuelva el dinero.
En los únicos casos en que una devolución de retención de IVA se termine produciendo en un año posterior a aquel en que inicialmente se había practicado (que es lo que pide la DIAN que se le informe por el 2008) y que el agente de retención la debite del pasivo de retenciones de IVA por pagar a la DIAN, sería cuando (por ejemplo) la devolución se haya producido entre enero y febrero del 2008 y la retención original se haya practicado en los últimos bimestres del año 2007.
Además, y al igual de lo ya comentado con las devoluciones de retenciones a título de renta, de nada le va a servir a la DIAN que le informen sobre “devoluciones de retenciones a título de IVA de años anteriores” si en la estructura del formato 1002 no hay un espacio para indicar cual era ese “año anterior”…
En conclusión, tal parece que lo que debemos esperar de la DIAN es una modificación a esta petición tan particular que esta vez le ha hecho a los informantes del formato 1002 para el año gravable 2008.
Además, a parte de estas complejidades que aquí acabamos de poner en evidencia, es interesante mencionar que en los reportes del formato 1002 por el año gravable 2008 se podrán seguir presentando otras situación complejas de reportar y que ya tuvimos ocasión de comentar en una conferencia gratuita anterior (titulada “¿Cuál sería el Valor Base en el reporte de las Retenciones sobre Salarios hechas durante el 2006? “) y en un editorial anterior (titulado “¿Contra qué datos se deben verificar los reportes de Medios Magnéticos 2005 de quienes fueron agentes de retención?), pero que se podrán seguir dando por cuanto parece que la DIAN no ha caído en cuenta de las mismas y no hace las precisiones del caso en sus resoluciones de cada año.
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