DIAN cambia de opinión sobre la base del impuesto al patrimonio 2011 para Cooperativas

Con su nuevo concepto 23888 de Abril 4 de 2011, y luego de estudiar documentos del Congreso,  la DIAN concluyó que la medida contenida en el artículo 295-1 del Estatuto Tributario se estableció para beneficio de las Cooperativas y no de sus asociados y por tanto es la Cooperativa la que restaría, en el cálculo de su impuesto al patrimonio, el valor patrimonial neto de los aportes recibidos de sus asociados. Como sea, esto puede traer algunas complicaciones a la hora de su aplicación práctica.

El pasado 4 de abril de 2011 la DIAN expidió su concepto 23888 a través del cual revocó su anterior concepto 099197 de Diciembre 30 de 2010 y expuso su nueva interpretación sobre la controvertida norma contenida en el parágrafo del artículo 295-1 del Estatuto Tributario relacionada con la base gravable para el Impuesto al Patrimonio de 2011 en el caso de las Cooperativas.

La norma contenida en el artículo 295-1 (adicionado con la Ley 1370 de Diciembre de 2009) menciona que para efectos del impuesto al patrimonio de Enero 1 de 2011, y que aplica a los contribuyentes  (incluidos cooperativas) que en esa fecha posean patrimonios líquidos superiores a $3.000.0000.000, se podrán restar a la base gravable los valores patrimoniales netos correspondientes a ciertos activos que expresamente se señalan en esa norma (como acciones y aportes poseídos en sociedades nacionales, o la casa de habitación, o activos para el mejoramiento del medio ambiente, etc.)

Pero en el parágrafo de dicho artículo 295-1 los congresistas aprobaron incluir un inciso confuso que solo aplica a las cooperativas y que dice:

“Así mismo, se excluye de la base el valor patrimonial neto de los aportes sociales realizados por los asociados, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el numeral 4 del artículo 19 de este Estatuto”

La primera  interpretación de la DIAN

De acuerdo con la lectura simple que se hace a dicho inciso, se podía entender, y así lo hizo la DIAN en su primer concepto 099197 de Diciembre de 2010, que la norma beneficia es a los asociados de la cooperativa para que cuando ese asociado tenga que presentar su Declaración del impuesto al patrimonio pueda entonces restar el valor patrimonial neto de ese activo que él declararía dentro de su patrimonio a Enero 1 de 2011 (activo denominado “aportes en la cooperativa XXX”).

Con eso se les daría por primera vez a los asociados de las cooperativas el mismo trato de equidad tributaria que siempre se había dado en las anteriores versiones del impuesto al patrimonio únicamente a los socios y accionistas de las sociedades comerciales colombianas, pues como la sociedad paga el impuesto sobre su patrimonio líquido (que al mismo tiempo es un activo en las declaraciones de los socios o accionistas), entonces por simetría tributaria era lógico que el socio pueda restar el valor patrimonial neto del activo que él posee (“acciones y/o cutas en la sociedad”) y así se evita una doble tributación sobre un mismo patrimonio.

Por tanto, si las cooperativas también han tenido que pagar siempre el impuesto al patrimonio, lo justo era permitir que el asociado, si también presentaba declaración del Impuesto al Patrimonio, pudiera restar el activo “aportes en la cooperativa” para evitar una doble tributación sobre un mismo patrimonio, pero las versiones anteriores no lo permitían, y solo con la nueva versión del impuesto introducida con la Ley 1370 de 2009 sí se estaría permitiendo.

La segunda interpretación de la DIAN

Hasta allí la nueva norma y la primer interpretación de la DIAN tienen toda su lógica y es la que hemos compartido en nuestro portal (Veáse  ¿Qué sucederá con los aportes de los asociados a las cooperativas y el impuesto al patrimonio de 2011?)

Pero resulta que las Cooperativas rechazaron esa primer interpretación de la DIAN y sostuvieron que la intención de los congresistas al aprobar el inciso antes citado era privilegiar a la Cooperativa y no a sus asociados, razón por la cual la norma se debe entender en el sentido de que la Cooperativa, en su base del impuesto al patrimonio, es la que podrá restar los dineros recibidos de sus asociados y que en los balances de ellas figura en su patrimonio como “aportes sociales recibidos”

La DIAN por tanto, después de recurrir a los documentos de los debates del congreso donde se discutió la propuesta que se convirtió en la Ley 1370 de 2009, le dió la razón a las Cooperativas pues en esos documentos (citados en el nuevo concepto 23888) se leían frases como las siguientes:

“el H. Representante Wilson Borja Díaz, manifestó: “…, también planteamos el derecho que tienen las cooperativas para que por lo menos si se (sic) exceptúan completamente, que debería ser la posición a asumir por estas comisiones económicas, por lo menos se establezca que se descuenten los aportes de los asociados para poder tener la liquidación sobre el monto de la cual se debe imponer el impuesto.

…Como ponentes planteamos, hemos firmado la proposición, y estamos de acuerdo en que haya por lo menos esa excepción de descuentos, de lo que son los aportes sociales de las cooperativas, para el monto sobre el cual debe liquidarse el impuesto,…»

El Senador Gabriel Ignacio Zapata Correa, ponente del proyecto de Ley, intervino en los siguientes términos:

«…, las cooperativas y sus asociaciones, uniones, ligas centrales, organismos de grado superior de carácter financiero, asociaciones mutualistas, instituciones auxiliares del cooperativismo, confederaciones cooperativas podrán detraer de la base el valor patrimonial neto de los aportes realizados por sus asociados.» (Subrayado fuera de texto).

(Subrayados hechos por la DIAN).

Luego de hacer hecho esas citas de los documentos del debate en el Congreso, la DIAN llegó entonces a la siguiente conclusión:

“De las proposiciones y manifestaciones referidas efectuadas en los diferentes debates de la Ley en estudio, tal Como se documentan por este Despacho, resulta claro que la voluntad del legislador era permitir que las Cooperativas excluyeran de la base para liquidar el impuesto al patrimonio, el valor de los aportes sociales realizados por sus asociados.

En mérito de lo expuesto se revoca el Oficio No. 099197 del 30 de diciembre de 2010”

(el subrayado es nuestro)

Los efectos de la nueva interpretación

Sí es claro entonces  que la voluntad de los legisladores fue beneficiar a la cooperativa y no a sus asociados, en ese caso a los asociados de la cooperativa, si les toca presentar también declaración del Impuesto al patrimonio, les tocará entonces tributar el impuesto sobre el activo que ellos posean llamado “aportes en la cooperativa” pues no lo podrán restar en sus propias declaraciones del impuesto al patrimonio.

Además,  si lo que permite el artículo 295-1 es restar ciertos activos que el declarante lleve a su declaración del Impuesto al Patrimonio, en ese caso cuando la cooperativa presente su declaración del impuesto al patrimonio lo que se le estará  permitiendo es que ella decida a su libre albedrío cuál activo o activos fueron los que se adquirieron con solamente los aportes de los asociados y además tendría que restar ese activo o activos por su valor patrimonial neto .  Pero esto puede traer complicaciones como las siguientes:

Supóngase Una cooperativa tiene los siguientes activos y pasivos  a Enero 1 de 2011.

Como puede verse, en casos como este se estaría produciendo la situación compleja de  que como el patrimonio bruto fiscal (la suma de los activos a valor fiscal) es de solo $3.200.000.000 pero el valor de los aportes sociales contablemente es de$ 3.500.000.000, entonces se interpretaría que todo el activo fiscal fue adquirido con solo esos aportes sociales y eso no es cierto pues también existen pasivos.

Es por eso que al restar la totalidad del valor patrimonial neto de los “aportes  de los asociados” (partiendo de que son aportes que contablemente ascienden a $3.500.000.000 pero que fiscalmente se transforman en activos fiscales con otros valores) la base fiscal gravable se vuelve entonces negativa y en ese caso habría que jugar aritméticamente para que en vez de restar la cifra de $3.287.879.000 se reste la cifra que de $2.912.121.000 para que la base sea cero.

Además, si todo el activo fiscal fue adquirido con solo los aportes sociales, y en el proceso de depuración sucede que el activo llamado “acciones poseídos en sociedades nacionales” ya se está restando en línea independiente, es por eso que no se podía tomar el valor total que arrojaba el cálculo del “valor patrimonial neto de los aportes sociales” pues equivalía prácticamente a restarse dos veces el mismo activo. Eso se ve mejor en esta modificación del ejemplo:

En este caso, después de restar el valor patrimonial neto del activo “acciones en sociedades nacionales” por 200.000.000, lo que puede restar adicionalmente la cooperativa sería solo un valor de 3.100.000.000 para que la base no sea negativa.

Efectos en el otro impuesto creado con el Decreto-Ley 4825 de 2010

Debe recordarse que en el artículo 4 del  Decreto Ley 4825 de Diciembre 29 de 2010, que estableció un impuesto al patrimonio para los contribuyentes que tengan entre 1.000 y 3.000 millones (y que es un decreto que ya fue declarado exequible condicionalmente), también quedó incluida la misma disposición que está contenida en el parágrafo del artículo 295-1 del Estatuto Tributario y que hemos comentado en el presente editorial.

Por consiguiente, podemos suponer que cuando el Gobierno nacional redactó ese artículo 5 también tuvo la misma intención de los legisladores cuando redactaron la Ley 1370 de 2009 y por ello se diría que las cooperativas con patrimonios líquidos entre 1.000 y 3.000 millones, que les toque responder por el impuesto al patrimonio del Decreto-Ley 4825, también podrán restar el “valor patrimonial neto de los aportes recibidos de sus asociados” teniendo cuidado con las mismas situaciones que antes ilustramos.

(Nota: La DIAN diseño un solo formulario 420 para que en él se liquiden ambos impuestos al patrimonio, es decir, tanto el establecido con la Ley 1370 de 2009 como el establecido con el Decreto-Ley 4825 de 2010; ambos impuestos al patrimonio se vencerán durante Mayo de 2011; ver artículo 30 del Decreto 4836 de Diciembre 30 de 2010)

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