Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
A través de la adición del Capítulo IV al Título II, Libro I del Estatuto Tributario, por el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016 se agregaron disposiciones fiscales sobre algunos elementos del Estado de Situación Financiera de Apertura –ESFA–. En este editorial se analizarán algunas de estas disposiciones.
La adición del artículo 289 al Estatuto Tributario contempló una serie de consideraciones sobre los efectos del Estado de Situación Financiera de Apertura aplicables para el impuesto de renta y complementario. Estas consideraciones abordan principalmente aspectos en cuanto a activos, pasivos, cambios en las políticas contables y errores contables, elementos susceptibles a modificaciones conforme al proceso de adopción por primera vez.
Los dos primeros numerales establecen consideraciones fiscales sobre la reexpresión y valoración de activos y pasivos, así como el no reconocimiento de ciertas de estas partidas conforme al Estándar Internacional.
Producto de la adopción por primera vez del Estándar Internacional de Información Financiera, se estableció como requerimiento la elaboración del denominado Estado de Situación Financiera de Apertura –ESFA– el cual sirvió como punto de partida para el reconocimiento de partidas y transacciones bajo el nuevo Estándar, de tal manera que una entidad que presente sus primeros estados financieros bajo el correspondiente nuevo marco, pueda hacerlo con la suficiente puntualidad. En todo caso, se debe tener presente que el ESFA es un informe interno de la entidad, elaborado, según hemos señalado, como un instrumento de análisis en el proceso de convergencia.
En este proceso, como era de esperarse, se generarían una serie de ajustes producto de las diferencias generadas entre las políticas anteriores, las aplicadas a partir del Estándar y las de la posterior aplicación en los procedimientos de medición y clasificación de las distintas partidas de los estados financieros.
En todo caso, el ESFA debió ser elaborado con corte al 1 de enero del 2014, 2015 e incluso 2016, de acuerdo con los marcos técnicos normativos aplicables a cada Grupo o a las autorizaciones de aplazamiento indicadas en el Decreto 2496 de 2015. Particularmente, para el caso del Grupo 2 estas entidades debieron realizar su ESFA conforme a la Sección 35 del Estándar para Pymes y culminar el proceso al 31 de diciembre del 2016, fecha en la cual se deberán realizar los primeros estados financieros comparativos (en este se compararon los cortes del 31 de diciembre del año 2015 y del 2016).
Como se ha mencionado, la actual reforma tributaria contempló unas disposiciones fiscales sobre los efectos del ESFA. El numeral 1° del artículo 289 del Estatuto Tributario dispuso dos aspectos a tener en cuenta; por un lado que la reexpresión de activos y pasivos, producto de la adopción por primera vez, para efectos fiscales no generarán nuevos ingresos o deducciones, si dichos activos y pasivos ya hubiesen generado ingresos o deducciones en períodos anteriores.
De igual forma, los nuevos valores determinados de los activos y pasivos producto de la aplicación del nuevo marco técnico contable no tendrán efecto fiscal y deberá conservarse los valores patrimoniales declarados fiscalmente en el año o período gravable anterior.
Al respecto, recordemos que el Estándar establece que el proceso de elaboración del ESFA implicaría, entre otros procedimientos:
Estas situaciones, y por ende esta disparidad con lo fiscal, se pueden presentar en múltiples transacciones. Por ejemplo, las estimaciones bajo el Estándar Internacional sobre el deterioro de cartera, inventarios y demás activos a los que se aplique el método de medición al costo o costo amortizado presentarán diferencias en su información financiera al seguir las disposiciones contables, y no las tributarias. De igual forma, estimaciones como las vidas útiles, valores residuales y valor razonable de algunos activos podrán presentar igual disparidad con la norma fiscal.
En cuanto al numeral 2° se establece, siguiendo la misma línea normativa, que las partidas de activos y pasivos que, por efectos de la aplicación del Estándar Internacional por primera vez, no cumplan con los requisitos para ser reconocidos como tal deberán mantener el valor patrimonial del año o período gravable anterior, es decir, el valor declarado.
El Estándar Internacional explícitamente requirió que en el ESFA no se reconocieran activos o pasivos si el marco normativo no lo permite.
De esta forma, estas diferencias frente a la norma fiscal presentadas a partir del Estado Financiero de Apertura no tendrán ningún efecto fiscal y se deberá, por tanto, conservar los valores y las estimaciones declaradas fiscalmente para efectos de la presentación de la información tributaria.
Este nuevo artículo del Estatuto Tributario contempla otros 5 numerales con preceptos particulares sobre los efectos del ESFA en cuanto a las disposiciones fiscales, entre los que se destaca el tratamiento de algunos ajustes contables, errores, depreciaciones, entre otros, los cuales analizaremos en próximos editoriales.
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