Evidencias documentales del revisor fiscal (Parte II) – Carlos Humberto Sastoque

En la primera parte de esta serie de editoriales sobre evidencias documentales del revisor fiscal abordé qué debe tener en cuenta un revisor fiscal cuando se dispone a realizar su trabajo de auditoría. En esta segunda parte trataré la planeación de las labores de la revisoría fiscal.

Planeación de la revisoría fiscal

Los diversos documentos que se utilizan para la planeación de las labores de la revisoría fiscal (para aplicarlos durante un año, por lo general) son elementos fundamentales para obtener evidencias válidas y suficientes que le permitan al revisor fiscal presentar los múltiples informes que se deriven de su trabajo y comprobar que cumplió eficientemente con las responsabilidades asumidas. Por ello es indispensable que se haga dicha planeación, y que sus bases sean sólidas y sustentables.

Con el fin de que se tenga adecuada ilustración del marco legal y conceptual ligado a la planeación del trabajo del revisor fiscal, y para facilitar su óptima estructuración, es bueno analizar en los siguientes párrafos lo relacionado con tal marco.

Las NAGA y la Ley 43 de 1990

Desde hace más de 60 años se comenzaron a difundir y aplicar en casi todos los países del mundo las denominadas Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –NAGA–. A través del artículo 7 de la Ley 43 de 1990 se establecieron estas normas como de obligatorio cumplimiento por parte de los revisores fiscales y auditores en Colombia. El numeral 2 del mencionado artículo 7, que contiene las normas relativas a la ejecución del trabajo, dice en sus literales a) y b):

“a) El trabajo debe ser técnicamente planeado y debe ejercerse una supervisión apropiada sobre los asistentes, si los hubiere.

b) Debe hacerse un apropiado estudio y una evaluación del sistema de control interno existente, de manera que se pueda confiar en él como base para determinar la extension y oportunidad de los procedimientos de auditoria”.

Lo anterior significa que por obligación legal los revisores fiscales tenían que hacer planeación de su trabajo. Me da pena confesarlo, pero durante los dos períodos en los que hice parte del Tribunal Disciplinario de la Junta Central de Contadores (entre 1978 y 1980 y entre 1988 y 1990), y en los dos años en que fui asesor de su departamento jurídico en el siglo en curso, realicé visitas de inspección a revisores fiscales que habían sido acusados por violaciones al Código de Ética e incumplimiento de sus responsabilidades profesionales, y en todas esas visitas me encontré con que ninguno de ellos había hecho planeación de su trabajo. En general, no tenían los entonces denominados “papeles de trabajo”, ni evidencias válidas y suficientes para emitir sus dictámenes y otros informes.

Ley 1314 de 2009, DUR 2420 de 2015, NIA 300 y NIEA 3000

El 13 de julio de 2009 fue expedida la Ley 1314, en la que se definió cuáles son las Normas de Aseguramiento de la Información, y se facultó al Gobierno nacional para expedirlas mediante decreto, con base en las propuestas que hiciera el Consejo Técnico de la Contaduría Pública.

El 14 de diciembre de 2015 se expidió el denominado Decreto Único Reglamentario DUR 2420, que en su parte 2, título 1, adopta para Colombia las Normas de Aseguramiento de la Información NAI, que incluyen las Normas Internacionales de Auditoría NIA y las Normas Internacionales de Encargos para Atestiguar NIEA (International Standards on Assurance Engagements –ISAE–).

El artículo 1.2.1.1 del mencionado DUR 2420 de 2015 dicta “expídase el marco técnico normativo de las Normas de Aseguramiento de la Información” (que contiene entre otras las NIA y las NIEA).

El artículo 1.2.1.2 (modificado por el Decreto 2132 de 2016) dice textualmente:

“El presente título será de aplicación obligatoria para todos los contadores públicos, en las siguientes condiciones:

1. Los revisores fiscales que presten sus servicios a entidades del grupo 1, y a las entidades del grupo 2 que tengan más de 30.000 salarios mínimos legales mensuales vigentes (smmlv) de activos o más de 200 trabajadores”.

Y extiende la misma obligación a “los revisores fiscales que dictaminen estados financieros consolidados de estas entidades”.

El numeral 3 de este artículo (modificado por el Decreto 2132 de 2016) indica que:

“Los revisores fiscales que presten sus servicios a entidades no contempladas en los numerales precedentes de este artículo, cualquiera sea el sector al que pertenezcan, para el cumplimiento de sus funciones, observarán los criterios establecidos en el artículo 7 de la Ley 43 de 1990 y demás normas que lo desarrollen; no obstante, los revisores fiscales a los que hace referencia el presente numeral podrán aplicar voluntariamente las NAI descritas en el numeral 1 anterior.”

De esto podemos deducir que quienes no estén obligados a aplicar las NAI y quienes no las apliquen voluntariamente seguirán actuando bajo las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas, estipuladas en el artículo 7 de la Ley 43 de 1990 (cabe anotar que el parágrafo de esta norma fue declarado inexequible por la Sentencia C-530 de 2000), y las modificaciones que en el futuro les hagan mediante norma legal.

Por otra parte, el artículo 1.2.1.3 del DUR 2420 ordena:

“El revisor fiscal aplicará las Normas Internacionales de Auditoría, anexas a este libro, en cumplimiento de las responsabilidades contenidas en los artículos 207, numeral 7, y 208 del Código de Comercio, en relación con el dictamen de los estados financieros”.

Y el artículo 1.2.1.4 establece que:

“El revisor fiscal aplicará las ISAE, anexas a este título, en desarrollo de las responsabilidades contenidas en el artículo 209 del Código de Comercio, relacionadas con la evaluación del cumplimiento de las disposiciones estatutaria y de la asamblea o junta de socios y con la evaluación del control interno”.

La NIA 300 se refiere a la obligación y conveniencia de que se haga una oportuna y adecuada planeación del trabajo (“planeamiento”, lo llama esta norma). La NIEA 3000 también lo exige.