Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Ante la expectativa de un posible incremento del IVA, que pasaría del 16% al 19% en 2017, algunos prestadores de servicios han decidido facturar de manera anticipada con fecha de 2016 los servicios que solo prestarán en 2017. En tal caso, han generado el IVA con la tarifa actual del 16%.
Como el texto del proyecto de reforma tributaria que hoy día se estudia en el Congreso contempla elevar la tarifa general del IVA desde el actual 16% a un 19%, y dicho cambio aplicaría a partir de enero 1 de 2017, algunos prestadores de servicios gravados han decidido aplicar en lo que resta de 2016 una estrategia para evitar (de forma legal) el impacto de tal aumento del IVA en los valores finales que cobrarían a sus clientes.
En efecto, algunos prestadores de servicios (como aquellos que prestan servicios de consultoría o capacitaciones) están decidiendo expedir de forma anticipada, durante los meses de noviembre y diciembre de 2016, las facturas de ventas por servicios que solo prestarán durante 2017. Así, ya se encuentran en el mercado ofertas de varias empresas que están vendiendo cupos para seminarios que serán dictados en febrero de 2017, e incluyen frases como “Reserve su cupo hoy y evite el incremento del IVA en enero» en el marco de su campaña publicitaria.
Lo mismo sucedería con los hoteles, quienes desde ya pueden estar vendiendo servicios de hospedajes que solo serán prestados durante 2017. O con los arrendadores de locales comerciales, que pueden cobrar por adelantado el canon de arrendamiento de varios meses de dicho año. O con las compañías de seguros, al expedir en 2016 las pólizas que cubrirán contingencias del año siguiente.
En relación con lo anterior, es claro que quienes facturan por anticipado en 2016 la prestación de un servicio a ejecutarse durante 2017, incluyen en sus facturas un IVA que se liquida con la actual tarifa del 16%, no con la tarifa que existiría cuando se ejecute el servicio. Esto sería respaldado por la aplicación de la norma contenida en el literal c) del artículo 429 del ET:
“Artículo 429. Momento de causación. El impuesto se causa:
a. En las ventas, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente y a falta de éstos, en el momento de la entrega, aunque se haya pactado reserva de dominio, pacto de retroventa o condición resolutoria.
b. En los retiros a que se refiere el literal b) del Artículo 421, en la fecha del retiro.
c. En las prestaciones de servicios, en la fecha de emisión de la factura o documento equivalente, o en la fecha de terminación de los servicios o del pago o abono en cuenta, la que fuere anterior.
d. En las importaciones, al tiempo de la nacionalización del bien. En este caso, el impuesto se liquidará y pagará conjuntamente con la liquidación y pago de los derechos de aduana.
Parágrafo. Cuando el valor convenido sufriere un aumento con posterioridad a la venta, se generará el impuesto sobre ese mayor valor, en la fecha en que éste se cause.”
(El subrayado es nuestro)
La norma antes citada demuestra que un servicio puede ser facturado antes que suceda la prestación del mismo (esta situación tiene aún más validez si junto a la factura también se recibió el pago anticipado del cliente). En ese caso, al momento de expedir la factura o documento equivalente, sería cuando se causaría el respectivo IVA, obviamente con la tarifa vigente al momento de expedir la factura (ver también el Concepto DIAN 31271 de abril de 2009).
En todo caso, si la norma anterior solo tiene efectos para la causación del IVA, esto implicaría que, frente a los impuestos de renta y CREE, el prestador del servicio deberá reconocer fiscalmente el ingreso en el momento en que preste el servicio, pues al expedir la factura solo estaba recibiendo “ingresos por anticipado” (ver artículo 27 del ET).
Por tanto, para efectos de dichos impuestos, el prestador del servicio facturado de forma anticipada solo tendría que reconocer un pasivo. Lo mismo sucedería con la tributación de quien pagó por adelantado el servicio: nada más podría reconocer fiscalmente un activo por concepto de gastos pagados por anticipado.
Además, si el adquiriente del servicio practica retenciones en la fuente a título de renta en el momento en que este le fue facturado, el prestador podrá utilizarlas en la declaración de renta del año en el cual sí deba reconocer fiscalmente el ingreso. Esto se encuentra respaldado por la norma contenida en el artículo 14 del Decreto 2277 de noviembre de 2012, que fue recopilado en el artículo 1.6.1.21.25 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016. Allí se lee lo siguiente:
“Artículo 1.6.1.21.25. Las retenciones deben descontarse en el mismo año fiscal en que fueron practicadas. Cuando el sujeto pasivo de retenciones en la fuente, esté obligado a presentar declaraciones de renta y complementario, deberá incluir las retenciones que le hubieren practicado por un ejercicio fiscal, dentro de la liquidación privada correspondiente al mismo periodo, salvo que se trate de retenciones que le hubieren practicado sobre ingresos que de conformidad con las normas legales deban ser tratados como ingresos diferidos, caso en el cual las retenciones se incluirán en la declaración del periodo en el cual se causen dichos ingresos.
No habrá lugar a devolución y/o compensación originada en retenciones no incluidas en la respectiva declaración.”
(El subrayado es nuestro).
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