Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
El cierre contable del 2015 bajo Normas Internacionales requiere el reconocimiento de activos y pasivos por impuestos diferidos, provenientes, entre otros asuntos, de las diferencias temporarias entre las bases contables y fiscales de los activos y pasivos.
Si bien el 2015 es apenas el año de transición para las entidades pertenecientes al Grupo 2 de la convergencia a Estándares Internacionales de Información Financiera, estas entidades deben elaborar unos estados financieros al corte del 31 de diciembre del 2015, los cuales se incluirán como comparativos en los primeros estados financieros a presentarse con corte al 31 de diciembre del 2016.
En los estados financieros del 2015, los cuales aún no serán publicados, las entidades deben incluir los activos y pasivos por impuestos diferidos que puedan generarse por las diferencias temporarias entre los valores contables y fiscales de sus activos y pasivos.Uno de los casos que se puede presentar con relativa frecuencia tiene que ver con las diferencias entre la depreciación contable y fiscal de los activos clasificados como propiedades, planta y equipo –PPE–.
Por ejemplo, una entidad adquiere un vehículo por un valor de $80.000.000; la vida útil estimada es de 10 años, y el valor residual es de $30.000.000.
Para efectos financieros, la depreciación se calcula así:
Por su parte, la depreciación anual para efectos fiscales se calcula así:
Como se puede observar, la depreciación para efectos fiscales es mucho más acelerada que la depreciación para efectos financieros, lo cual conlleva a que las utilidades gravadas sean más bajas en los primeros 5 años, y más altas en los siguientes 5.
Analicemos los valores contables y fiscales de la PPE, suponiendo que este es el único activo existente:
Tabla de valoración financiera del activo:
| Año | Costo | Valor residual | Valor depreciable | Vida útil | Depreciación anual | Depreciación acumulada | Saldo en libros |
| 1 | 80.000.000 | 30.000.000 | 50.000.000 | 10 | 5.000.000 | 5.000.000 | 75.000.000 |
| 2 | 80.000.000 | 30.000.000 | 45.000.000 | 9 | 5.000.000 | 10.000.000 | 70.000.000 |
| 3 | 80.000.000 | 30.000.000 | 40.000.000 | 8 | 5.000.000 | 15.000.000 | 65.000.000 |
| 4 | 80.000.000 | 30.000.000 | 35.000.000 | 7 | 5.000.000 | 20.000.000 | 60.000.000 |
| 5 | 80.000.000 | 30.000.000 | 30.000.000 | 6 | 5.000.000 | 25.000.000 | 55.000.000 |
| 6 | 80.000.000 | 30.000.000 | 25.000.000 | 5 | 5.000.000 | 30.000.000 | 50.000.000 |
| 7 | 80.000.000 | 30.000.000 | 20.000.000 | 4 | 5.000.000 | 35.000.000 | 45.000.000 |
| 8 | 80.000.000 | 30.000.000 | 15.000.000 | 3 | 5.000.000 | 40.000.000 | 40.000.000 |
| 9 | 80.000.000 | 30.000.000 | 10.000.000 | 2 | 5.000.000 | 45.000.000 | 35.000.000 |
| 10 | 80.000.000 | 30.000.000 | 5.000.000 | 1 | 5.000.000 | 50.000.000 | 30.000.000 |
Tabla de valoración fiscal del activo:
| Año | Costo | Valor depreciable | Vida útil | Depreciación anual | Depreciación acumulada | Saldo fiscal |
| 1 | 80.000.000 | 80.000.000 | 5 | 16.000.000 | 16.000.000 | 64.000.000 |
| 2 | 80.000.000 | 64.000.000 | 4 | 16.000.000 | 32.000.000 | 48.000.000 |
| 3 | 80.000.000 | 48.000.000 | 3 | 16.000.000 | 48.000.000 | 32.000.000 |
| 4 | 80.000.000 | 32.000.000 | 2 | 16.000.000 | 64.000.000 | 16.000.000 |
| 5 | 80.000.000 | 16.000.000 | 1 | 16.000.000 | 80.000.000 | – |
Las diferencias temporarias entre los valores fiscales y contables del activo generan en este caso un pasivo por impuestos diferidos de la siguiente manera:
| Valor contable | Valor fiscal | Diferencia temporaria | Pasivo por impuesto diferido 34%[1] |
| 75.000.000 | 64.000.000 | 11.000.000 | 3.740.000 |
| 70.000.000 | 48.000.000 | 22.000.000 | 7.480.000 |
| 65.000.000 | 32.000.000 | 33.000.000 | 11.220.000 |
| 60.000.000 | 16.000.000 | 44.000.000 | 14.960.000 |
| 55.000.000 | – | 55.000.000 | 18.700.000 |
| 50.000.000 | – | 50.000.000 | 17.000.000 |
| 45.000.000 | – | 45.000.000 | 15.300.000 |
| 40.000.000 | – | 40.000.000 | 13.600.000 |
| 35.000.000 | – | 35.000.000 | 11.900.000 |
| 30.000.000 | – | 30.000.000 | 10.200.000 |
Suponga que los únicos ingresos de la entidad provienen del alquiler de este vehículo, por un valor de $20.000.000 anuales, durante 10 años, y en el año 11 la entidad decide vender el vehículo por $30.000.000.
Con este escenario, el estado de resultados de la entidad y el valor del gasto por impuesto en unos estados financieros bajo Normas Internacionales, sería así:
| Año | Ingresos | Gastos | Resultados | Gasto por impuesto |
| 1 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 2 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 3 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 4 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 5 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 6 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 7 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 8 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 9 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 10 | 20.000.000 | 5.000.000 | 15.000.000 | 5.100.000 |
| 11 | – | – | – | – |
Al elaborar las declaraciones de renta de los 10 años durante los cuales la entidad alquiló el vehículo, y el año 11, en el cual decidió venderlo, obtenemos el valor del impuesto a cargo, así:
| Año | Ingresos | Deducciones | Resultados | Impuesto a cargo |
| 1 | 20.000.000 | 16.000.000 | 4.000.000 | 1.360.000 |
| 2 | 20.000.000 | 16.000.000 | 4.000.000 | 1.360.000 |
| 3 | 20.000.000 | 16.000.000 | 4.000.000 | 1.360.000 |
| 4 | 20.000.000 | 16.000.000 | 4.000.000 | 1.360.000 |
| 5 | 20.000.000 | 16.000.000 | 4.000.000 | 1.360.000 |
| 6 | 20.000.000 | 20.000.000 | 6.800.000 | |
| 7 | 20.000.000 | 20.000.000 | 6.800.000 | |
| 8 | 20.000.000 | 20.000.000 | 6.800.000 | |
| 9 | 20.000.000 | 20.000.000 | 6.800.000 | |
| 10 | 20.000.000 | 20.000.000 | 6.800.000 | |
| 11 | 30.000.000 | 30.000.000 | 10.200.000 |
A lo largo de los 11 años de este caso, se presenta una diferencia entre el valor del gasto por impuesto del estado de resultados y el impuesto a cargo en la declaración de renta. Esta diferencia se subsana justamente con el reconocimiento del pasivo por impuesto diferido, así:
| Gasto por impuesto (estado de resultados) | Impuesto a cargo (declaración de renta) | Pasivo por impuesto diferido 34% |
| 5.100.000 | 1.360.000 | 3.740.000 |
| 5.100.000 | 1.360.000 | 7.480.000 |
| 5.100.000 | 1.360.000 | 11.220.000 |
| 5.100.000 | 1.360.000 | 14.960.000 |
| 5.100.000 | 1.360.000 | 18.700.000 |
| 5.100.000 | 6.800.000 | 17.000.000 |
| 5.100.000 | 6.800.000 | 15.300.000 |
| 5.100.000 | 6.800.000 | 13.600.000 |
| 5.100.000 | 6.800.000 | 11.900.000 |
| 5.100.000 | 6.800.000 | 10.200.000 |
| – | 10.200.000 | – |
El valor del pasivo por impuesto diferido también se obtiene de tomar el gasto por impuesto y restarle el impuesto a cargo. Este cálculo es acumulativo, razón por la cual se incrementa entre los años 1 a 10. En el año 11, cuando se presenta la venta del activo, no se reconoce ingreso ni gasto en el estado de resultados, pero sí se reconoce una renta ordinaria por recuperación de depreciación, la cual genera un impuesto a cargo equivalente, en este caso, al valor reconocido como pasivo por impuesto diferido.
[1] Tasa de tributación supuesta del 34%. Cada entidad debe establecer la tasa a la cual tributa, para efectos del cálculo del impuesto diferido.
Juan David Maya Herrera
Consultor de Estándares Internacionales
*Exclusivo para actualicese.co
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