Los PUC y las cuentas de orden frente a las NIIF/IFRS – José Israel Trujillo del Castillo

La comunidad contable y empresarial del país frente al tema de la convergencia de las normas de contabilidad, de información financiera y de aseguramiento de la información, con estándares internacionales de aceptación mundial, ya definidos en el Direccionamiento Estratégico emitido por el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, hemos estado inquietos con varios temas derivados de este MEGAPROCESO, entre los cuales está el referente a los planes o catálogos de cuentas y la desaparición de algunos rubros como las Cuentas de Orden. 

Personalmente le he escrito un par de veces a la Superintendencia de Sociedades específicamente sobre el tema del plan de cuentas para registrar el reconocimiento de las transacciones bajo el escenario de las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF/IFRS, teniendo pendiente una reunión con dicha entidad para conversar sobre este y otros temas que sobre el mismo proceso está llevando a cabo este importante organismo de inspección, vigilancia y control estatal. 

Luego de estudiar y analizar con la suficiente profundidad y juicio el tema del plan o catálogo de cuentas he llegado a la conclusión de que el mismo no tiene nada que ver con el contenido y filosofía de las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF/IFRS.  Las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF/IFRS son precisamente normas para la preparación, presentación y revelación de los estados financieros; no son NORMAS DE REGISTRO CONTABLE o DE CONTABILIDAD como se llamaban antes (Normas Internacionales de Contabilidad NIC). Por lo tanto no esperemos encontrar en todo el texto y el contexto de las Normas Internacionales de Información Financiera NIIF/IFRS disposiciones sobre el catálogo de cuentas, descripción y dinámicas de las cuentas a utilizar en el procesamiento de la información contable generada en la diversidad de transacciones o hechos económicos que se producen diariamente en las empresas de todo tamaño. Recordemos que las NIIF/IFRS son estándares basados en principios y no en reglas rígidas o estáticas. 

Recordemos que desde que nacieron los PUC en el país en las dos últimas décadas del siglo XX, la academia contable hemos enseñado en la totalidad de los cientos de programas de Contaduría Pública existentes en nuestro territorio la contabilidad con base en las descripciones y dinámicas de las cuentas de los diversos PUC existentes, lo cual ha sido nefasto para los contadores formados, al enseñarle la contabilidad en forma instrumental (el PUC es un instrumento codificado de simple registro y nada más) y no con base en criterios o fundamentos epistemológicos que conlleven al reconocimiento, medición, presentación y revelación de los hechos económicos en forma más racional y razonable.

El artículo 3º. de la ley 1314 de 2009 no distingue NORMAS DE CONTABILIDAD de NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA, dando a entender que son un mismo conjunto. En ese texto se menciona la inclusión de NORMAS TÉCNICAS SOBRE REGISTROS Y LIBROS.  Todas las NIIF/IFRS tratan en sus abundantes contenidos textuales el tema del RECONOCIMIENTO.  Revisado el Diccionario de la Real Academia Española (www.rae.es) al buscar el verbo RECONOCER encontramos diecisiete (17) acepciones de las cuales ninguna se relaciona con la temática que nos ocupa. Y si buscamos el término RECONOCIMIENTO, el significado es acción y efecto de reconocer o reconocerse; lo cual tampoco nos da respuesta precisa. En el Glosario emitido por IFRS Foundation, encontramos la siguiente definición del término

RECONOCIMIENTO: 

Proceso de incorporación, en el balance (estado de situación financiera) o en el estado de resultados (estado del resultado integral) de una partida que cumpla la definición del elemento correspondiente y que satisfaga los siguientes criterios para su reconocimiento:

a) Que sea probable que cualquier beneficio económico asociado con la partida que llegue a, o salga de la entidad, y

b) El elemento tiene un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad  El proceso de incorporación requiere necesariamente un acto de registrar en libros (contabilizar) una transacción o hecho económico previamente descrito, analizado y codificado en las cuentas respectivas existentes en un catálogo o plan de cuentas como elemento indispensable para el ordenado procesamiento de la información.

El artículo 5º. del decreto 403 de 2012, modificatorio del artículo 7º. del decreto 4946 de 2011 (Adopción voluntaria) posteriormente reformado por otro decreto, indicaba: “ …..  En consecuencia, las entidades y/o entes económicos que participen voluntariamente en este ejercicio, prepararán su balance de apertura a 1º. de enero de 2012, llevarán sus registros contables bajo NIIF para todos los efectos a partir del 1° de enero de 2013 y presentarán sus primeros estados financieros de  propósito  ge ne ral baj o NIIF con corte al31 de  diciemb re de  2013”  (Resaltado y subrayado fuera del texto).  En el Oficio No. 115 –  054004 del 05/07/2012 recibido por el suscrito de la Superintendencia de Sociedades de la respuesta a consulta que elevara sobre el particular, me manifestó:

De todas formas, las sociedades que se acojan a la aplicación voluntaria a NIIF podrán realizar su reconocimiento contable sin necesidad de acudir a un catálogo de cuentas.   No obstante, es de anotar que posiblemente con la entrada en vigencia de las NIIF las distintas superintendencias diseñarán un catálogo de cuentas unificado el cual deberá estar alineado con el contenido mínimo sugerido en los estándares IFRS y en la taxonomía XBRL. 

De esta parte de la respuesta recibida me llama la atención como se lo manifesté a la  misma entidad en consulta posterior que se pueda hacer reconocimiento contable sin necesidad de acudir a un catálogo de cuentas. Parece ilógico, pues de todas las formas como se procesen los registros y asientos contables (manual, mecánico, sistematizado o en la nube) se requiere un mínimo plan o catálogo de cuentas que indique un orden convencional acorde con cada elemento de los estados financieros, máxime si desde hace varias décadas la casi totalidad de las contabilidades se procesan a través de un software contable, cualquiera sea su estructura, denominación o capacidad. En dicha respuesta se me manifiesta apenas la POSIBILIDAD de que las superintendencias diseñen un catálogo de cuentas unificado, considerando que con la convergencia a las NIIF/IFRS de los diferentes usuarios quedan derogados los decretos 2649 y 2650 de 1993 así como todas la resoluciones expedidas por las superintendencias con las cuales han creado y actualizado los diferentes planes de cuentas sectoriales. 

El Consejo Técnico de la Contaduría Pública –  CTCP –  (www.ctcp.gov.co) constituyó el 14/09/2012 el COMITÉ  TÉCNICO AD –  HONOREM SISTEMA DOCUMENTAL CONTABLE, cuya naturaleza y objetivo es apoyar las actividades del Consejo Técnico de la Contaduría Pública (CTCP), frente a los aspectos que hacen referencia a lo relacionado con el sistema documental contable, principalmente en lo atinente a libros de contabilidad, comprobantes y soportes de origen interno y externo; así como, los informes de gestión y la información contable y los estados financieros con sus notas, y los demás aspectos relacionados con el objeto del Comité. No hace mención por ninguna parte de lo relacionado con planes o catálogos de cuentas. Este comité se creó para el desarrollo de las Otras Normas de Información (ONI) contenidas en el Direccionamiento Estratégico del CTCP y en cuyo texto tampoco se menciona nada sobre el tema de plan o catálogo de cuentas.  La Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios (SSPD) le presento al CTCP un informe sobre el análisis de la convergencia hacia NIIF/IFRS con varias preguntas sobre el proceso. Una de las preguntas con su correspondiente respuesta fue esta 1:

13. “Se necesit a un nu evo y único  plan  de cu entas . Cómo s e va a i nt egr ar  con el modelo del X BR L?”   Comentario del CTCP   El Comité Técnico del Sistema Documental Contable se encuentra analizando la conveniencia de contar con planes de cuentas y la aplicabilidad de reportes a los entes de control de acuerdo con el formato XBRL. Cabe anotar que los planes de cuentas pueden implicar un conflicto con la esencia de las NIIF, que son un sistema basado en principios y no en reglas. Las dinámicas contables existentes en los planes de cuentas le dan la connotación de reglas al manejo contable. Sin embargo, la posición definitiva del CTCP sobre este aspecto se dará una vez evaluado el informe que presente el citado comité.  

Con respecto a los temas de índole de la Contaduría General de la Nación, es algo que se escapa del dominio del CTCP.

Como decimos en el fútbol, el balón está en la cancha del Comité Técnico Ad –  honorem Sistema Documental Contable y serán ellos quienes en definitiva concluyan o recomienden sobre el particular.  Sin embargo no podemos los contadores públicos quedarnos de brazos cruzados esperando una decisión que puede ser demorada y que tal vez no se llegue a la expedición de por lo menos un catálogo de cuentas para presentarle la información a cada superintendencia, como ya lo hicimos en décadas pasadas quienes le presentábamos mensualmente los estados financieros a la Superintendencia Bancaria, hoy Superintendencia Financiera en los formatos de papel SB1 y similares. De hecho ya existe el Catalogo de cuentas diseñado por la Superintendencia de Sociedades para el reporte de los estados financieros presentados bajo NIIF/IFRS para las empresas que se acogieron voluntariamente a presentarlos en los términos del decreto 4946 de 2011, el cual según me manifestó la Superintendencia de Sociedades fue desarrollado considerando las cuentas señaladas en la Norma Internacional de Contabilidad –  NIC 1 – Presentación de estados financieros.

Concluyo, de acuerdo a lo aquí expuesto, que cada Contador Público, en este país, debe crear su propio plan o catálogo de cuentas para la(s) empresa(s) donde labore, actividad para la cual se requiere que dicho Profesional Contable tenga las competencias, actualización y dominio suficientes de todas las NIIF/IFRS para denominar las cuentas y determinar sus descripciones y dinámicas a efecto de poder procesar la contabilidad con ellas y posteriormente poder presentarlas y revelarlas en los estados financieros de propósito general.

Lo manifestado en el recuadro pude sonar descabellado pero esa es la situación vigente hasta el momento.  La creación y desarrollo de un plan o catálogo de cuentas con base en los rubros o cuentas y denominaciones que representan las partidas según las NIIF/IFRS, implica como ya anoté un alto dominio y actualización en el entendimiento de todos estos estándares en sus temáticas de reconocimiento, medición, presentación y revelación de la información financiera. Además en materia de la CODIFICACIÓN de INGRESOS y COSTO DE VENTAS (que ahora quedará en el grupo de GASTOS) se debe considerar la nueva CLASIFICACIÓN INDUSTRIAL INTERNACIONAL UNIFORME (CIIU) DE TODAS LAS ACTIVIDADES, Revisión 4 adaptada para Colombia recientemente publicada por el Departamento Administrativo Nacional de Estadística DANE y con base en la cual la DIAN está expidiendo la correspondiente resolución para actualizar las actividades económicas de los contribuyentes y responsables del Registro Único Tributario –  RUT. Con todo esto intentar como ya lo hice personalmente elaborar un catálogo de cuentas basado en el actual PUC para comerciantes resulta una misión imposible ante lo cual tuve que tomar la referencia la nueva estructura de codificación que trae el nuevo CIIU. Al final les presento una muestra de cómo puede quedar el plan o catálogo de cuentas para poder hacer la parte del registro contable de los hechos económicos aplicando NIIF/IFRS. Habría una segunda opción la cual tendría carácter transitorio y que consiste en tomar lo regulado en el artículo 6º. del decreto 2650 de 1993, modificado por el artículo  2º. del decreto 2894 de 1994, referente a usar una TABLA DE EQUIVALENCIAS cuyo texto reza:

Normas de aplicación. El plan único de cuentas debe aplicarse de conformidad con las siguientes normas:

1. Catálogo de cuentas. El catálogo de cuentas y su estructura, serán de aplicación obligatoria y en la contabilidad no podrán utilizarse clases, grupos, cuentas o subcuentas diferentes a las previstas en él.

No obstante, los entes económicos que lo consideren necesario podrán utilizar internamente, para el registro de sus operaciones, códigos y denominaciones diferentes, caso en el cual deberán elaborar una tabla de equivalencias entre éstas y las contenidas en el catálogo del plan único de cuentas, la cual estará a disposición de las personas o entidades que de conformidad con la ley tengan la potestad de inspeccionar o examinar los libros y papeles del ente económico. Sin embargo, en libros registrados se deberá asentar la información contable conforme al catálogo de cuentas del mencionado plan.

Los entes económicos que decidan utilizar la tabla de equivalencias, deberán informarlo de manera inmediata a la entidad de vigilancia correspondiente.

Las cuentas y subcuentas identificadas únicamente por el código numérico, podrán ser utilizadas y denominadas por el ente económico, dentro del rango establecido, dependiendo de sus necesidades de información, conservando la misma estructura del plan único de cuentas. (Resaltado fuera de texto)

Por otra parte varios colegas han afirmado que las CUENTAS DE ORDEN quedan eliminadas al entrar en vigencia las NIIF/IFRS y que dichas cuentas se deben incluir en el activo o en el pasivo del estado de situación financiera. Dicha afirmación reiterada indica que quienes lo manifiestan no han entendido el fondo de las NIIF/IFRS el cual no es otro que ser NORMAS DE REPORTE DE INFORMACIÓN FINANCIERA y no NORMAS DE REGISTRO CONTABLE. Las cuentas de orden tienen relación directa con varias cuentas de balance pero no significa que pasen a ser activos, pasivo o patrimonio porque no requieren PRESENTACIÓN O REVELACIÓN en el los estados financieros de propósito general. Considero que las CUENTAS DE ORDEN se deben seguir REGISTRANDO en la contabilidad para todos los fines para los cuales fueron creadas y porque son PROVEEDORAS de mucha información para la adecuada PRESENTACIÓN y REVELACIÓN de varios elementos de los estados financieros. Luego en el catálogo o plan contable que creemos debemos contemplar su inclusión. Recordemos además que en las cuentas de orden aparecen rubros que se deberían incluir en su correspondiente cuenta del activo como es el caso de las MERCANCÍAS ENTREGADAS EN CONSIGNACIÓN las cuales se pueden eliminar de las cuentas de orden e incluirse en la cuenta de INVENTARIOS con igual denominación.

Para el Catálogo de Cuentas que estoy diseñando he considerado las siguientes DIVISIONES:

1. CUENTAS DEL ACTIVO
2. CUENTAS DEL PASIVO
3. CUENTAS DEL PATRIMONIO
4. CUENTAS DE INGRESOS
5. CUENTAS DE GASTOS (INCLUYE LAS CUENTAS DE COSTOS)
6. CUENTAS DE COSTOS DE PRODUCCIÓN DE BIENES Y PRESTACIÓN DE
SERVICIOS
7. CUENTAS DE ORDEN DE NATURALEZA ACTIVA
8. CUENTAS DE ORDEN DE NATURALEZA PASIVA
9. ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO

Para el Activo considero (en paréntesis señalo la NIIF que la trata):

1 –  ACTIVO 

101 – ACTIVO CORRIENTE (NIC 1)  

10101 –  EFECTIVO Y EQUIVALENTES AL EFECTIVO (NIC 1)
10102 –  DEUDORES COMERCIALES Y OTRAS CUENTAS POR COBRAR (NIC 1)
10103 –  INVENTARIOS (NIC 2)
10104 –  ACTIVOS POR IMPUESTOS CORRIENTES (NIC 1 y 12)
10105 –  ACTIVOS NO CORRIENTES DISPONIBLES PARA LA VENTA O PARA DISTRIBUIR A LOS PROPIETARIOS (NIIF 5)
10106 –  INVERSIONES (NIC 28, 32 y 39; NIIF 7 y 9)
10107 –  OTROS ACTIVOS CORRIENTES (NIC 1) 

102 – ACTIVO NO CORRIENTE (NIC 1)  

10201 –  PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO (NIC 16 y 17)
10202 –  PROPIEDADES DE INVERSIÓN (NIC 40)
10203 –  ACTIVOS INTANGIBLES (NIC 38)
10204 –  ACTIVOS BIOLÓGICOS (NIC 41)
10205 –  ACTIVOS POR IMPUESTOS DIFERIDOS (NIC 1 y 12)
10206 –  INSTRUMENTOS FINANCIEROS NO CORRIENTES (NIC 28, 32 y 39; NIIF 7 y 9)
10207 –  OTROS ACTIVOS NO CORRIENTES (NIC 1)

Para Ingresos propongo: 

4 –  INGRESOS POR ACTIVIDADES ORDINARIAS (NIC 18) 

41 –  VENTA DE BIENES
42 –  PRESTACIÓN DE SERVICIOS
43 –  CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN
44 –  INTERESES
45 –  REGALÍAS
46 –  DIVIDENDOS
47 –  SUBVENCIONES DEL GOBIERNO
48 –  OTROS INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS
49 –  DEVOLUCIONES, REBAJAS Y DESCUENTOS EN VENTA DE BIENES Y PRESTACIÓN DE SERVICIOS (DB.)

Para este trabajo también considere, por ahora, los contenidos de los formatos e información inherente divulgados por:  

a) La Superintendencia de Compañías del Ecuador
b) El Plan de Cuentas promulgado por Federación de Colegios de Contadores Públicos de la República Bolivariana de Venezuela
c) Plan Contable General Empresarial (PCGE) promulgado por la Comisión Nacional Supervisora de Empresas y Valores (CONASEV) del Perú
d) Los modelos de estados financieros propuestos en la Norma Internacional de Información Financiera NIIF/IFRS para Pymes
e) El Marco Instrumental del Modelo General de Contabilidad para las Entidades Prestadoras de Servicios Públicos, promulgado por la Superintendencia de Servicios Públicos Domiciliarios

El plan de cuentas que estoy diseñando sería un traje talla XXL para las Microempresas que usan traje talla S. Con esto quiero significar que para las Microempresas a las cuales se les aplicará la Norma de Información Financiera para las Microempresas –  NIFM propuesto por el CTCP requieren de un catálogo de cuentas de menor complejidad y tamaño. 

Espero conocer propuestas similares de otros colegas y los comentarios respetuosos en pro o en contra de lo manifestado en el presente documento. 

Atentamente, 

José Israel Trujillo del Castillo
Docente Universidades Libre e ICESI
Email:internationalaccounting@gmail.com
TWITTER: @CONVERNIIF

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