Oficio 005470 de 12-03-2016

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  • Publicado: 12 marzo, 2016

DIAN
Oficio 005470
Marzo 12 de 2016

Tema: Impuesto sobre la renta y complementarios
Descriptores: Deducciones – Ajuste por diferencias en cambio
Fuentes formales: Artículos 32 y 32-1 del Estatuto Tributario; artículo 2 del Decreto 099 de 2013.

***

Referencia: Radicado 100000439 del 28/01/2016

Cordial saludo, señor Zuluaga:

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 es función de esta Subdirección absolver de modo general las consultas escritas que se formulen sobre interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de esta entidad.

En particular se consulta sobre los siguientes interrogantes que serán atendidos en su orden:

1. ¿Debe entenderse incluida en la expresión “hijos hasta 18 años” a la que hace alusión el parágrafo 3° del artículo 2° del decreto 099 de 2013, el nascituru que se forma en el vientre de su madre y que bajo la literalidad puede denominarse hijo, expresión diferente a la persona?

En esta materia es necesario explicar que las normas de carácter legal tributario que establecen las condiciones para la concesión de ciertos beneficios, son de carácter taxativo y su interpretación es restrictiva remitiéndose a lo dispuesto en las normas en particular.

Por tal razón resulta conveniente remitirnos al contenido literal del parágrafo 3° del artículo 2° del Decreto 099 de 2013 que dispone:

Parágrafo 3°. Definición de dependientes. Para propósitos de este artículo tendrán la calidad de dependientes únicamente:

1. Los hijos del contribuyente que tengan hasta 18 años de edad y dependan económicamente del contribuyente.
2. Los hijos del contribuyente con edad entre 18 y 23 años, cuando el padre o madre contribuyente persona natural se encuentre financiando su educación en instituciones formales de educación superior certificadas por el ICFES o la autoridad oficial correspondiente; o en los programas técnicos de educación no formal debidamente acreditados por la autoridad competente.
3. Los hijos del contribuyente mayores de 23 años que se encuentren en situación de dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal.
4. El cónyuge o compañero permanente del contribuyente que se encuentre en situación de dependencia sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año menores a doscientos sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal, y
5. Los padres y los hermanos del contribuyente que se encuentren en situación de dependencia, sea por ausencia de ingresos o ingresos en el año menores a doscientas sesenta (260) UVT, certificada por contador público, o por dependencia originada en factores físicos o psicológicos que sean certificados por Medicina Legal.

Para efectos de interpretar el término hijos corresponde acudir a las normas del Código Civil que orientan la interpretación normativa. Entre ellas se encuentra el artículo 28 el cual dispone que las palabras se entenderán en su sentido natural y obvio si no tienen una definición legal.

Artículo 28. <Significado de las palabras>. Las palabras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en éstas su significado legal.

Así las cosas, al no existir una definición de carácter legal lo pertinente es tomar la definición del Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española autoridad sobre el significado natural de las palabras.

“hijo, ja: Del lat. filius. 1. m. y f. Persona o animal respecto de sus padres.
2. m. y f. Persona respecto del país, provincia o pueblo de que es natural …
10. m. pl. descendientes”.

Seguidamente debemos revisar la definición de “personas”, categoría que nos interesa para el ámbito legal, actividad para la cual es conveniente repasar el contenido de dicha definición y los presupuestos para su existencia en el Código Civil.

“Artículo 33. <Palabras relacionadas con las personas>. <Apartes tachados Inexequibles> Las palabras hombre, persona, niño, adulto y otras semejantes que en su sentido general se aplica(rá)n a individuos de la especie humana, sin distinción de sexo, se entenderán que comprenden ambos sexos en las disposiciones de las leyes, a menos que por la naturaleza de la disposición o el contexto se limiten manifiestamente a uno solo.
(…)

Artículo 90. <Existencia legal de las personas>. La existencia legal de toda persona principia al nacer, esto es, al separarse completamente de su madre.

La criatura que muere en el vientre materno, o que perece antes de estar completamente separada de su madre, o que no haya sobrevivido a la separación un momento siquiera, se reputará no haber existido jamás”. (Subrayados fuera de texto)

En consecuencia, y a partir de las normas transcritas, por hijo para efectos tributarios se debe entender a los individuos de la especie humana con existencia legal, la cual es un presupuesto para ser sujetos de derechos y obligaciones.

Complemento de lo anterior debe destacarse que la Corte Constitucional ha explicado que el goce de los derechos de carácter legal, en relación con las personas, principian con el cumplimento de las exigencias para adquirir tal categoría; es decir, se condicionan al nacimiento.

En sentencia de tutela T-223/98 de la Corte Constitucional se explicó:

12. La Corte Constitucional debe recordar que este grupo, el de los llamados nasciturus, también se encuentra protegido por el espectro de privilegios que la Carta Fundamental reserva para los niños.

La tradición jurídica más acendrada, que se compagina con la filosofía del estado social de derecho, ha reconocido que el nasciturus es sujeto de derechos en cuanto es un individuo de la especie humana. Los innumerables tratados y convenios internacionales suscritos por Colombia, así como el preámbulo de la Constitución Política, cuando asegura que el Estado tiene la obligación de garantizar la vida de sus integrantes; el artículo 43, al referirse a la protección de la mujer embarazada, y el artículo 44, cuando le garantiza a los niños el derecho a la vida, no hacen otra cosa que fortalecer la premisa de que los individuos que aún no han nacido, por la simple calidad de ser humanos, tienen garantizada desde el momento mismo de la concepción la protección de sus derechos fundamentales.[3] La Constitución busca preservar al no nacido en aquello que le es connatural y esencial: la vida, la salud, la integridad física, etc. Tanto así, que en desarrollo de los preceptos constitucionales, la legislación penal castiga severamente las conductas que conducen al menoscabo de dichos intereses (artículo 343 Código Penal), y la civil concede facultades expresas al juez para custodiarlos (artículo 91 Código Civil).

Sin embargo, debe tenerse en cuenta que un principio lógico de razonabilidad exige considerar en particular cada uno de los derechos fundamentales, incluso aquellos que se predican exclusivamente de los niños, para determinar cuál puede y cuál no puede ser exigido antes del nacimiento. Obviamente, derechos fundamentales como el derecho a la libertad personal o libertad de cultos, el derecho al debido proceso o el derecho a la recreación no pueden ser objeto de protección prenatal porque la propia naturaleza de su ejercicio no es compatible con el ser que aún no ha dejado el vientre materno.

13. Algo similar ocurre con los derechos de rango legal derivados, no de las condiciones inherentes a la naturaleza humana, sino de la ley positiva. Aunque de las normas señaladas podría deducirse la absoluta consagración del principio según el cual “el concebido es sujeto de derecho para todo cuanto que le favorezca”, lo cierto es que en materia de derechos de origen meramente legal, la ley ha sometido su goce a la condición suspensiva de que la criatura nazca. Al decir del artículo 93 del Código Civil, los derechos se encuentran en suspenso hasta que se verifica el nacimiento. “Y si el nacimiento constituye un principio de existencia, entrará el recién nacido en el goce de dichos derechos, como si hubiese existido al tiempo en que se defirieron.” Sólo en el caso de que la criatura muera dentro de la madre, perezca antes de estar completamente separada de ella o no sobreviva a la separación un momento siquiera, los derechos pasan a terceras personas como si el individuo jamás hubiese existido. Debe entenderse que el artículo 93 hace referencia a los derechos de rango legal, porque, como se ha dicho, los derechos fundamentales inherentes a la condición humana y compatible con la circunstancia de no haber nacido, no están suspendidos, sino en plena vigencia, mientras no ocurra el alumbramiento.

14. De todo lo dicho puede concluirse que los derechos patrimoniales de orden legal que penden sobre el nasciturus, se radican en cabeza suya desde la concepción, pero sólo pueden hacerse efectivos, sí y solo sí, acaece el nacimiento. Por el contrario, los derechos fundamentales, bajo las condiciones antedichas, pueden ser exigibles desde el momento mismo que el individuo ha sido engendrado. (Subrayados fuera de texto).

En conclusión no es aplicable para los nasciturus el parágrafo 3 del artículo 2° del Decreto 099 de 2013.

2. En ese orden de ideas de ser afirmativa la respuesta al interrogante anterior: ¿Podría un contribuyente catalogado como bajo la categoría de empleado quien tiene en estado de embarazo a su cónyuge (De 3 meses de embarazo con corte al 31 de diciembre de 2015) solicitar la deducción de dependientes por su hijo de 3 meses de gestación en su denuncio rentístico?

De acuerdo con la respuesta al punto número 1 no procede la solicitud de deducción de dependientes, para este caso.

3. ¿Los anticipos para futuras capitalizaciones provenientes de una sociedad extranjera controlante sin domicilio fiscal en Colombia son susceptibles al ajuste por diferencia en cambio al que hace alusión el artículo 32-1 del E.T.?

El artículo 32-1 del Estatuto Tributario dispone:

“Artículo 32-1. Ingreso por diferencia en cambio. <Aparte tachado fue derogado por el artículo 78 de la Ley 1111 de 2006.> El ajuste por diferencia en cambio de los activos en moneda extranjera poseídos en el último día del año o período gravable, constituye ingreso en el mismo ejercicio, para quienes lleven contabilidad de causación. Mientras entran en vigencia los ajustes integrales por inflación, para las entidades financieras vigiladas por la Superintendencia Bancaria*, el ajuste por diferencia en cambio constituirá ingreso, costo o deducción, cuando sea efectivamente realizada, independientemente de su causación.

Parágrafo <Parágrafo adicionado por el artículo 66 de la Ley 1739 de 2014.> El ajuste por diferencia en cambio de las inversiones en moneda extranjera, en acciones o participaciones en sociedades extranjeras, que constituyan activos fijos para el contribuyente solamente constituirá ingreso, costo o gasto en el momento de la enajenación, a cualquier título, o de la liquidación de la inversión”.

Sobre este artículo esta Subdirección mediante los oficios 032979 de noviembre de 2015, 007151 de marzo de 2015 y 029006 de mayo de 2014 ha explicado que los ajustes se consideran ingresos o gastos dependiendo de la operación y su contabilización. De los documentos en mención le remitimos copia para su conocimiento.

4. De ser afirmativa la respuesta en el literal anterior: ¿Dónde queda la instrucción de la Circular DINC 83 del Banco de la República que habla acerca de que los anticipos para futuras capitalización no son susceptibles de ajustarse por diferencia en cambio por tratarse de un dinero que tiene como intención hacer parte del capital social de la compañía?.

Sobre este particular debe señalarse que en la Circular DCIN 83 del Banco de la República no se encuentra en forma expresa la instrucción a la que se refiere el consultante.

No obstante lo antedicho corresponde explicar que no compete a este despacho interpretar estos aspectos de la Circular DCIN del Banco de la República, razón por la cual si el consultante insiste en su interpretación se aconseja que identifique la norma a la que hace alusión, acuda al Banco de la República como institución facultada para su interpretación y solicite aclaración sobre su inquietud.

5. ¿En caso de ser afirmativa la respuesta del literal C: La diferencia en cambio originada en dicha capitalización sería un ingreso gravado o un costo deducible en materia de impuesto de renta y del CREE?.

Esta inquietud ya fue atendida en consulta similar mediante el oficio 07151 de 2015, atrás citado, del cual se envía copia.

En los anteriores términos se absuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestras bases de datos jurídicas ingresando a la página electrónica de la DIAN:http://www.dian.gov.co siguiendo el ícono de “Normatividad” – “técnica”, y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

El Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina (E)
Pedro Pablo Contreras Camargo.

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