Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.

Oficio 076 de 21-09-2006


Actualizado: 21 septiembre, 2006 (hace 18 años)

Provisiones para obligaciones litigiosas en sociedades en liquidación.

OFCTCP / 0076 / 2006
21-09-2006

 

CONCEPTO N° 023 / 2006

Señor(a):
DANIEL POSSE VELÁSQUEZ
POSSE HERRERA & RUIZ ABOGADOS
Carrera 7ª N° 71-52, torre A, piso 5°
Bogotá D.C.

Ref.:   Consulta de fecha 12 de mayo de 2006
            Tema: Provisiones para obligaciones litigiosas en
sociedades en liquidación.

En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 002 de 2005 expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual se plantea:

ANTECEDENTES:

 “DANIEL POSSE VELÁSQUEZ, mayor de edad, con domicilio en Bogotá, identificado con la cédula de ciudadanía número 79.155.991 de Usaquen, en ejercicio del DERECHO DE PETICIÓN consagrado en el artículo 23 de la Constitución Política, y 25 del Código Contencioso Administrativo, por medio del presente escrito me permito formular a Ustedes las siguientes consultas, teniendo en cuenta que:

1. El artículo 245 del Código de Comercio dice:

“ART. 245. — Cuando haya obligaciones condicionales se hará una reserva adecuada en poder de los liquidadores para atender dichas obligaciones si llegaren a hacerse exigibles, la que se distribuirá entre los asociados en caso contrario. La misma regla se aplicará en caso de obligaciones litigiosas mientras termina el juicio respectivo.”

2. El artículo 52 del Decreto Reglamentario 2649 de 1993 dice:

“ARTICULO 52. PROVISIONES Y CONTINGENCIAS. Se deben contabilizar provisiones para cubrir pasivos estimados, contingencias de pérdidas probables, así como para disminuir el valor, reexpresado si fuere el caso, de los activos, cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas. Las provisiones deben ser justificadas, cuantificables y confiables.

Una contingencia es una condición, situación o conjunto de circunstancias existentes, que implican duda respecto a una posible ganancia o pérdida por parte de un ente económico, duda que se resolverá en último término cuando uno o más eventos futuros ocurran o dejen de ocurrir.

Las contingencias pueden ser probables, eventuales o remotas.
Son contingencias probables aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es posible que ocurran los eventos futuros.

Son contingencias eventuales aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, no permite predecir silos eventos futuros ocurrirán o dejarán de ocurrir.

Son contingencias remotas aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es poco posible que ocurran los eventos futuros.

La calificación  y cuantificación de las contingencias se debe ajustar al menos al cierre de cada período, cuando sea el caso con fundamento en el concepto de expertos.”

3. En un proceso de liquidación de una sociedad, se dispone de los activos de la sociedad, de forma que en caso de realizarse la contingencia, aun cuando se haya calificado remota, es necesario tener una reserva suficiente para el pago completo del pasivo que así se concreta.

4. Que, por lo mismo, el concepto de provisión, más aun cuando la contingencia es eventual o remota, se refiere a una sociedad vigente, y no a una en liquidación, para la cual lo aplicable es la reserva.

5. Que, en todo caso, mediando un fallo de primera instancia, que condena a una entidad en liquidación, contra el cual esta parte apela, debe hacerse, bien una reserva, bien una provisión, según lo que se estime habrá de pagarse si la sentencia es confirmada, según el cálculo que se haga proyectado en el tiempo estimado que falte para una decisión definitiva.

A la luz de las anteriores consideraciones, si resultan relevantes, y en el contexto de una entidad en liquidación que tiene un pasivo contingente presentado y reconocido, respecto del cual media fallo condenatorio de primera instancia en trámite de apelación, les ruego y agradezco responder:

“Cuál es el alcance del término “reserva adecuada” al que se refiere el artículo 245 del Código de Comercio, según el cual “cuando haya obligaciones condicionales se hará una reserva adecuada en poder de los liquidadores para atender dichas obligaciones si llegaren a hacerse exigibles, la que se distribuirá entre los asociados en caso contrario. La misma regla se aplicará en caso de obligaciones litigiosas mientras termina el juicio respectivo.”

RESPUESTA:

Para absolver este interrogante el Consejo estima que es primordial analizar en conjunto el alcance de los términos consagrados en el artículo 245 del Código de Comercio, disposición que establece que «Cuando haya obligaciones condicionales se hará una reserva (sic) adecuada en poder de los liquidadores para atender dichas obligaciones si llegaren a hacerse exigibles, la que se distribuirá entre los asociados en caso contrario. La misma regla se aplicará en caso de obligaciones litigiosas, mientras termina el juicio respectivo. (…)» .

Para abordar el análisis de la norma mencionada, debemos hacer las siguientes precisiones conceptuales en relación con los siguientes términos:

– Obligación condicional: Es aquella cuyo nacimiento pende del cumplimiento de una condición, entendida esta última como un hecho futuro e incierto. La condición, a su vez, puede ser suspensiva si mientras no se cumple suspende la adquisición de un derecho, o resolutoria cuando por su cumplimiento se extingue un derecho, tal como se infiere de lo establecido en el Artículo 1536 del Código Civil.

– Obligación litigiosa: Es aquella cuya existencia, exigibilidad o cuantía se encuentra en entredicho por la confrontación, casi siempre de características procesales, y donde sólo la decisión de la autoridad competente (judicial o administrativa), con carácter vinculante para las partes en litigio, hace cesar la incertidumbre tornando la obligación en cierta e indiscutible o, por el contrario, se declara que nunca existió o habiendo existido, que se había pagado o que operó la prescripción o la caducidad de la misma.

– Reserva: Concepto netamente contable que puede definirse como aquella porción del patrimonio de la sociedad cuyos administradores han resuelto destinar expresamente para cumplir un propósito previamente determinado generalmente a garantizar la estabilidad de la sociedad y prever situaciones futuras difíciles. En las compañías en liquidación, la reserva afecta la masa de bienes liquidables.

– Provisión: La provisión está destinada a enjugar la pérdida ocurrida por la disminución del valor de los activos de la sociedad, caso en el cual actúa como una protección. También opera como el reconocimiento de una deuda o de un riesgo que pesa sobre el patrimonio, pero cuya ocurrencia y cuantía no puede determinarse con exactitud en el momento de su establecimiento. Puesto que su existencia se justifica para proteger el patrimonio social, esta cuenta debe originarse en pérdidas y ganancias, a fin de que ésta garantice los resultados de cada ejercicio económico».

Fluye de lo anterior que cuando el Artículo 245 del Código de Comercio hace referencia a la expresión “reserva” , habrá de entenderse en el sentido de “provisión” , pues es ésta la que se ajusta a la técnica contable y jurídica, conforme se desprende de las definiciones precedentes, de manera tal que la consulta se resolverá analizando el alcance de la expresión “provisión adecuada” .

Ahora bien, la responsabilidad de fijar el monto de las provisiones a que haya lugar radica en cabeza del liquidador, quien aplicando criterios objetivos, tales como el conocimiento de los hechos jurídicos, contables e históricos que motivan la reclamación y la contundencia probatoria para oponerse a las pretensiones, deberá tomar la decisión.

De esta manera, conforme lo define el Diccionario de la Real Academia Española, el adjetivo “adecuado” se aplica a lo “apropiado o acomodado a las condiciones, circunstancias u objeto de alguna cosa” , razón por la cual colegimos que la provisión adecuada es, en principio, aquella que se establece aplicando criterios objetivos apropiados o acomodados a sus condiciones, circunstancias u objeto, que surgen de la consideración de elementos tales como el conocimiento de los hechos jurídicos, contables e históricos que motivan la reclamación y la contundencia probatoria para oponerse a las pretensiones.

Ilustra este aspecto lo que sobre este punto ha dicho la Superintendencia de Sociedades, organismo que señala: «La provisión adecuada a que se refiere la norma, es aquella que resulte del cálculo aproximado que efectúe el liquidador para cuantificar las pretensiones del demandante a fin de que el derecho no se haga nugatorio si llegare a ser reconocido» , de manera que la citada cuantificación, tal como lo ha expresado la Superintendencia, no puede limitarse a totalizar numéricamente el valor de las pretensiones, sino que deberá incluir, además, el análisis y la evaluación integral de todas las circunstancias que dieron lugar al litigio.

De no ser así, existiría la posibilidad de que demandantes ambiciosos e irresponsables, calculando de manera arbitraria el valor de sus presuntos derechos, iniciaren juicios ordinarios con pretensiones excesivas, obligando al liquidador a efectuar la provisión equivalente a lo pedido, con lo cual se pondrían en grave riesgo los intereses económicos de acreedores con derechos ciertos e indiscutibles y de los propios socios, quienes tendrían que esperar meses y aun años hasta cuando se decidiera la controversia jurídica.

Debe señalarse que las obligaciones cuya provisión se impone por mandato del artículo 245 del Código de Comercio, son las condicionales y/o litigiosas, que, como quedó expuesto, son aquellas cuyo nacimiento, certeza, existencia, exigibilidad o cuantía dependen de la ocurrencia de una condición o de la decisión de una autoridad competente. De ahí que las «obligaciones expresas, claras y exigibles que consten en documentos que provengan del deudor (…) y constituyan plena prueba contra él, o las que emanen de una sentencia de condena proferida por juez o tribunal de cualquier jurisdicción, o de otra providencia judicial que tenga fuerza ejecutiva conforme a la ley, o de las providencias que en procesos contencioso-administrativo o de policía aprueben liquidación de costas o señalen honorarios de auxiliares de la justicia» , aun cuando su pago se persiga por la vía ejecutiva, no serán litigiosas para los efectos de lo establecido en el artículo mencionado y, por lo tanto, no serán provisionables en los términos allí expuestos, salvo que contra las pretensiones aducidas en la demanda respectiva se proponga en tiempo cualquiera de las excepciones previstas en la ley, en cuyo caso la obligación se torna litigiosa hasta tanto se resuelvan aquellas.

Es decir, cuando la obligación es expresa clara y exigible, y, por lo tanto, el acreedor ejerce el derecho de acción ejecutiva para su pago, no puede ésta válidamente llamarse litigiosa, de manera que lo procedente en este caso es que el liquidador proyecte su pago de acuerdo con la prelación legal que le corresponda, por el valor total estimado en la pretensión y los intereses, sin necesidad de realizar provisión alguna, salvo respecto de la condena en costas cuyo monto no será fijado por el juez sino hasta la liquidación final del crédito, sin perjuicio de que, se insiste, cuando los activos sociales existentes sean insuficientes para cancelar la totalidad de las obligaciones a cargo del ente en liquidación, deba proyectarse su pago y/o realizarse la citada provisión conforme a la prorrata o proporción que corresponda.

De otra parte, es necesario precisar que conforme al artículo 234 del Código de Comercio, el inventario debe incluir además «una relación pormenorizada de los distintos activos sociales, la de todas las obligaciones de la sociedad, con especificación de la prelación u orden legal de su pago…..» , norma de la que se infiere, que los pagos deben hacerse a prorrata y de acuerdo con la prelación legal, salvo que se trate de sociedades por cuotas en las que se hubiere previsto para todos o alguno de los socios, una responsabilidad mayor, o de sociedades por partes de interés en las que por virtud de la celebración del contrato social, los socios adquieren una responsabilidad ilimitada y subsidiaria.

Finalmente, los asertos que anteceden, pueden tener una estrecha relación con el ejercicio de una acción que la ley 222 de 1995 denominó la Acción Social De Responsabilidad , con el fin de que los administradores que incumplan sus deberes legales, respondan frente a los socios o frente a los terceros acreedores por los perjuicios ocasionados por actuaciones culposas o dolosas, pues se recuerda que una de las obligaciones del liquidador es la de cobrar los créditos activos de la sociedad, incluyendo los que correspondan a capital suscrito y no pagado en su integridad. (Artículo 238, numeral 3º, del Código de Comercio).

Dicha acción fue consagrada por el artículo 25 de la referida Ley, norma que culmina el Capítulo IV relacionado con los órganos sociales, en el que el legislador señala como pauta de comportamiento de los administradores, obrar con la diligencia de un buen hombre de negocios, característica que impone la profesionalización del derecho mercantil, lo que, desde luego, obliga al liquidador a pagar y a provisionar el pago del pasivo externo antes de aprobar la cuenta final de liquidación, conforme a lo establecido en las normas contenidas en el Capítulo X, del Libro Segundo, correspondiente a la Liquidación del Patrimonio social.

“En los términos del artículo 52 del D.R. 2649/93 que dispone “Se deben contabilizar provisiones para cubrir pasivos estimados, contingencias de pérdidas probables, así como para disminuir el valor, reexpresado si fuere el caso, de los activos, cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas. Las provisiones deben ser justificadas, cuantificables y confiables“, qué debe entenderse por provisión confiable.”

RESPUESTA:

Sea lo primero señalar que la disposición contenida en el Artículo 52 del Decreto 2649 de 1993 está dirigida principalmente a empresas en orden de marcha y normal funcionamiento, a diferencia de aquellas que presentan condiciones de liquidación, como ocurre en el entorno del caso materia de la actual consulta, de manera tal que la contabilidad de entes económicos que surten este proceso deben acogerse, principalmente para el caso consultado, a las disposiciones del Código de Comercio que en este escrito se han comentado y, en general, a la orientación que para ellos señalan los Artículos 111 y 112 del mismo Decreto Reglamentario 2649 de 1993, los cuales conforman la Sección IV del Capítulo II titulada Operaciones Descontinuadas y Empresas en Liquidación

Hecha la precisión precedente, debemos señalar que la expresión “confiable” se ha utilizado en la norma en su sentido natural y corriente, razón por la cual, atendiendo a las reglas de interpretación del Código Civil resulta útil la definición que nos brinda el Diccionario de la Real Academia Española de la Lengua, con forme al cual la expresión “confiable” se aplica a la “persona o cosa en quien se puede confiar” , vale decir, de quien se puede “esperar con firmeza y seguridad” o en quien se puede “depositar, sin más seguridad que la buena fe y la opinión que de él se tiene, la hacienda, el secreto o cualquier otra cosa” .

Fluye de lo anterior que una provisión confiable es aquella de la cual se puede esperar firmeza y seguridad, a la vez que se pueda confiar en ella como respaldo surgido de la buena fe del ente económico que la registra, acepción que, sin embargo, inmersa en el escenario descrito en la consulta como antecedentes del caso, debe plantearse e inspirar la aplicación de las reglas que regulan la determinación de la provisión conforme a las consideraciones descritas al absolver el anterior interrogante.

“En qué porcentaje o por qué valor debería constituirse una reserva para cubrir una contingencia como la descrita; y, qué proyección de tiempo debe hacerse para el cálculo de los intereses de esa contingencia.”

RESPUESTA:

Sobre este particular, debemos reiterar lo señalado al responder el primer interrogante de la consulta que nos ocupa, en el sentido de que la responsabilidad de fijar el monto de las provisiones a que haya lugar radica en cabeza del liquidador de la sociedad, quien aplicando criterios objetivos, tales como el conocimiento de los hechos jurídicos, contables e históricos que motivan la reclamación y la contundencia probatoria para oponerse a las pretensiones, deberá tomar la decisión.

De suerte que, atendiendo al requerimiento legal según el cual la provisión debe ser adecuada, vale decir que, como lo expresamos arriba, se establezca aplicando criterios objetivos apropiados o acomodados a sus condiciones, circunstancias u objeto, que surgen con base en elementos tales como el conocimiento de los hechos jurídicos, contables e históricos que motivan la reclamación y la contundencia probatoria para oponerse a las pretensiones, indicando que, si es el caso, el liquidador podrá valerse del criterio de quienes atienden el proceso a nombre de la compañía en liquidación.

Así, insistimos, la provisión adecuada debe  resultar del cálculo aproximado que efectúe el liquidador para cuantificar las pretensiones del demandante a fin de que el derecho no se haga nugatorio si llegare a ser reconocido, de manera que la citada cuantificación no puede limitarse a totalizar numéricamente el valor de las pretensiones, sino que deberá incluir, además, el análisis y la evaluación integral de todas las circunstancias que dieron lugar al litigio.

La afirmación que antecede se sustenta, además, en la necesidad de dar estricta aplicación al principio contable fundamental emanado del Artículo 17 del Decreto 2649 de 1993, disposición que establece:

ARTICULO 17. PRUDENCIA. Cuando quiera que existan dificultades para medir de manera confiable y verificable un hecho económico realizado, se debe optar por registrar la alternativa que tenga menos probabilidades de sobrestimar los activos y los ingresos, o de subestimar los pasivos y los gastos.”

Por otra parte, con base en el mismo Decreto 2649 (Artículo 81), la obligación de reconocer las contingencias de pérdidas se hace a partir de la fecha en la cual se conozca la información conforme a la cual su ocurrencia sea probable y estimarse en forma razonable, razón por la cual la contingencia debe calcularse a partir del día en que se notificó el mandamiento de pago.

Así, al encontrarnos ante un hecho eventual (el proceso puede perderse o no), se hace necesario que la compañía, ante la posibilidad de que surja una obligación justificable, cuantificable y confiable, ajuste los valores por concepto de intereses, por el tiempo que el proceso judicial subsista, a fin de que el ente social no sufra mayor desmedro económico si prosperan las pretensiones del demandante.

Adicionalmente,  no debe olvidarse que uno es el valor de la obligación junto con sus intereses, y otro, los costos que se suscitan dentro el proceso judicial que atiende la demanda, léase costas, gastos de proceso, etc.

En este orden de ideas, en los términos anteriores se absuelve la consulta presentada, indicando que, para hacerlo, este organismo se ciñó a la información presentada por el consultante, que su texto fue debatido y aprobado en sesión del 05 de septiembre de 2006 y que los efectos de este escrito son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, su contenido no compromete la responsabilidad de este organismo, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra él no procede recurso alguno.    

Cordialmente,

MARÍA VICTORIA AGUDELO VARGAS
Presidente

 

Posición incluida en el oficio emitido por la SuperSociedades en Sep 21/2000 con el número 220-62033.

Conforme al Artículo 67 del Decreto 2649 de 1993, tenemos:
“ARTICULO 87. RESERVAS O FONDOS PATRIMONIALES. Las reservas o fondos patrimoniales representan recursos retenidos por el ente económico, tomados de sus utilidades o excedentes, con el fin de satisfacer requerimientos legales, estatutarios u ocasionales.
Las reservas o fondos patrimoniales destinados a enjugar pérdidas generales o específicas solo se pueden afectar con dichas pérdidas, una vez éstas hayan sido presentadas en el estado de resultados.”

Conforme al Artículo 52 del citado Decreto 2649 de 1993, tenemos:
“ARTICULO 52. PROVISIONES Y CONTINGENCIAS. Se deben contabilizar provisiones para cubrir pasivos estimados, contingencias de pérdidas probables, así como para disminuir el valor, reexpresado si fuere el caso, de los activos, cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas. Las provisiones deben ser justificadas, cuantificables y confiables.
Una contingencia es una condición, situación o conjunto de circunstancias existentes, que implican duda respecto a una posible ganancia o pérdida por parte de un ente económico, duda que se resolverá en último término cuando uno o más eventos futuros ocurran o dejen de ocurrir.
Las contingencias pueden ser probables, eventuales o remotas.
Son contingencias probables aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es posible que ocurran los eventos futuros.
Son contingencias eventuales aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, no permite predecir si los eventos futuros ocurrirán o dejarán de ocurrir.
Son contingencias remotas aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es poco posible que ocurran los eventos futuros.
La calificación y cualificación de las contingencias se debe ajustar al menos al cierre de cada período, cuando sea el caso con fundamento en el concepto de expertos.”

Al respecto, el grupo de Estudios e Investigación Contable de la Superintendencia de Sociedades, emitió mediante memorando 340-150 del 25 de junio de 2002, su concepto acerca de la referida expresión, trascrito en el oficio 220-031243 del 2 de julio del 2002, en el siguiente sentido: » Se entiende por provisión adecuada la que resulta del Cálculo aproximado que efectúe el liquidador para cuantificar las pretensiones del demandante, a fin de que el derecho no se haga nugatorio si llegare a ser reconocido.» 

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