Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Se hace aquí necesario por la relación entre dichas normas y la confianza que se pretende con ellas, aclarar qué debemos entender por confianza, para que ésta llegue a ser pública, es decir Perteneciente o relativa a todo el pueblo.
La confianza es la seguridad o esperanza firme que alguien tiene de otro individuo o de algo.
Como lo plantea Charles Tilly, la palabra confianza comúnmente sugiere una actitud individual hacia una persona o una institución. La confianza está íntimamente ligada a la buena fe como fundamento generador de confianza entre las personas, entre el Estado democrático y sus ciudadanos (2010. Pag. 31).
Respecto de la buena fe, expone el diccionario jurídico Colombiano no es una norma, sino un principio jurídico fundamental y que consiste en la convicción o conciencia de no perjudicar a otro, de no defraudar la ley, en la honesta y leal concertación y cumplimiento de los negocios jurídicos. Puede ser: cualificada o simple, a lo cual nos referiremos en otra oportunidad; sin embargo, es importante advertir que la Corte Constitucional se ha referido a la relación buena fe-confianza en los siguientes términos: La buena fe supone la existencia de una relación entre personas y se refiere fundamentalmente a la confianza, seguridad y credibilidad que otorga la palabra dada. Así lo ha reconocido nuestra Constitución, dando origen al desarrollo jurisprudencial de la denominada confianza legítima, ampliamente tratada por la Corte Constitucional en múltiples sentencias, y por tratadistas del Derecho Administrativo al referirse a la relación entre la Administración del Estado Social de Derecho y sus administrados.
En el ejercicio de la Revisoría Fiscal sobre la confianza ha expuesto la Corte Constitucional en Sentencia C-780 de 2001 con ponencia del Magistrado Jaime Córdoba Triviño: La revisoría Fiscal representa también un sello de garantía de la gestión eficiente y transparente del administrador; además participa en la protección y estabilidad del sistema económico y en la generación de confianza en el manejo de los recursos provenientes del ahorro privado.
Tal confianza es lo que genera la creación de sociedades, dentro de lo que civil y comercialmente se conoce como el affectio societatis o afecto y voluntad de asociarse, que se genera como consecuencia de la confianza entre personas.
Respecto del término pública (o) el diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, lo define como adjetivo que significa notorio, patente, manifiesto, visto o sabido por todos; como adverbio, lo considera: a la vista de todos. Entonces, al mencionarse la frase confianza pública, estamos ante la seguridad y certeza de que el individuo o persona de quien se recibe una información, ésta corresponde a una realidad fuera de toda duda por esa calidad que le es reconocida a quien la emite. Reconocimiento que hace la comunidad dando por cierto, verídico y real lo expuesto o manifestado por alguien.
En otras palabras, es la manifestación tácita y expresa de fe y creencia indubitable de una comunidad sobre lo que se afirma, se certifica, se atesta, se dictamina u opina por provenir de alguien a quien se le reconoce probidad, seriedad, integridad y rectitud en sus juicios.
Tal certidumbre enaltece a quien la emite porque genera respeto y acatamiento no solo individual sino público conduciendo hacia un bien tan preciado como lo es para los Contadores Públicos y que se refleja en la fe pública que le ha sido reconocida por el Estado colombiano en materia contable a nombre de la sociedad, mediante la Ley.
La confianza da por tanto seguridad a quien es su receptor y quien es digno de esa confianza pública, es digno entonces en aquello que se le reconoce idóneo, para ser merecedor en nombre del Estado para ejercer la fe pública.
Pero ¿dónde radica ese súmmum de la fe pública? Una mirada a lo internacional y nacional nos permitirá encausarnos hacia la reflexión propuesta.
Todos los actos o hechos sociales tiene una connotación jurídica, si bien unos con más relevancia que otros, pero que no todos los ciudadanos logran presenciar pero que sí, como lo expone el Investigador Alcides de la Gracia (2008), “deben ser creídos y aceptados como verdad oficial”. Este autor ha definido la fe pública como “la garantía que el Estado da en el sentido de que los hechos que interesan al derecho son verdaderos y auténticos”.
En sentido literal puede definirse la fe pública en palabras del jurisconsulto Augusto Diego Lafferriere “como la creencia notoria y manifiesta” , para luego agregar:
“Jurídicamente, la fe pública supone la existencia de una verdad oficial cuya creencia se impone, en sentido de que no se llega a ella por un proceso espontáneo, sino en virtud del imperativo jurídico o coacción que nos obliga a tener por ciertos determinados hechos o acontecimientos, sin que podamos decidir sobre su objetiva verdad… y por tanto la necesidad de carácter jurídico que nos obliga a estimar como auténticos o indiscutibles los hechos o actos sometidos a su amparo, creamos o no en ellos”.
De ahí que esa capacidad de fe mediante el atestiguamiento no sea viable encargársela a cualquier persona y menos por delegación cuando se trata de un particular, por la repercusión tanto en el sector privado como en el sector público. La fe pública es una “función pública” cuya propiedad pertenece al Estado, pero que por serle propia puede delegarla ante su imposibilidad de ejercerla directamente y con idoneidad para todos los casos y hechos sociales. Al delegarla siempre mirará que el delegatario sea persona con formación moral e intelectual, predispuesto a la verdad en relación con la función que se le está delegando o se le delegará. Solamente así se aceptará por quien es el receptor del acto sobre el que le se emite sin más prueba o evidencia alguna que la credibilidad en el emisor de dicho acto.
La fe pública es por tanto de forzosa aceptación como verdad, por mandato de la Ley, pero admite con prueba cierta la refutación, por cuanto aquella fe ostenta una presunción legal de veraz y cierta, por la autoridad con que ha sido investido el fedatario.
En otras palabras, el fedatario, esto es quien emite el acto revestido de esa función de fe pública, actúa como un agente del Estado respecto del acto.
Dada esa connotación de verdad y de la aceptación forzosa pública como consecuencia de la confianza que ha recibido, es que se entiende que quien falta a ella comete una conducta delictuosa, es decir punitiva y enmarcada dentro de la falsedad para el castigo respectivo. El reconocimiento de esa confianza pública convierte a ésta en un bien jurídico tutelado por el Estado y de interés público.
Para el caso de la ciencia contable, es de la esencia de la fe pública la prueba o evidencia sobre la cual se soporta o sustenta su emisión, pues siempre se da en función de atestiguamiento o testificación, es decir de testimonio sobre un hecho o acto que debió ejecutar otra persona conforme a requisitos o principios preestablecidos también por el Estado. Significa que el emisor de la fe pública en materia contable-Contador-, tuvo directa relación visual sobre el acto sobre el que produce dicho testimonio, en tanto al receptor le corresponde la fe, por la autoridad con que ha sido revestido el emisor en razón de su calidad, respeto e idoneidad.
Como lo expone Lafferriere parodiando al tratadista Larraud: “desde un punto de vista del sujeto activo (para este caso el Contador Público) se entiende por fe a la seguridad que se da o la afirmación que se hace, acerca de la verdad de algo. Por otra parte, desde el punto de vista del documento, fe es una cualidad que implica cierta manera de calificación de algo”.
Por la importancia que reviste el tema de la confianza pública como producto de la fe pública, es que dicho autor le asigna como caracteres de la fe pública:
“1. Exactitud: el lado positivo de la fe pública ´lo narrado es cierto´, pues de lo que afirma del documento no nos podemos desdecir.
2. Integridad: el lado negativo de la fe pública ´lo no narrado no existe´, salvo el caso del contradocumento.
3. Autonomía: cuando un documento afirma algo sobre un hecho histórico, no se puede volver sobre él para decir que fue distinto a como está relatado. ´El dictum se sobrepone al factum´, pues el documento adquiere autonomía respecto del hecho histórico”.
Tomando de nuevo a Delagracia respecto de la fe pública y aplicándola a la ciencia contable en Colombia, se puede afirmar que ésta es la llamada derivada, la cual se define como: “Aquélla donde la narración está referida a documentos preexistentes que el fedatario ha tenido a la vista”.
Coincide con Lafferreire en los dos caracteres básicos que le identifica: exactitud e integridad y los cuales define así:
1. “Exactitud. La fe pública supone exactitud, que lo narrado por el fedatario resulte fiel al hecho por él presentado.
Carrica ha sostenido que la exactitud señala la relación verdadera existente entre el instrumento y la realidad, debido a que el primero recoge hechos y sucesos reales y veraces. Hace referencia a la igualdad entre lo dicho y lo actuado e instrumentado, así como asevera su cualidad de exacta fidelidad y adecuación de lo descrito, a lo acaecido. En este aspecto, la fe pública es la garantía de veracidad entre lo sucedido y lo narrado, o entre el hecho y lo relatado (que luego es recogido en un instrumento).
2. Integridad. La fe pública supone la integridad, es decir que lo narrado bajo fe pública se ubique en un tiempo y lugar determinado y se preserve en el tiempo sin alteración en su contenido.
Es la cualidad que garantiza la permanencia de lo documentado en un estado de completitud.
Como Carácter de la fe pública, garantiza su permanencia indemne e irresoluta”.
Mas, ¿cómo se conciben, nacionalmente estas dos importantes figuras en el campo de la ciencia contable?
Para nuestro caso dicha fe pública genera como consecuencia la obligación de credibilidad para el usuario por el valor probatorio que le concede la Ley y que refuerza la confianza pública.
Sin embargo, es pertinente aclarar que son pocos los estudios existentes en el país sobre la confianza pública y la fe pública, en tanto la jurisprudencia y tratadistas han enfocado el estudio hacia la denominada confianza legítima y a la buena fe, principio éste constitucional que fundamenta la confianza legítima.
Parece darse por sentado que la buena fe conlleva implícita la confianza que se deriva de aquella y lo legítimo se entiende como ajustado a derecho, es decir conforme con la ley y la razón.
Hemos visto que la confianza va íntimamente ligada a la fe o creencia en quien genera dicha confianza. Por tanto la confianza pública es la credibilidad de la sociedad en la información que recibe, por la calidad de certeza que le imprime quien la entrega, avalado para ello en la idoneidad que le reconoce el Estado, a través de la delegación de la fe pública.
En materia contractual el Código de Comercio se refiere a la buena fe, mas no a la fe pública (artículos 834, 835, 871, 918). Así mismo el Código Civil alude a ella en los artículos 764, 768, 769, 1324, definiéndola en el artículo 768 como la conciencia de haberse adquirido el dominio de la cosa por medios legítimos exentos de fraudes y de todo otro vicio.
El Diccionario de términos contables para Colombia ha definido la confianza pública como la credibilidad que logra el contador público por su independencia, trayectoria de trabajo, capacidad técnica, profesional y ética (Aguiar y otros. 1998. Pag. 52), para luego agregar que es el postulado del sistema nacional de contabilidad que implica que la información contable pública, al ser confiable y útil, permite que el hombre y la sociedad acepten o admitan un hecho, informe o suceso del ente público, sin ninguna reserva de su veracidad y autenticidad.
La Ley 43 de 1990 al adicionar la Ley 145 de 1960 define la fe pública como la presunción para el usuario de que los actos se ajustan a las disposiciones legales, al señalar taxativamente que la atestación o firma de un Contador Público en los actos propios de su profesión hará presumir, salvo prueba en contrario, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales, lo mismo que a los estatutarios en el caso de personas jurídicas. Tratándose de balances, se presumirá además que los saldos se han tomado fielmente de los libros, que éstos se ajustan a las normas legales y que las cifras registradas en ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente situación financiera en la fecha del balance.
La doctrina ha considerado que el bien jurídico de la fe pública surge como una imposición del Estado porque debe garantizar y facilitar las relaciones entre los asociados creando los signos necesarios sobre los que exista tal confianza colectiva. Para otra corriente la fe pública no se trata de una imposición del Estado en ciertas formas, sino que surge de la praxis social que reviste de tal carácter y seguridad a algunos elementos, formas, y objetos, donde <la fe pública es un bien social>, por cuanto surge de la necesidad de satisfacer una exigencia colectiva, como es la mutua confianza entre los asociados. (PGN. 2010)
De hecho la confianza pública podría existir sin la fuerza coactiva de la fe pública de donde se deriva. Mas como doctrinalmente aquella es una consecuencia de ésta, hoy aceptada socialmente, se puede afirmar sin temor que ambas van unidas y son indivisibles. Por tanto si se afecta la una también se ve afectada la otra directa o indirectamente.
El legislador ha querido que en materia contable tanto la fe pública como la confianza pública estén en cabeza del Contador, siempre que la primera sea ejercida en forma independiente de la persona o ente económico sobre quien se emite la información para que goce de aceptación y confianza.
Por eso quien se encuentra vinculado a una empresa como su gerente, contador, asesor, consultor, no puede dar fe pública de los actos que le interesan a su empleador o contratista, por considerar que no tiene la fuerza de la credibilidad, que reviste la independencia y objetividad como ha querido la Ley.
Tal fortaleza se entiende desde luego en la atestación, firma o dictamen del Contador Público cuando éste es completamente independiente o ajeno a la administración en relación con los hechos económicos que se realizan, se miden, se registran y se presentan. Por ello se entiende que en la definición de un Estado Financiero dictaminado, se haya reconocido legalmente como aquel que se acompaña de la opinión profesional del Revisor Fiscal o a falta de éste del Contador Público independiente que los hubiese examinado de conformidad con las normas de auditoría generalmente aceptadas, para que ni siquiera se ponga en duda la credibilidad que debe darse a esa opinión, dejando en cabeza del Contador bajo cuya responsabilidad se hayan preparado dichos Estados Financieros, la responsabilidad administrativa conjunta con el Representante Legal de certificarlos, pues es un acto que interesa no solamente al usuario de dichos Estados Financieros, sino a la misma administración.
En otras palabras, la fuerza de la fe pública sobre un acto o hecho contable que además conlleva la credibilidad y certeza que le es debida, solamente se amerita en razón del no compromiso en el registro, preparación o elaboración de tales actos o hechos. Por tanto cuando el Contador Público se emplea, ya por contrato laboral o de prestación de servicios, queda inhabilitado para ejercer la profesión públicamente en cuanto se refiere a los actos de su empleador o contratista, más no frente a otros o terceras personas.
Así lo concibió la Ley 43 de 1990 en su artículo 1º por lo cual exonera explícitamente de la inhabilidad para dar fe pública al Revisor Fiscal. No debe pasar desapercibido que la Contaduría Pública es una profesión liberal, a las cuales se refiere el Código de Comercio en su artículo 23 y que el artículo 25 del Decreto 3050 de 1997 reglamentario de la Ley 383 del mismo año, define como toda actividad en la cual predomina el ejercicio del intelecto, reconocida por el Estado y para cuyo ejercicio se requiere la habilitación a través de un título académico.
Como también lo anota el Contador Público Régulo Millán:
La concepción Filosófica y Jurídica que ha definido a la profesión liberal, es el producto de la inteligencia, del espíritu, por oposición a las artes mecánicas u oficios que exigen ante todo el trabajo de la mano o el uso de la máquina. Otra característica de la profesión liberal es que su empleo, facultad u oficio se ejerza públicamente, es decir, que el saber se ponga a disposición de la sociedad. Bien ha sostenido la jurisprudencia: que la profesión de Contador, solo es pública, en el sentido de que los servicios de un Contador se ofrezcan a todo aquel que quiera hacer uso de ellos. La gente que no tiene conocimientos propios sobre la materia, confía en los informes y estados preparados por Contadores. Se emplea a Contadores Públicos, porque otras personas solicitan sus informes antes de aventurarse en un negocio o porque consideran dichos informes como parte integrante de una transacción. Si no fuera por esto, la mayor parte de las empresas se confiarían a sus propios auditores y cuerpo de Contadores.
Es entendible entonces, por qué el Código de Comercio asigna al Revisor Fiscal en los artículos 207, 208, 209 la obligación de dictaminar los estados financieros y rendir informe a la asamblea. Función ratificada por la Ley 222 de 1995 y que solamente en caso de no existir dicho cargo, se le atribuye tal función a un Contador Público independiente.
También se entiende el por qué la Ley 43 de 1990 no se refirió en la fe pública a la certificación sino a la atestación o firma del Contador Público en los actos que le son propios, por cuanto solamente la independencia funcional es garantía de esa imparcialidad que quiso el legislador.
Así como el acta relaciona y revela las decisiones, hechos y resultado de elecciones de una reunión, la contabilidad también relaciona y revela los hechos económicos realizados en forma directa por el propietario o por quienes éste ha delegado para realizarlos.
Únicamente, entonces, puede entenderse la certificación como fe pública, en los términos de testimonio o atestación y nunca cuando es el directo responsable de la gestión, ejecución, registro y presentación de los hechos contables sobre los cuales se pretende dar la fe pública, por cuanto no llevaría la fuerza de la credibilidad y confianza que se le debe a dicho bien jurídico.
Ayuda a entender tal diferencia y el sentido en que debe aceptarse la certificación, lo expuesto en el diccionario jurídico colombiano a que ya hice referencia: se caracterizan las certificaciones, a diferencia de las denominadas actas o inscripciones, en que no están destinadas a fijar documentalmente o a registrar los hechos, actos o cualidades, sino a acreditar los ya recogidos, registrados o conocidos, a fin de que puedan surtir efectos, haciéndolos valer donde fuere preciso. Las certificaciones se basan, generalmente, en las actas que en el momento oportuno fueron redactadas para dejar constancia escrita de los actos o hechos. (2003. Pag. 329)
Por ende, quien emite la fe pública mediante atestaciones, firmas o dictámenes, no puede ser la misma persona que recolecta, clasifica, valora, registra, prepara, clasifica y presenta los actos o hechos que se pretenden certificar con valor de atestación. Claramente se ve la razón por la cual el cargo de Revisor Fiscal creado o autorizado por la Ley al igual que sus auxiliares o colaboradores, no tiene relación contractual con la administración del ente económico, sino directamente con los propietarios, socios o accionistas reunidos en asamblea.
Autor:
Contador Público, Abogado Jesús María Peña Bermúdez
Ponencia en XXXI Simposio de Revisoría Fiscal- Cali
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Fundada en el año 2000 con la misión de “elevar el nivel profesional del Contador Público”
