Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Las rentas por recuperación de deducciones se llevarán al formulario 210 como una renta líquida gravable que, aritméticamente, no puede afectarse con costos y gastos. En el formulario 110 del año gravable 2017 no se dio la misma instrucción y, por tanto, en dicho formulario persiste el error.
Hasta el año gravable 2016, cuando la Dian diseñaba los formularios 110, 210, 230 y 240 para declaraciones de renta, esta siempre había indicado que las rentas líquidas por recuperación de deducciones (como las mencionadas en los artículos 90, 195 a 199 del ET, y entre las que figura la utilidad en venta de activos fijos sometidos a depreciación fiscal) sí se podían incluir en los renglones de ingresos brutos, pero que dichos valores, posteriormente, no podían ser afectados con costos y deducciones (ver, por ejemplo, la instrucción del renglón 43 ingresos brutos no operacionales del formulario 110 para el año gravable 2016).
Al respecto, era claro que esa instrucción de permitir que las rentas líquidas por recuperación de deducciones se llevaran como un ingreso bruto, pero que no pudieran afectarse con costos y gastos, era algo que en la práctica no podía cumplirse, pues, aritméticamente, los excesos de costos y gastos relacionados con los otros ingresos brutos del ejercicio sí podían terminar afectando a las mencionadas rentas líquidas. Es por eso que la Dian, en realidad, debió haber instruido que dichas rentas líquidas tenían que haberse llevado siempre al renglón 63 del formulario 110, el cual se usaba hasta las declaraciones del año gravable 2016. Si las rentas líquidas se hubiesen llevado a dicho renglón 63, habría sido imposible afectarlas con costos y gastos.
Ahora bien, si se revisan las instrucciones del formulario 210 cedulado para año gravable 2017, el cual debe ser utilizado por todas las personas naturales residentes, sin importar si están o no obligadas a llevar contabilidad, es interesante observar que, en esta ocasión, la Dian está indicando que las rentas líquidas por recuperación de deducciones no se deben llevar a los renglones de ingresos brutos de la cédula de rentas no laborales (lo cual habría permitido que terminarán siendo afectadas más adelante con los costos y gastos que se llevan a dicha cédula), sino que deberán llevarse al renglón 65 Rentas líquidas gravables, lo cual imposibilita que los valores llevados a este último puedan ser afectados con costos y gastos.
Por tanto, consideramos que la instrucción dada por la Dian, la cual ahora se encuentra dentro del formulario 210 por el año gravable 2017, sí es la más indicada. Así, las rentas líquidas por recuperación de deducciones quedan sometidas al respectivo impuesto de renta, pues, si la norma las llama rentas “líquidas”, significa que no pueden ser afectadas con costos y gastos.
De igual manera, se tendría que examinar el artículo 26 del ET, el cual establece que a toda renta “líquida” se le pueden restar seguidamente las rentas exentas (tal como lo permite, incluso, el mismo formulario 210 con la renta líquida obtenida por el sistema de renta presuntiva). Sin embargo, eso es algo que el formulario 210 no permitiría con las rentas líquidas por recuperación de deducciones y, por tanto, se termina violando la norma superior del artículo 26 del ET.
Así mismo, llama la atención que la Dian, en el diseño del formulario 110 para el año gravable 2017, continúa afirmando que las rentas líquidas por recuperación por deducciones se pueden seguir llevando a los ingresos brutos (ver la instrucción para el renglón 49 Otros ingresos brutos). Al respecto, es claro que en dicho formulario, y para guardar armonía con lo que luego fue la instrucción para el formulario 210, la Dian debió haber dicho que las rentas líquidas por recuperación de deducciones tenían que haberse llevado al renglón 70.
Como vemos, la Dian ha sido inconstante al definir la ubicación que, efectivamente, debe darse dentro de los formularios 110 y 210 a los valores por rentas líquidas por recuperación de deducciones, lo cual termina afectando, a favor o en contra, la tributación de los contribuyentes que deban liquidar dichas partidas en su declaración de renta.
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