Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
A través de su concepto 115-009819 de Enero 26 de 2011 , y en respuesta a una consulta que le efectuaron en Diciembre 14 de 2010, la Supersociedades ha dado su opinión sobre la forma en como se puede aplicar la norma contenida en el parágrafo del artículo 78 del Decreto 2649 de 1993 (parágrafo que fue adicionado con el artículo 1 del Decreto 514 de Febrero 16 de 2010), y que contiene las instrucciones de lo que pueden hacer aquellos entes económicos obligados a llevar contabilidad y que tengan que responder por el impuesto al patrimonio establecidos con la Ley 1370 de Diciembre de 2009.
Ese parágrafo dispone lo siguiente:
“Parágrafo Transitorio. Los contribuyentes podrán imputar anualmente contra la cuenta de revalorización del patrimonio, el valor de las cuotas exigibles en el respectivo período del impuesto al patrimonio de que trata la Ley 1370 de 2009.
Cuando la cuenta revalorización del patrimonio no registre saldo o sea insuficiente para imputar el impuesto al patrimonio, los contribuyentes podrán causar anualmente en las cuentas de resultado el valor de las cuotas exigibles en el respectivo período.
Lo anterior sin perjuicio de las revelaciones a que haya lugar en notas a los estados financieros.
(los subrayados son nuestros)
Apegándose a la interpretación que se puede dar a las palabras “podrán” que están incluidas en dicho parágrafo, la Supersociedades ha identificado 6 posibles situaciones con las cuales los entes económicos podrían contabilizar el impuesto al patrimonio de la Ley 1370 de 2009
(Nota: aunque el parágrafo del artículo 78 del Decreto 2649 de 1993 adicionado con el decreto 514 de 2010 y la opinión de la Supersociedades solo hagan referencia expresa al “impuesto de que trata la Ley 1370 de 2009”, puede entenderse que las instrucciones allí contenidas y el análisis de la Supersociedades también se pueden hacer extensivos a quienes deban responder por el otro impuesto al patrimonio creado con el Decreto-Ley 4825 de 2010; ver artículo 1 de dicho Decreto-Ley; consulta también nuestro editorial de Enero de 2011 “cómo quedó el impuesto de los años 2011 hasta 2014”)
En primer lugar, la Supersociedades, luego de hacer mención de las normas contenidas en los artículos 12 (Realización de los Hechos económicos), 36 (Pasivos), 48 (Contabilidad de causación) y 78 (Impuestos por pagar) del Decreto 2649 de 1993, manifiesta lo siguiente:
“En consecuencia, el ente económico deberá seguir para su reconocimiento las normas de contabilidad descritas anteriormente, causando la totalidad del impuesto en el momento en que incurre en dicha obligación o en su defecto, puede optar por la alternativa contemplada en el parágrafo transitorio del artículo 78 del Decreto 2649 transcrito anteriormente, imputando anualmente contra la revalorización de patrimonio o causando con cargo las cuentas de resultado.”
(el subrayado es original de la entidad)
Como quien dice, el registro contable más correcto para el reconocimiento del gasto por impuesto al patrimonio de 2011 , el cual se causa totalmente en Enero 1 de 2011 a pesar de que se pueda pagar en 8 cuotas durante los años 2011 hasta 2014 (ver artículos 294-1 y 296-1 del Estatuto Tributario adicionado con artículos 3 y 5 de la Ley 1370 de 2009, y artículo 3 y 6 del Decreto Ley 4825 de 2010) debería ser el de afectar totalmente, en Enero 1 de 2011, el saldo que se tenga en la cuenta Revalorización del Patrimonio (sin llevarlo a un saldo débito), o el de afectar totalmente el Gasto contable por impuestos (si es que no se tiene saldo en la cuenta Revalorización del Patrimonio), o hacer una combinación de las dos cuentas (Revalorización y Gasto), y todo el valor así causado se llevaría contra el pasivo del Impuesto por pagar a la DIAN. Así es como lo ilustra la Supersociedades en los primeros tres ejemplos prácticos que incluyó en su concepto.
Sin embargo, la Supersociedades entiende que la intención de fondo que se persiguió con la modificación que el decreto 514 de 2010 le efectuó al Decreto 2649 de 1993 es la de conceder la posibilidad de no tener que afectar todo el Gasto en el solo año 2011, lo cual golpearía duramente a los socios o accionistas de ese momento, pues se trata de un gasto no deducible en renta que afecta entonces la tributación efectiva del ente, sino que dicho Gasto se vaya reconociendo por cuotas (se contabilizaría por cuotas tanto el gasto como el pasivo respectivo)
Es por eso que en los ejemplos 4 hasta 6 de su concepto, la Supersociedades ilustra que en cada año (2011 hasta 2014), el ente económico iría afectando su cuenta de revalorización del patrimonio contra el pasivo (o su cuenta del Gasto contra Pasivo) solamente con el valor de la cuota de ese año. Pero que al mismo tiempo, en el primero de esos años de causación, se registraría en cuentas de orden acreedoras fiscales el valor total de la deuda para que cuando se vaya cancelando el pasivo, entonces se irá también disminuyendo el valor reflejado en la cuenta de orden.
Al respecto, consideramos que la Supersociedades olvidó mencionar que quienes sigan la opción de ir registrando el gasto y el pasivo por cuotas, sucederá que en el caso que el ente económico se llega a liquidar en algún momento después de Enero de 2011, entonces sí les tocará registrar todo el gasto que hasta ese momento les estaba faltando registrar y también todo el pasivo, para que de esa forma la sociedad puedan asignar ese pasivo a los socios.
Y fue justamente por esa última razón que en nuestro editorial de Febrero de 2010, al analizar la norma del decreto 514 de 2010, habíamos incluso considerado que otra forma de hacer la contabilización del impuesto al patrimonio (y que no coincide con ninguno de los ejemplos 4 hasta 6 del concepto de la Supersociedades) era la de causar, en Enero 1 de 2011, todo el valor del impuesto en un activo diferido contra la cuenta del pasivo. Y luego, en los años 2011 hasta 2014, en los mismos momentos en que se cancelara por cuotas el pasivo ya causado, se haría entonces la amortización de ese activo diferido ya fuese contra la cuenta de Revalorización o la del Gasto.
Solamente causando en su totalidad en Enero 1 de 2011 el pasivo adeudado con la DIAN habría más razonabilidad en los pasivos que debe tener reconocidos el ente económico desde Enero 1 de 2011, pues sin importar si el ente se liquida o no después de dicha fecha, ya el pasivo con la DIAN estará debidamente reconocido.
(Nota: recuérdese que en la versión anterior del impuesto, la introducida con los artículos 25 a 30 de Ley 1111 de 2006, como la base gravable era una misma pero las fechas de causación eran distintas, entonces algunos solamente respondieron por lo que alcanzaron a causar en las fechas en que estaban vivos jurídicamente pero se salvaron de tener que responder por el impuesto si para las siguientes fechas de causación ya no existían jurídicamente, y eso se corrigió entonces en la versión de la Ley 1370 de 2009 y el Decreto Ley 4825 de 2010).
Sin embargo, cada quién entonces tendrá la posibilidad de escoger entre las múltiples opciones que se tienen para hacer esta contabilización. Y claro está, ese no es un problema tan grande como otros que sí se tienen frente a este mismo impuesto (consulta nuestro editorial de enero 26 de 2011: “La Constitución de S.A.S. durante el 2010 y el impuesto al patrimonio de Enero 1 de 2011”
Por último, sobre los efectos que pueda tener para una sociedad y sus socios la opción de debitar este gasto en la cuenta “Revalorización del Patrimonio” en lugar de hacerlo directamente en las cuentas del Gasto del ejercicio, recomendamos leer nuestro editorial de Febrero de 2007 donde estudiamos la misma situación pero en relación con el impuesto al patrimonio que había creado la Ley 1111 de 2006
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