Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Todos los bienes movibles o mejor conocidos como inventarios, bien sea de mercancías, de productos agrícolas, o de bienes raíces, deben ser declarados por su costo fiscal a diciembre 31 del 2014.
De acuerdo con el artículo 276 del ET, que aplica por igual a los obligados y no obligados a llevar contabilidad, los únicos inventarios que se deben declarar por el mayor valor entre el costo fiscal y el valor comercial a diciembre 31 del 2014 son los semovientes, pero solo para quienes se dedican al negocio de ganadería propiamente dicho, es decir, los que desarrollan todo el proceso de cría, levante y venta. Los que no se dediquen a la ganadería, sino que son simples comercializadores de animales, los declararían siempre por el costo fiscal, sin tener en cuenta el valor comercial.
Cabe señalar que el Gobierno cada año solo define el valor comercial a los semovientes bovinos, es decir vacas y toros, y no lo hace para los demás semovientes como son los caprinos, ovinos, porcinos, etc. Por tanto, si se poseen semovientes distintos de los bovinos, se tendría que contratar los servicios de algún perito para que les defina su valor comercial a diciembre 31 del respectivo año, y así poder definir el valor patrimonial a diciembre 31 comparando el valor comercial y el costo fiscal. Además, según el artículo 94 del ET, cuando los semovientes se vendan en el año siguiente, se podrá usar, como costo de venta, el mismo valor comercial con que hayan podido quedar declarados en diciembre del año anterior. Por otra parte, a los inventarios de cualquier clase no se les puede aplicar el reajuste fiscal de que trata el artículo 70 y 280 del ET, pues este reajuste solo aplica a los activos fijos.
Para determinar el costo fiscal a diciembre 31 del 2014, es importante tener en cuenta que si los inventarios fueron adquiridos con préstamos o créditos en moneda extranjera, los ajustes por diferencia en cambio del saldo del pasivo a diciembre 31 del 2014 (si lo hay), deben registrar como mayor valor de las mercancías, siempre que el inventario esté en existencia a diciembre 31. La parte del ajuste que correspondería a las mercancías ya vendidas, se lleva a la renta fiscal.
Según lo indicado en el inciso segundo del artículo 41 del ET, esa diferencia en cambio que se absorbería en los inventarios en existencia a diciembre 31 por causa de ajustar el pasivo con el que fueron adquiridos, solo se puede absorber si el inventario aún no está en condiciones de uso o venta, pues cuando esté en esas condiciones todos los ajustes por diferencia en cambio, o intereses y demás gastos de financiación, se tienen que llevar a la renta fiscal.
En la parte contable la norma sería igual, pues los inventarios solo se ajustan con la diferencia en cambio hasta el momento en que quedaron listos para la venta. Por tanto, si a diciembre 31 ya estaban listos para la venta, no se afectarían con el ajuste por diferencia en cambio que se le calcule al saldo del pasivo que pueda existir a diciembre 31, pues se entendería que la contrapartida del ajuste sería un ingreso o gasto directamente en el Estado de Resultados.
Si se trata de inventario de bienes raíces para la venta (como las constructoras), estos siempre se declaran por el costo fiscal, afectado con el ajuste de la tasa de cambio si se adquirieron con préstamos en moneda extranjera y si el préstamo tiene un saldo por pagar a diciembre 31. En ningún caso se deberán declarar por el avalúo o autoavalúo catastral del año 2014 que le hayan fijado en el municipio donde se posean los bienes raíces, pues dicha comparación entre el avalúo y el costo para declarar el bien raíz por el mayor de los dos, se hace cuando los bienes raíces se poseen como activos fijos y no como inventarios.
Para el manejo de los inventarios, los comerciantes obligados a llevar libros de contabilidad tienen dos sistemas:
1) Sistema permanente, o
2) Sistema periódico.
El artículo 62 del ET establece que los obligados a presentar declaración de renta firmada por contador público (comerciantes obligados a llevar libros de contabilidad que al cierre del 2014 tenían patrimonio bruto o ingresos brutos superiores a 100.000 UVT, equivalentes a $2.748.500.000), solo podían usar el sistema permanente. Sin embargo, si un comerciante obligado a llevar su inventario por el sistema permanente, lo lleva por el sistema periódico, la DIAN indica que no habría sanción aplicable. Deberá tenerse en cuenta, además, lo que indica el inciso cuarto del artículo 148 del ET, donde se lee:
“No son deducibles las pérdidas en bienes del activo movible que se han reflejado en el juego de inventarios”.
Ese “juego de inventarios” estará controlado en los renglones 318 a 341 del formato 1732.
Recuerde también que el artículo 65 del ET, en su parágrafo, para el obligado a llevar contabilidad, indica:
“El valor del inventario detallado de las existencias al final del ejercicio, antes de descontar cualquier provisión para su protección, debe coincidir con el total registrado en los libros de contabilidad y en la declaración de renta”.
(Subrayado fuera del texto).
Por esto, las provisiones sobre inventario no se aceptan fiscalmente. Se debe ser cuidadoso al diligenciar el renglón 132 del formato 1732, pues la DIAN pide reportar el monto del castigo y no de la provisión, que se haya hecho durante el 2014 a los inventarios por aplicación de la norma del artículo 64 del ET. Por tanto, el valor en el renglón 64, debe figurar en algún renglón anterior para lograr el efecto neto en el renglón 134 -Total inventarios.
En cuanto a que el costo contable antes de provisiones sea el valor que se llevaría fiscalmente a la declaración, tal como lo indica el parágrafo del artículo 65 del ET, se deben considerar las excepciones, pues puede que en los inventarios contables a diciembre 31 estén involucrados costos y gastos que no sean aceptables fiscalmente, ya sea por no tener factura, o por ser costos y gastos por impuestos que fueron capitalizados y que no están en la lista del artículo 115 del ET, entre otros, en cuyo caso el costo o gasto solo se rechazaría fiscalmente, pero no contablemente.
Por otra parte, como consecuencia de lo indicado en el artículo 148 del ET, si durante el 2014, tanto el obligado como el no obligado a llevar contabilidad tuvieron que castigar inventarios de cualquier clase (no solo de fácil destrucción o pérdida) y ello obedeció a causas de fuerza mayor (tragedias invernales o hasta el hurto), ese costo que se formó sería aceptado fiscalmente, pero sin formar una pérdida total en la declaración, como lo indica el artículo 148 (si se forma una pérdida total en la declaración, el exceso se puede usar hasta en 5 años fiscales). Además, dicho costo se deberá neutralizar con los ingresos por indemnizaciones si se recibieron durante el mismo 2014. Si la indemnización se recibe en un año posterior (2015, o 2016, etc.), el artículo 148 indica que ese ingreso se deberá tratar como una recuperación de deducciones, ingreso que según el artículo 195 y siguientes del ET se debería tratar como una renta líquida.
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