Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
En este editorial hemos construido un ABC del ejercicio de la revisoría fiscal en Colombia, con el cual podrás recordar la definición de revisoría fiscal, sus funciones y normativa aplicable, tipos de dictamen y contenido de los papeles de trabajo.
No te pierdas ningún detalle a continuación.
El papel del revisor fiscal adquiere especial importancia en las organizaciones colombianas, cuya labor podría resumirse en brindar una seguridad razonable sobre la información financiera, el funcionamiento de los controles establecidos y de los deberes legales a los inversionistas, el Gobierno y demás grupos de interés.
En este editorial te contamos los aspectos más relevantes que debes conocer sobre el ejercicio profesional del revisor fiscal.
La revisoría fiscal es una función exclusiva de los contadores públicos, la cual se encuentra comprendida en los artículos 203 al 207 del Código de Comercio –CCo–, así como en otras normas que contienen requerimientos al respecto.
Si bien en la ley no existe una definición oficial sobre el ejercicio del revisor fiscal, el Consejo Técnico de la Contaduría Pública –CTCP–, en su pronunciamiento 7, se encargó de definir esta figura de la siguiente manera:
La revisoría fiscal es un órgano de fiscalización que, en interés de la comunidad, bajo la dirección y responsabilidad del revisor fiscal y con sujeción a las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas, le corresponde dictaminar los estados financieros y revisar y evaluar sistemáticamente los componentes y elementos que integran el control interno, en forma oportuna e independiente en los términos que señala la ley, los estatutos y los pronunciamientos profesionales.
En términos generales, el CTCP explica en el pronunciamiento 7 que la revisoría fiscal es una figura ejercida por profesionales idóneos, honestos, íntegros y responsables, cuya labor es informar regularmente a los inversionistas, a la comunidad y al Gobierno acerca de los siguientes puntos:
A continuación, plantearemos las diferencias en cuanto a los aspectos de alcance, funciones y nivel de responsabilidad entre la revisoría fiscal, la auditoría interna y la externa:
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Elementos diferenciadores |
Revisoría fiscal |
Auditoría interna |
Auditoría externa |
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Origen del nombramiento |
Es de carácter obligatorio en las entidades que cumplen los requisitos señalados por la ley. El revisor debe ser elegido por la mayoría absoluta de la asamblea general de accionistas o la junta de socios. |
Se realiza de forma voluntaria por parte de la administración de la empresa. |
Se realiza de forma voluntaria por parte de la junta directiva, junta de socios, asamblea general de accionistas u órgano equivalente. |
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Alcance |
Es integral a todas las áreas y operaciones de la entidad. |
Se limita a los términos del contrato establecido entre las partes. |
Se limita a los términos del contrato establecido entre las partes. |
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Funciones |
Dictaminar sobre la razonabilidad de los estados financieros y autorizarlos con su firma. Adicionalmente, las funciones mencionadas en el artículo 207 del Código de Comercio –CCo–. |
Evaluar el sistema de control interno y detectar hechos generadores de riesgos, además de proponer mejoras en el funcionamiento de la entidad. |
Entregar una opinión sobre la razonabilidad de los estados financieros. |
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Profesional que la ejecuta |
Únicamente un contador público, de forma independiente o a través de una firma de contadores. |
Cualquier persona que labore en la empresa. No se requiere una profesión en particular. |
Contador público o firma de contadores. |
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Forma de contratación |
Contrato por prestación de servicios o contrato laboral. |
Contrato laboral. |
Contrato por prestación de servicios. |
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Independencia |
Independencia absoluta. |
Limitada por su vínculo laboral. Inhabilitado para dar fe pública. |
Independencia absoluta. |
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Responsabilidad |
Responsabilidades civil, penal y legal. |
Responsabilidad con la administración de la empresa. |
Responsabilidad civil. |
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Intereses |
Intereses civil, penal y legal. |
Interés privado. |
Interés privado. |
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Normativa |
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –Naga–. Normas Internacionales de Auditoría –NIA–. Ley 43 de 1990 y el Código de Ética para profesionales de la contabilidad. NICC 1 sobre control de calidad. Las complementarias COSO, COBIT, MECI, Ley Sarbanes-Oxley y las disposiciones de la Supersociedades y del Estatuto Tributario –ET–. |
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –Naga–.
Normas Internacionales de Auditoría –NIA–. Las complementarias COSO, COBIT y MECI. |
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –Naga–.
Normas Internacionales de Auditoría –NIA–. Ley 43 de 1990 y el Código de Ética para profesionales de la contabilidad. NICC 1 sobre control de calidad. Las complementarias COSO, COBIT y MECI. |
La revisoría fiscal, según los artículos 2 y 13 de la Ley 43 de 1990, es una función exclusiva de los contadores públicos, la cual puede recaer sobre una persona natural o jurídica (sociedad de contadores públicos).
Para profundizar al respecto, el Dr. Roberto Valencia explica cuáles son los requisitos para que un contador público pueda ejercer como revisor fiscal:
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En la siguiente infografía se encuentran las principales funciones y obligaciones que la ley le asigna al revisor fiscal
La determinación de la normativa que tiene que aplicar cada revisor fiscal debe realizarse de acuerdo con el grupo de convergencia al que pertenece la entidad en la que el profesional presta sus servicios.
En el siguiente cuadro presentamos las principales normas a las que debe atender el revisor fiscal, dependiendo del tipo de entidad en la que se desempeña:
|
Grupo/Funciones |
Revisor fiscal de entidades del grupo 1 |
Revisor fiscal de entidades del grupo 2 (que tengan más de 30.000 smmlv en activos o más de 200 trabajadores) |
Revisor fiscal de entidades del grupo 2 (que tengan menos de 30.000 smmlv en activos y menos de 200 |
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Elaboración del dictamen sobre los estados financieros (numeral 7 del artículo 207 y artículo 208 del Código de Comercio –CCo–). |
Normas Internacionales de Auditoría –NIA–, incluida la NIA 701. |
Las NIA, excepto la 701. |
Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –Naga– (artículo 7 de la Ley 43 de 1990). |
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Evaluación del cumplimiento de las disposiciones estatutarias y de la asamblea o junta de socios, y del control interno (artículo 209 del CCo). |
Normas Internacionales de Trabajos para Atestiguar –ISAE–. | ||
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Requerimientos de ética. |
Código de Ética de la IFAC (DUR 2420 de 2015) y la Ley 43 de 1990. | ||
|
Implementación del sistema de control de calidad |
Norma Internacional de Control de Calidad 1 –NICC 1–. | ||
Las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas –Naga– son los principios fundamentales o normas básicas que el contador público debe seguir al momento de realizar una revisión de información (auditoría o encargo de revisoría fiscal) y emitir un juicio profesional con base en las evidencias encontradas en el ejercicio del examen.
En virtud de lo anterior, tenemos que la sigla Naga, en el caso colombiano, hace referencia a las normas contenidas en la Ley 43 de 1990, las cuales se agrupan de la siguiente forma:
Las Normas Internacionales de Auditoría emitidas por el Consejo de Normas Internacionales de Auditoría y Aseguramiento –IAASB, por sus siglas en inglés– son un conjunto de directrices a través de las cuales se busca establecer una uniformidad en las prácticas de auditoría y en los servicios relacionados con esta.
Ten en cuenta que…
Las NIA, al igual que todas las Normas de Aseguramiento de la Información –NAI–, son obligatorias solo para los revisores fiscales que presten sus servicios en entidades del grupo 1 (o quienes apliquen dicho estándar de forma voluntaria) y entidades del grupo 2 que tengan más de 30.000 smmlv de activos o más de 200 trabajadores en relación con las responsabilidades expuestas en los artículos 207 y 208 del CCo (ver artículo 1.2.1.2 del DUR 2420 de 2015).
Por ello, se entiende que actualmente en Colombia subsisten tanto las Naga de la Ley 43 de 1990 como las NIA del DUR 2420 de 2015.
Las ISAE tratan los encargos de aseguramiento distintos de la auditoría o de la revisión de información financiera histórica que se abordan en las Normas Internacionales de Auditoría –NIA– y en las Normas Internacionales de Encargos de Revisión –NIER–.
En concordancia con lo mencionado, entre las normas de obligatorio cumplimiento incluidas en el DUR 2420 de 2015 se encuentran las Normas Internacionales de Contratos de Aseguramiento, las ISAE 3000, 3400, 3402, 3410 y 3420.
Los principios por los que se encuentra delimitado el ejercicio profesional del revisor fiscal se encuentran contenidos en el artículo 37 de la Ley 43 de 1990 y en el Código de Ética para profesionales de la contabilidad (incluido en el anexo 4 del DUR 2420 de 2015).
El artículo 1.2.1.6 del DUR 2420 de 2015 indica que los contadores públicos, en sus actuaciones profesionales, deben observar de forma simultánea el Código de Ética Internacional y el contenido en el capítulo 4 del título I de la Ley 43 de 1990, así lo explica el Dr. Roberto Valencia en el siguiente video:
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Amplía este tema en nuestro Especial Actualícese Lineamientos del Código de Ética del contador público, en el que conocerás los puntos más relevantes sobre el Código de Ética que rige al profesional contable.
La NICC 1, control de calidad de las firmas que realizan auditorías y revisiones de estados financieros, y otros compromisos de aseguramiento y servicios relacionados, se refiere a las responsabilidades de la firma respecto a su sistema de control de calidad de las auditorías y revisiones de estados financieros, así como sobre los otros compromisos de aseguramiento y servicios relacionados.
Es importante precisar que actualmente el sistema de calidad está contenido en la NICC 1, sin embargo, desde el 15 de diciembre de 2022 entraron en vigor internacionalmente las NIGC 1 y 2, las cuales reemplazan a las NICC 1 (ver Requerimientos de la Norma Internacional de Gestión de la Calidad –NIGC 1–).
En el siguiente video, el Dr. Valencia, consultor de Estándares Internacionales, explica en detalle cuáles son las diferencias entre NIGC y NICC:
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Las sociedades comerciales tendrán que verificar el valor de sus activos e ingresos brutos del año 2022 para determinar si deben tener revisor fiscal.
Según el parágrafo 2 del artículo 13 de la Ley 43 de 1990, las sociedades comerciales que al 31 de diciembre del año inmediatamente anterior registren activos brutos iguales o superiores a 5.000 salarios mínimos mensuales legales vigentes –smmlv–, o cuyos ingresos durante el año inmediatamente anterior hayan sido iguales o excedan los 3.000 smmlv, deberán tener revisor fiscal.
La siguiente infografía ilustra las entidades obligadas a contar con revisor fiscal para el año 2023:
No pierdas de vista que…
El salario mínimo legal vigente –smmlv– del año 2022 fue fijado por el Decreto 1724 de 2021 en $1.000.000.
Además, el Código de Comercio –CCo–, en su artículo 203, plantea de forma general la obligación de tener revisor fiscal en:
El revisor fiscal cumple funciones de fiscalización y aseguramiento, y para ello debe realizar un examen integral. De acuerdo con lo señalado en el Pronunciamiento 7 emitido por el CTCP, la auditoría integral que realice el revisor fiscal deberá cumplir con los siguientes objetivos:
De acuerdo con lo anterior, el revisor fiscal deberá realizar cuatro tipos de auditoría en la entidad:
En el siguiente video, el Dr. Roberto Valencia, contador público certificado en Estándares Internacionales y NIA, explica los tipos de auditoría que deben aplicar los revisores fiscales para efectos de cumplir con las funciones de emitir el dictamen sobre los estados financieros y de evaluar el control interno y el cumplimiento normativo de la entidad:
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Los papeles de trabajo son el conjunto de documentos que contienen la descripción de los procedimientos aplicados por el revisor fiscal, así como los resultados y conclusiones alcanzados. Los papeles de trabajo son la constancia de su labor, es decir, la evidencia desde su propuesta hasta su dictamen, como se mencionó en los apartados precedentes.
Los papeles de trabajo del revisor fiscal deben incluir el registro del trabajo efectuado, de los resultados obtenidos y de las conclusiones alcanzadas.
El revisor fiscal, según el artículo 9 de la Ley 43 de 1990, debe conservar los papeles de trabajo de sus encargos por lo menos por cinco (5) años, contados a partir de la fecha de su elaboración.
En el siguiente video, el Dr. Roberto Andrés Valencia, experto consultor en auditoría y revisoría fiscal, responde cuáles papeles de trabajo se deben elaborar en un encargo de revisoría fiscal y qué se debe tener en cuenta al momento de cerrar dichos papeles de trabajo para conservarlos de forma adecuada:
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Amplía este tema en nuestro editorial Papeles de trabajo del revisor fiscal: ¿cómo elaborarlos?
El revisor fiscal, de acuerdo con los artículos 208 y 209 del CCo, debe presentar los siguientes informes:
No olvides que…
El revisor fiscal puede elegir entre presentar el dictamen sobre los estados financieros y el informe dirigido a la asamblea o junta de socios en un solo informe o en dos informes separados.
A continuación, el Dr. Roberto Valencia explica cuáles son las normas que regulan la elaboración del dictamen sobre los estados financieros para cada uno de los tres grupos de aplicación de Estándares Internacionales.
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La NIA 700 define la responsabilidad que tiene el revisor fiscal al formar su opinión sobre los estados financieros y, a su vez, aborda la estructura y contenido del informe que debe emitir como resultado del examen efectuado a dichos estados. El objetivo de esta NIA es formar al revisor para que pueda argumentar su opinión con base en la evaluación realizada en su labor de auditoría, y para que pueda expresar y emitir dicha opinión con claridad mediante un informe escrito.
Para la elaboración de informes es pertinente, además, estudiar de forma conjunta las siguientes normas:
En su informe dirigido a la asamblea o junta de socios, el revisor fiscal debe referirse al cumplimiento de las disposiciones estatutarias y de las decisiones de la asamblea o junta de socios por parte de los administradores de la entidad.
Asimismo, el revisor fiscal debe declarar si la entidad cuenta con adecuadas medidas de control interno, y si estas se cumplen.
Te invitamos a revisar el siguiente video, en el que el Dr. Roberto Valencia, especialista en revisoría fiscal, responde al siguiente interrogante: ¿cuáles son los aspectos mínimos que deben abordarse en el informe del revisor fiscal para la asamblea de accionistas o junta de socios?
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Aún hay más…
Consulta nuestro modelo: Informe del revisor fiscal dirigido a la asamblea de accionistas o junta de socios.
Con este modelo en Word del informe del revisor fiscal dirigido a la asamblea de accionistas o junta de socios se podrá dar cumplimiento a lo dispuesto en el artículo 209 del CCo respecto a la obligación del revisor de pronunciarse sobre el cumplimiento normativo y la efectividad del control interno.
En su dictamen sobre los estados financieros, el revisor fiscal debe encargarse de emitir una opinión acerca de su razonabilidad, declarando si obtuvo la información necesaria para desarrollar su trabajo y si la entidad lleva su contabilidad en debida forma.
En ese sentido, existen cuatro tipos de opinión que puede emitir el revisor fiscal. Veamos:
La siguiente imagen ilustra en qué situaciones el revisor fiscal debe emitir una opinión modificada (no limpia):
¡Detente aquí!
Si estás buscando herramientas para desarrollar un dictamen guiado, previamente modelado y así más fácil de desarrollar, ve a descargar nuestras plantillas a continuación:
Dictamen del revisor fiscal con párrafos de cuestiones clave y de otras cuestiones
Dictamen del revisor fiscal que incluye opinión con salvedades
Dictamen del revisor fiscal con denegación (abstención) de opinión por no obtener evidencia
Dictamen del revisor fiscal con comunicación de cuestiones clave (NIA 700 revisada y NIA 701)
A continuación, presentamos la estructura del informe del revisor fiscal de acuerdo con el anexo técnico compilatorio y actualizado 4 – 2019 de las Normas de Aseguramiento de la Información del Decreto 2270 de 2019.
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Título |
|
Destinatario |
|
Opinión del auditor |
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Fundamento de la opinión |
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Cuestiones clave de auditoría |
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Otra información |
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Responsabilidad de la dirección |
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Responsabilidad del auditor |
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Otras responsabilidades de información |
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Nombre |
|
Firma |
|
Dirección del auditor |
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Fecha |
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Prescripción del informe |
Amplía esta información en nuestro formato NIA 700 vs. NIA 700 (revisada): comparativo de estructura del informe del revisor fiscal.
Esta guía en Excel permite vislumbrar las diferencias que hay en la estructura del informe del revisor fiscal expuesto en la NIA 700 vs. la NIA 700 (revisada).
Ten en cuenta que el Decreto 2270 de 2019 realizó modificaciones a la NIA 700 (revisada). Conoce los cambios en este formato comparativo.
Antes de abordar las inhabilidades e incompatibilidades del revisor fiscal, es importante señalar qué se entiende por inhabilidad e incompatibilidad:
Encontrarse bajo una causal de inhabilidad impedirá que el contador público pueda actuar como revisor fiscal. Al respecto, encontramos que la Ley 43 de 1990 y el Código de Comercio indican inhabilidades en relación con el ejercicio profesional del revisor fiscal:
Así pues, a continuación, te presentamos una síntesis de las inhabilidades e incompatibilidades que pueden presentarse en el ejercicio del revisor fiscal:
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Situación |
¿Existe inhabilidad o incompatibilidad? | |
|
1 |
¿Se puede ser contador y representante legal de forma simultánea? |
No, porque se generarían conflictos de intereses para el contador. |
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2 |
¿Se puede ser contador y accionista de la misma sociedad? |
Sí, pues no existe inhabilidad. |
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3 |
¿Se puede ser revisor fiscal y socio de la misma sociedad? |
No, pues existe incompatibilidad. El artículo 205 del CCo lo prohíbe. |
|
4 |
¿Existe un número límite de contabilidades que puede llevar un contador? |
No existe un número límite en la ley. Cada contador lo debe establecer de acuerdo con su capacidad técnica. |
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5 |
¿Existe un número límite de revisorías que puede aceptar un contador público? |
Solo existe un límite de cinco (5) revisorías en sociedades por acciones (ver artículo 215 del CCo). Para los otros tipos de entidades no existe un número máximo de revisorías. |
|
6 |
¿Se puede pasar de ser contador a revisor fiscal o auditor externo? |
Sí, pero el contador público deberá esperar al menos un término de seis (6) meses después de haber cesado en sus funciones (ver artículo 51 de la Ley 43 de 1990). |
|
7 |
¿Se puede pasar de ser auditor interno a revisor fiscal o auditor externo? |
Sí, pero el contador público deberá esperar al menos un término de seis (6) meses después de haber cesado sus funciones (ver artículo 51 de la Ley 43 de 1990). |
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8 |
¿Se puede pasar de ser auditor interno a contador público? |
Sí. En este caso no se debe esperar ningún tiempo. |
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9 |
¿Se puede pasar de ser revisor fiscal a contador público? |
Sí, pero el revisor fiscal deberá esperar al menos un término de un (1) año después de haber cesado sus funciones (ver artículo 48 de la Ley 43 de 1990). |
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10 |
¿Existe un número máximo de períodos en los que puede ser reelegido un revisor fiscal? |
No existe en la normativa un período máximo de permanencia del revisor fiscal en una entidad. |
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11 |
¿Una sociedad no inscrita ante la JCC puede actuar como revisor fiscal? |
No. Para que una sociedad pueda actuar como revisor fiscal debe hallarse inscrita ante la JCC (artículo 2 del Decreto 1510 de 1998). |
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12 |
¿El profesional contable puede ser el contador público de su familiar? |
Sí, pero evaluando primero si la situación no representa una amenaza para su profesión. |
|
13 |
¿El profesional contable puede actuar como revisor fiscal o auditor externo de algún familiar? |
No, el contador público no puede prestar sus servicios como auditor externo, revisor fiscal, interventor de cuentas o árbitro en controversia de orden contable cuando el usuario de sus servicios sea un familiar (ver el artículo 50 de la Ley 43 de 1990). |
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14 |
¿El contador público puede firmar declaraciones tributarias de un familiar? |
Sí, pero evaluando primero si la situación no representa una amenaza para su profesión, y solo como contador público (no en calidad de revisor fiscal). |
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15 |
¿Se puede ser contador y administrador de una propiedad horizontal simultáneamente? |
No, pues surgiría un conflicto de intereses para el contador. |
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16 |
En una propiedad horizontal, ¿uno de los copropietarios puede ser su revisor fiscal? |
No, cuando se trate de un conjunto de uso comercial o mixto. Sin embargo, si se trata de un edificio o conjunto de uso residencial, sí podrá ser uno de los copropietarios (ver artículo 56 de la Ley 675 de 2001). |
|
17 |
¿El revisor fiscal puede ser familiar del administrador de la copropiedad? |
No, según el artículo 56 de la Ley 675 de 2001. |
Conoce más sobre la evaluación de las inhabilidades e incompatibilidades, así como las sanciones y principios éticos aplicables al ejercicio de la revisoría fiscal en nuestro editorial Inhabilidades e incompatibilidades del contador público: límites, sanciones y más.
A continuación, te dejamos las respuestas a algunas de las preguntas más frecuentes sobre el ejercicio del revisor fiscal:
En el siguiente video, el Dr. Roberto Valencia, contador público certificado en Estándares Internacionales y NIA, explica si el revisor fiscal tiene la facultad de convocar a la asamblea de accionistas o junta de socios:
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De acuerdo con las normas contenidas en el Código de Comercio y en la Ley 222 de 1995, los revisores fiscales que incumplan con sus funciones pueden ser objeto de sanciones o responsabilidad de tipo penal, disciplinaria o civil.
Para el caso del revisor fiscal, es necesario aclarar que existen cuatro tipos de sanciones: administrativas, penales, civiles y disciplinarias.
Estos cuatro tipos de sanciones son profundizadas por el Dr. Roberto Valencia, conferencista de Actualícese, en el siguiente video:
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Según lo indicado en la Ley 675 de 2001, existen tres tipos de propiedades horizontales: de uso comercial, residencial y mixto.
Aclarado lo anterior, el abogado Miguel Santiago Pantoja, especialista en Derecho Comercial, explica si en todo tipo de propiedad horizontal es necesario tener revisor fiscal o si lo es solo en algunas.
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Surge la duda de si existe un conflicto de intereses si el revisor fiscal de una propiedad horizontal actúa como administrador; la respuesta a esta cuestión es abordada por el Dr. Roberto Valencia, especialista en Estándares Internacionales, en el siguiente video:
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El Dr. Valencia explica además cuál es el efecto de que un revisor fiscal tenga una relación de consanguinidad con un miembro del consejo de la propiedad horizontal que figura como representante legal de la sociedad dueña de la propiedad, según lo señalado en el artículo 56 de la Ley 675 de agosto 3 de 2001.
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El 6 de julio de 2022, en las instalaciones de la Universidad Central de Bogotá, se le entregó al Consejo Técnico de la Contaduría Pública –CTCP– el proyecto para la reforma de la revisoría fiscal.
Este proyecto plantea la reglamentación de la revisoría fiscal en Colombia, por lo que se hace necesario realizar un seguimiento a este importante tema (ver¿Se reglamentará el ejercicio de la revisoría fiscal?: propuesta de decreto reglamentario).
Para finalizar, presentamos el siguiente video, en el que los representantes del CTCP Jesús María Peña, Leonardo Varón y Carlos Augusto Molano explicaron en #CharlasConActualícese las razones por las que desde el Consejo Técnico de la Contaduría Pública se presentó un borrador de anteproyecto de decreto para reformar la revisoría fiscal.
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