¿Cómo se seguirán contabilizando las primas en colocación de acciones después de la Ley 1607?

Los cambios que la Ley 1607 le hizo a los arts. 36 y 36-3 del E.T. implicarán tratamientos contables y fiscales muy diferentes para las nuevas primas que se contabilicen, a partir de enero de 2013, en los patrimonios de las sociedades receptoras y para las viejas primas que ya venían contabilizadas, en esos patrimonios hasta dic. 31 de 2012.

Luego de los cambios que el artículo 91 de la Ley de Reforma Tributaria 1607 de diciembre 26 de 2012 le hicieran al Art. 36 del E.T., la forma de llevar los registros contables y fiscales para las nuevas “primas en colocación de acciones” que se generen después de enero de 2013, y también las contabilizaciones de sus posibles capitalizaciones posteriores, ha sufrido grandes cambios.

Además, en cuanto a las viejas “primas en colocación de acciones” que ya estaban contabilizadas en los patrimonios de las sociedades hasta diciembre 31 de 2012, allí también se produce un gran cambio pues el art. 198 de la Ley 1607 modificó el art. 36-3 del E.T. con lo cual las sociedades solo podrán hacer una sola cosa con esas viejas primas sin que les genere impuestos a sus socios.

Veamos entonces lo que sucederá a partir del 2013 con las “nuevas” y “viejas” primas en colocación de acciones.

Casos de las nuevas primas en colocación de acciones

A partir del 2013 cuando una sociedad coloque entre los accionistas sus respectivas acciones cobrándoles una “prima”, ese valor de la prima ya no será en la parte fiscal de la sociedad un valor que se trate como “ingreso” y que luego se pueda restar como “ingreso no gravado” a pesar de que el valor de la prima lo contabilicen en sus contabilidades como un superávit de capital que no se distribuirá como dividendos.

En efecto, el art. 36 del E.T. sufrió la siguiente modificación:

(Subrayados son nuestros)

Frente a eso, la norma del art. 84 del decreto 2649 de 1993 (que no ha sido modificado y que seguirá vigente por lo menos hasta diciembre de 2014 pues en el 2015 empezarán aplicarse las NIIF; ver decretos 2706 y 2784 de diciembre de 2012) sigue diciendo lo siguiente:

“Art. 84. Prima en la colocación de aportes. La prima en la colocación de aportes representa el mayor valor cancelado sobre el valor nominal o sobre el costo de los aportes, el cual se debe contabilizar por separado dentro del patrimonio.”

A partir de lo anterior podemos concluir lo siguiente:

1. Si a partir de enero de 2013 se reciben nuevos valores por una “prima en colocación de acciones” de parte de algún accionista que paga por ellas un valor por encima al nominal, entonces, en la parte contable, ese valor de la “prima” sí se seguirá registrando como un valor distinto del aporte social. Para ello, si se utiliza el PUC de comerciantes (Decreto 2650/93), se seguirá usando la cuenta “3205”. Pero en la parte fiscal, la norma dice ahora que la prima “hace parte del aporte”. Entonces, será necesario que quizás en cuentas de orden, se empiece a llevar un registro sobre quién fue el (o los) accionista(s) que pagó(aron) la prima para poder tener un control sobre esa parte.
2. Cuando se decida capitalizar esas nuevas primas (convertirlas en acciones) entonces en la parte contable se formará un “ingreso en especie” para todos los accionistas que reciban acciones como consecuencia de esa capitalización. Pero en la parte fiscal se dice ahora que si se capitaliza el valor de un prima, y si ese valor se había considerado inicialmente un mayor aporte del accionista que la pagó, entonces su capitalización es como si la hubieran distribuido en acciones a ese solo accionista que la había pagado y por tanto para ese solo accionista no se formará “ingreso” (pues ese accionista, en su propia contabilidad, desde el momento en que pagó por las acciones, registró como costo de las mismas tanto su valor nominal como el valor de la prima que pagó sobre ellas).
3. Lo anterior nos lleva a la conclusión de que al momento de distribuir en acciones las nuevas primas que se formen en las contabilidades de las sociedades después de enero de 2013, eso le formará a todos los accionistas que reciban esas acciones un “ingreso en especie” pero que será un ingreso que solo será ingreso contable y no será ingreso fiscal para ninguno. En cambio, si la prima la distribuyen en dinero antes de la liquidación de la sociedad, o el día mismo de la liquidación de la sociedad, eso sí formará un ingreso tanto contable como fiscalmente para los accionistas diferentes de aquel que había pagado el valor de la prima. Y para el accionista que había pagado por esa prima, no habrá ingreso ni contable ni fiscal pues para él es como si le hubieran “reintegrado” una parte de su “aporte social”.

Caso de las viejas primas que estaban contabilizadas en las sociedades a diciembre 31 de 2012

En el caso de las primas que ya estaban contabilizadas en los balances de las sociedades a diciembre 31 de 2012, allí lo que debemos entender es lo siguiente:

1. Si las capitalizan en acciones, esa capitalización le formará un ingreso en especie a todos los accionistas, incluido el accionista que había pagado la prima, y ese ingreso sí será un ingreso tanto contable como fiscal para todos los accionistas. El problema es que en las declaraciones de renta de esos accionistas, ese ingreso en especie, producto de capitalizar esas viejas primas, ya no lo podrán restar como un “ingreso no gravado” pues ese beneficio fue borrado del art. 36-3 del E.T. con el art. 198 de la Ley 1607.
2. Si en vez de capitalizar esas viejas primas, lo que deciden es distribuirlas en dinero antes de la liquidación de la sociedad, eso hará que la propia sociedad, como en el año en que recibió la prima la había tratado en su propia declaración como un “ingreso no gravado”, entonces sí tenga que volver a declarar un “ingreso” y que sería gravado. Además, para los accionistas, igualmente, y como ya lo dijimos en el punto 1 anterior, se les formará contable y fiscalmente un “ingreso en especie” y que sí será un ingreso gravado con impuesto de renta.
3. Si durante la existencia de sociedad no se distribuyen en dinero esas viejas primas, y por tanto las mismas solo las distribuyen en dinero el día de la liquidación de la sociedad, en ese caso la DIAN ya ha dicho, por ejemplo en la pregunta 4 respondida en su Concepto 051567 de agosto de 2004, que eso no afecta la declaración de renta de la propia sociedad (no tiene que declarar un “ingreso” y que sería gravado) pues solo afectará a las declaraciones de renta de los accionistas los cuales sí tendrán que declarar un ingreso que en esos casos sí se ha considerado siempre un ingreso gravado para ellos.

¿Y cómo será todo lo anterior cuando  a partir del 2015 se estén aplicando las NIIF?

El manejo en Normas Internacionales no difiere de nuestro actual modelo establecido en el decreto 2649/93, sin embargo, recordemos que en las NIIF (IFRS) no existen modelaciones contables.

Por eso la Sección 22 Pasivos y Patrimonio de NIIF para Pymes detalla todo un aparte para el manejo de la prima en colocación de acciones a partir de párrafo 22.10, el cual incluye notas y ejemplos de posibles formas de contabilización.

En las NIIF Plenas, el manejo es menos explícito al punto que su referencia más directa la encontramos en la NIC 1 Estados Financieros párrafo 78 literal e), donde se especifica que el preparador puede determinar las subclasificaciones que considere y ente ellas menciona: “el capital y las reservas se desagregarán en varias clases, tales como capital pagado, primas de emisión y reservas”

De lo anterior, podemos concluir que el manejo de este concepto depende en gran parte de lo que se realizará a futuro con el mismo, es decir, que se pretende hacer con la prima en colocación de acciones, el cual si podría llegar a tener diferencias sobre nuestro modelo actual, como por ejemplo, cuando dicha prima originada en una emisión de acciones preferentes, podría servir para compensarse con ganancias acumuladas debido a un dividendo preferencial tal como se detalla en la NIC 33 Ganancias por Acción párrafo 15. Menciono este hecho poco probable o de remota utilización dado que nuestro país no genera mucha actividad inversionista, donde las NIIF (IFRS) resaltan su mayor preocupación (el beneficio del inversor).

Material relacionado:

• ¿Como debe reflejarse contable y fiscalmente el ingreso por “prima en colocación de acciones”?
• Recopilación materiales sobre la Ley 1607 de 2012