Propiedades de inversión: reconocimiento y determinación del costo fiscal
Los lineamientos a seguir en cuanto al reconocimiento de las propiedades de inversión se encuentran en la NIC 40 y en la sección 16; mientras que los lineamientos fiscales en torno a la determinación del costo fiscal se encuentran en los artículos 28, 69 y 105 del Estatuto Tributario.
Los lineamientos a seguir en cuanto al reconocimiento de las propiedades de inversión se encuentran en la NIC 40 y en la sección 16; mientras que los lineamientos fiscales en torno a la determinación del costo fiscal se encuentran en los artículos 28, 69 y 105 del Estatuto Tributario.
Las propiedades de inversión son bienes inmuebles (como terrenos o edificios) destinados de forma exclusiva para el alquiler o generación de valorizaciones; sus lineamientos se encuentran en la sección 16 del Estándar Internacional para Pymes y en la NIC 40 (norma que fue modificada por el Decreto 2170 de 2017, dichos cambios aplicarán a partir del 1 de enero de 2019).
Características
De los lineamientos técnicos incluidos en el Estándar Internacional se debe tener en cuenta lo siguiente:
- Las propiedades ocupadas por el dueño no se consideran propiedades de inversión (ver NIC 16 Y NIIF 16).
- Los terrenos para usos futuros no determinados se consideran propiedades de inversión.
- Se consideran propiedades de inversión los bienes inmuebles que se estén construyendo o mejorando para uso futuro como propiedad de inversión.
- Se considera propiedad de inversión un edificio alquilado a través de arrendamientos operativos.
- Un edificio desocupado que se espera sea arrendado en el futuro a través de arrendamiento operativo se considera propiedad de inversión.
- No son propiedades de inversión los inmuebles que son para la venta tomados como inventario de la empresa.
- Las propiedades arrendadas a otra entidad en calidad de arrendamiento financiero no se consideran propiedades de inversión.
Determinación del costo fiscal
En cuanto a los lineamientos del Estándar Internacional, las propiedades de inversión deben medirse inicialmente al costo, el cual se compone del precio de compra, los costos de puesta en marcha que sean necesarios para poner la propiedad en condiciones necesarias para operar y los desembolsos directamente atribuibles, caso por ejemplo de los honorarios profesionales por servicios legales, impuesto por traspaso de la propiedad y otros costos asociados a la transacción en el momento de la compra.
Para efectos fiscales el Estatuto Tributario menciona en el artículo 69 (modificado por el artículo 48 de la Ley 1819 de 2016) que el costo fiscal de las propiedades de inversión será el precio de adquisición más los costos directamente atribuibles hasta que el activo esté disponible para su uso, lo cual no difiere del tratamiento contable que ya mencionamos.
Medición a valor razonable
Ahora bien, los Estándares Internacionales permiten que las propiedades de inversión, además de ser medidas a través del modelo del costo, puedan ser medidas al valor razonable, siempre y cuando su valor pueda ser medido de forma fiable sin incurrir en un esfuerzo o costo desproporcionado. Dichas mediciones a valor razonable no tendrán efectos fiscales ya que, conforme al parágrafo 1 del artículo 69 del ET, las propiedades de inversión que se midan a valor razonable, para efectos fiscales, se deberán medir al costo.
Conforme a la técnica contable (ver párrafo 35 de la NIC 40), cuando las propiedades de inversión se miden a valor razonable, las pérdidas o ganancias derivadas de los cambios en dicho valor se incluirán en el resultado del período en el que surjan. Respecto a dichos ingresos o pérdidas la norma fiscal expresa lo siguiente:
- El numeral 5 del artículo 28 del ET indica que los ingresos devengados por mediciones a valor razonable no son objeto del impuesto de renta y complementario, sino solo hasta el momento de su enajenación o liquidación.
- Por otra parte, el artículo 105 del ET establece que las pérdidas que resultan de mediciones a valor razonable no podrán ser deducibles sino hasta el momento de su enajenación o liquidación.
Esta diferencia entre los saldos contables y fiscales como resultado de las mediciones a valor razonable tiene varias implicaciones; una de estas es que, ante la distribución de utilidades (ver artículo 289 del ET), los dividendos producto de estas mediciones no podrán ser distribuibles hasta que no se materialice el hecho, ya sea a través de la venta o la enajenación del activo; otro caso es la obligatoriedad de realizar una conciliación de las diferencias entre las bases contables y fiscales.
Imposibilidad de medir el valor razonable de forma fiable
A pesar de que existe una presunción de que las entidades podrán medir de forma fiable y continua el valor razonable de sus propiedades de inversión, puede darse el caso en que no puedan ser medidas así, esto puede suceder porque el mercado está inactivo, las cotizaciones de precios no son actuales o los precios que han establecido los vendedores se ven influenciados por factores externos que obligan al vendedor a disminuir los precios de forma significativa.
En algunos casos la entidad debe aplicar el modelo del costo para la medición del activo, o tener en cuenta si dichos activos se acogen a los lineamientos incluidos en la NIIF 16 Arrendamientos en caso de que la propiedad sea mantenida por un arrendatario como un activo por derecho de uso (ver párrafo 29A de la NIC 40 anexo 1.3 del DUR 2420 de 2015, modificado por el Decreto 2170 de 2017); la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones discontinuadas, si los activos se tienen para la venta; o conforme a la NIC 16 Propiedad, planta y equipo para los demás casos.