Medición de ingresos en contratos de construcción
La problemática en torno a los ingresos de contratos de construcción se genera debido a que estos últimos se ejecutan, generalmente, en varios períodos. La sección 23 del Estándar para Pymes establece las metodologías que pueden ser utilizadas para medir este tipo de contratos.
La problemática en torno a los ingresos de contratos de construcción se genera debido a que estos últimos se ejecutan, generalmente, en varios períodos. La sección 23 del Estándar para Pymes establece las metodologías que pueden ser utilizadas para medir este tipo de contratos.
La sección 23 del Estándar para Pymes, define un contrato de construcción como un acuerdo mediante el cual una entidad contrata a otra para que le construya un activo, a cambio de una retribución. Este tipo de contrato no se limita a la construcción de edificaciones, sino que se aplica también a la construcción de máquinas, estructuras de todo tipo, cadenas productivas o, en general, cualquier elemento cuya construcción requiera un período significativo de tiempo.
El principal problema a resolver en torno a la contabilización de los contratos de construcción es la distribución de los ingresos y costos a lo largo de los períodos durante los cuales se ejecuta el contrato. Este tipo de contratos suelen tener una duración superior a un período, por lo cual la entidad debe establecer una metodología para su contabilización.
La idea fundamental sobre la cual debe desarrollarse la política contable de medición de ingresos es la de identificar cada uno de los hitos del contrato. Por este motivo, antes de aplicar los requerimientos de la norma, la entidad debe tener absolutamente claro su proceso productivo, a través del cual construye el activo o grupo de activos que le han sido encargados.
Una vez los preparadores de información tengan claro este asunto, la entidad procede a elaborar unas políticas contables congruentes con las normas técnicas contables, donde se refleje, de la forma más acertada posible, su proceso productivo. [pq]Tenga en cuenta que los requerimientos de la sección 23 respecto de los contratos de construcción incluyen, no solo los ingresos, sino también los costos asociados a esos contratos[/pq].
Metodologías de medición de ingresos
El Estándar Internacional para Pymes establece tres metodologías para la medición y contabilización de los ingresos y costos relacionados con los contratos de construcción. El párrafo 23.22 establece que la entidad debe aplicar una de las tres metodologías a cada uno de los contratos de construcción:
Metodología del costo incurrido sobre el costo total
La primera metodología de medición la encontramos en el literal a) del párrafo 23.22, y consiste en medir el porcentaje de costos incurridos en el contrato, en relación con los costos totales estimados. Este porcentaje se aplica al monto de los ingresos del contrato, para reconocerlos en el estado de resultados.
Tenga en cuenta que el porcentaje de costos incurridos no incluye los materiales comprados para ser utilizados en el contrato, pero que aún están en existencia, es decir, que no se han incorporado al activo que se está construyendo en virtud del contrato.
Ejemplo 1
Una entidad fue contratada para construir una bodega de 500 metros cuadrados. El contrato establece que el precio de la construcción es de $220.000.000, incluyendo todos los materiales y mano de obra. Dicho esto, la entidad estimó que los costos del contrato serían de $95.000.000.
La entidad adquirió los siguientes materiales para iniciar la construcción:
- 1.000 bultos de cemento: $25.000.000
- 250 metros cúbicos de arena: $28.000.000
- 30.000 ladrillos: $32.000.000
Al corte del 31 de diciembre, la entidad había gastado los siguientes materiales en la obra:
- 450 bultos de cemento
- 130 metros cúbicos de arena
- 14.000 ladrillos
Adicionalmente, incurrió en gastos relacionados con mano de obra por valor de $35.000.000.
En este orden de ideas, ¿qué valor debería reconocer la entidad como costos y gastos del contrato?
El costo incurrido en el contrato se establece sumando los materiales efectivamente incorporados en el activo en construcción, es decir, los materiales gastados en el contrato, más los costos que conciernan a la mano de obra y cualquier otro costo relacionado:
|
Cantidad |
Descripción |
Costo unitario |
Costo total |
| 450 | Bultos de cemento |
$25.000 |
$11.250.000 |
| 130 | Metros de arena |
$112.000 |
$14.560.000 |
| 14.000 | Ladrillos |
$1.067 |
$14.933.333 |
| Total |
$40.743.333 |
||
Los materiales adquiridos por la entidad, pero que no se han utilizado en el proyecto, deben presentarse como inventario de materiales, en lugar de ser cargados al proyecto.
Una vez establecido el monto de los costos incurridos por concepto de materiales, a este valor se le suman los costos de mano de obra, para determinar el valor de los costos incurridos:
| Costos de materiales | $40.743.333 |
| Mano de obra | $35.000.000 |
| Costo total incurrido | $75.743.333 |
| Costo estimado del proyecto | $95.000.000 |
| Porcentaje de costo incurrido |
79,73% |
El valor total de los costos incurridos ($75.743.333) se traslada a resultados como costo del contrato de construcción.
El valor que se va a reconocer como ingresos del contrato resulta de tomar el monto total de los ingresos ($220.000.000) y aplicarle el porcentaje determinado en el cuadro anterior (79,73%). Por tanto, en este caso, la entidad reconocerá ingresos por contratos de construcción por valor de $175.405.614.
Metodologías de inspección del trabajo ejecutado y proporción física del trabajo ejecutado.
Estas dos metodologías se basan en el reconocimiento del ingreso con base en el avance del contrato u obra, tomando como fuente la medición o la observación. En esta metodología, es de vital importancia tener a la mano el “acta de avance de obra”, en la cual se establece un porcentaje de terminación del contrato.
[pq]A diferencia de la metodología del costo incurrido sobre el costo total, la metodología de medición o de observación requiere la participación de los expertos para la medición del contrato[/pq].
Una vez se haya medido el avance de la obra, el porcentaje de este se aplicará al valor del contrato, con el objetivo de definir el monto a reconocer como ingresos. Por su parte, el monto a reconocer como costos del contrato en resultados es el menor entre el costo incurrido y el costo total estimado multiplicado por el porcentaje de avance. Si el costo incurrido es superior al que resulta de la operación anterior, la entidad debe reconocer un inventario de proyectos en curso.
Ejemplo 2
Una entidad fue contratada para construir una bodega de 500 metros cuadrados. El contrato establece que el precio de la construcción es de $220.000.000, incluyendo todos los materiales y mano de obra. La entidad estimó que los costos del contrato serían de $95.000.000.
La entidad adquirió los siguientes materiales para iniciar la construcción:
- 1.000 bultos de cemento, $25.000.000
- 250 metros cúbicos de arena $28.000.000
- 30.000 ladrillos, $32.000.000
Al corte del 31 de diciembre, la entidad había gastado los siguientes materiales en la obra:
- 450 bultos de cemento
- 130 metros cúbicos de arena
- 14.000 ladrillos
Adicionalmente, incurrió en gastos relacionados con mano de obra por valor de $35.000.000.
En esa misma fecha de corte (31 de diciembre), la entidad midió el avance de la obra, y concluyó que se había terminado el 25 % de las actividades necesarias para finalizar el contrato.
Dicho esto, ¿qué valor debería reconocer la entidad como costos y gastos del contrato?
En este caso, la entidad debe reconocer ingresos equivalentes al valor total del contrato multiplicado por el porcentaje de avance:
Valor del contrato: $220.000.000
Porcentaje de avance: 25 %
Ingresos por contratos de construcción: $55.000.000
Los costos del contrato se calculan así:
Costo total estimado del contrato: $95.000.000
Porcentaje de avance: 25 %
Costo de contratos de construcción: $23.750.000
Dado que la entidad ha incurrido realmente en costos por $75.743.333, la diferencia entre este valor y el monto a reconocer como costo, según el procentaje de avance de la obra, permanece en el estado de situación financiera como inventario de proyectos en curso.
CP. Juan David Maya Herrera
Consultor de Estándares Internacionales de Información Financiera
Certificación Internacional por el ICAEW en IFRS Full (NIIF Plenas)
*Exclusivo para Actualícese