Depreciación contable y fiscal: aspectos a tener en cuenta al preparar la declaración de renta

Para efectos del cálculo de la depreciación contable, los nuevos marcos normativos permiten tomar el costo de adquisición de los activos, más los costos necesarios para ponerlos en condiciones de uso y las provisiones para su futuro desmantelamiento, disminuyéndose con el valor residual del activo.

Respecto al cálculo de la depreciación contable, los nuevos marcos normativos permiten tomar el costo de adquisición de los activos, más los costos necesarios para ponerlos en condiciones de uso, y las provisiones para su futuro desmantelamiento. Sin embargo, dicho valor también se disminuirá con el valor residual que, se estima, tendrá el nuevo activo al final de su vida útil. Además, cuando se efectúen las mediciones posteriores del activo y se deban reconocer posibles revaluaciones del mismo, estas se someterían a depreciación contable.

Para efectos fiscales, y de acuerdo con lo indicado en los artículos 69- 69-1, 128 y 131 del ET, el costo depreciable será solo el de adquisición, más los necesarios para poner el activo en condición de uso. Sin embargo, no se tendrán en cuenta como costos fiscales las provisiones para su futuro desmantelamiento, ni las revaluaciones que se produzcan en las mediciones posteriores del activo. Además, a la suma de dichos valores se le restará el mismo valor residual que se estime para efectos contables.

Cabe señalar que, aunque fiscalmente se pueden aplicar los reajustes por el concepto del artículo 70 del ET, estos no se deben someter a depreciación, según lo indicado en el artículo 68 del estatuto en mención.

Depreciación de los activos que no están en uso

De acuerdo con las instrucciones de los tres marcos normativos contables (aplicables a las empresas de los grupos 1, 2 o 3), los activos que no están en uso deben seguirse depreciando.

Por su parte, para efectos fiscales y conforme a lo indicado en el artículo 128 de ET, solo se aceptará el gasto por depreciación de los activos que hayan estado en uso durante el período fiscal. En consecuencia, fiscalmente no se tienen que depreciar los activos que no hayan estado en uso durante el año, pues dicha depreciación formaría un gasto no deducible.

Vida útil, métodos y tasas de depreciación

Según lo indicado en los artículos 131 y 134 del ET, la vida útil y los métodos de depreciación que se utilicen para el cálculo contable de la depreciación serán los mismos por aplicar en el cálculo fiscal.

Dicho esto, en correspondencia con lo señalado en el artículo 137 del ET, el porcentaje anual de la depreciación fiscal debe guardar unos límites máximos que oscilarán entre el 2,22 % y el 33 %, de acuerdo con el reglamento que deberá emitir el Gobierno al respecto. De igual manera, mientras se expide dicha reglamentación, el parágrafo 1 del artículo 137 definió transitoriamente los siguientes porcentajes máximos de depreciación anual fiscal:

Depreciación fiscal de edificaciones adquiridas desde 2017

Desde el punto de vista contable y fiscal, cuando se poseen bienes raíces la única parte sobre la cual se pueden efectuar cálculos por depreciaciones es la que corresponde a la edificación; sobre la parte que corresponde al terreno, no.

Ahora bien, teniendo en cuenta lo consagrado en el artículo 131 del ET (modificado por el artículo 79 de la Ley 1819 de 2016), al momento de calcular la depreciación fiscal de las nuevas edificaciones que se adquieran a partir de enero 1 de 2017, se deberá tener en cuenta el mismo valor residual estimado contablemente para la edificación.

En efecto, en la nueva versión del artículo 131 del ET se establece lo siguiente:

“Artículo 131. Base para calcular la depreciación. Para las personas obligadas a llevar contabilidad el costo fiscal de un bien depreciable no involucrará el impuesto a las ventas cancelado en su adquisición o nacionalización, cuando haya debido ser tratado como descuento o deducción en el impuesto sobre la renta, en el Impuesto sobre las ventas u otro descuento tributario que se le otorgue.

Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, un contribuyente depreciará el costo fiscal de los bienes depreciables, menos su valor residual a lo largo de su vida útil.
Para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, el valor residual y la vida útil se determinará de acuerdo con la técnica contable.”

(Los subrayados son nuestros)

Al respecto, es necesario tener presente que en el glosario de términos de las Normas Internacionales el “valor residual” debe entenderse como aquel que el ente económico estima que podría recibir al vender el activo al final de su vida útil.

En vista de lo anterior, es claro que si un contribuyente obligado a llevar contabilidad decide estimar a sus edificaciones un valor residual que sea alto (más alto incluso que el costo fiscal por el cual las adquiere), y todo en razón de que la lógica le indica que en la mayoría de regiones de Colombia las edificaciones se valorizan con el tiempo. En ese caso el valor de su gasto por deprecación fiscal a lo largo de la vida útil estimada para el activo podría ser de $0.

Siendo ese el caso, los contribuyentes aumentarían la base fiscal de su impuesto de renta por los años en que posean dichas edificaciones, pues entre sus gastos fiscales no habría depreciación sobre las mismas. Además, el valor patrimonial de estas también se vería incrementado, y con ello el valor de su patrimonio líquido, y en consecuencia el cálculo de la renta presuntiva. Sin embargo, cuando decida vender el activo, el contribuyente contará con un costo más alto que le permitirá disminuir la utilidad en venta.

Activos de menor cuantía

Teniendo en lo comentado en líneas anteriores, la Dian realizó dos pronunciamientos (uno en julio y otro en diciembre de 2017) sobre la aplicación de la depreciación total de los activos fijos de menor cuantía en el mismo año en que se adquieran. En el primero de ellos manifestó que no era posible aplicar tal procedimiento para el año gravable 2017 y siguientes, mientras que en el segundo expresa la vigencia de la aplicación:

1. Concepto 017548 de julio 5 de 2017: La Dian indicó que lo consagrado en el artículo 6 del Decreto 3019 de 1989, recopilado en el artículo 1.2.1.18.5 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016, no tenía aplicación a partir del año gravable 2017 y siguientes. Dicha disposición permite que, para efectos fiscales, se deprecie el 100 % del activo en el mismo año de adquisición, siempre y cuando el valor de este sea inferior a las 50 UVT.

El fundamento de la Dian para tal consideración era que habían desaparecido los supuestos de derecho que motivaron su expedición y, por tanto, ninguno de los artículos reglamentarios se encontraba vigente. Esto implicaba la necesidad de atender las nuevas disposiciones del artículo 137 del ET.

2. Oficio 0001416 de diciembre 15 de 2017: la Dian analizó si había lugar a reconsiderar lo expresado en su Concepto 017548 de 2017 y anotó que los fundamentos de hecho y de derecho que dieron lugar al artículo 6 del Decreto 3019 de 1989, recopilado en el artículo 1.2.1.18.5 del DUT 1625 de 2016, aún están vigentes y no desaparecieron con la modificación del artículo 137 del ET, porque este último no establece lineamiento alguno sobre la depreciación de activos fijos cuyo costo de adquisición sea inferior a 50 UVT.

En otras palabras, para la Dian continúa vigente la posibilidad de depreciar, en el mismo año, el 100 % de los activos de menor cuantía adquiridos, dado que el artículo 137 del ET no regula dicha materia.

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