Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
Un importante beneficio tributario con el que cuentan exclusivamente las sociedades comerciales es el de tomar las Pérdidas Fiscales de un ejercicio anterior y utilizarlas para hacer compensaciones a la Renta Líquida Ordinaria que lleguen a tener en su Declaración de Renta de algún ejercicio siguiente.
Para más información, véase el artículo 147 del Estatuto Tributario y el artículo 150 que permite hacer compensaciones de pérdidas a las personas naturales y sucesiones ilíquidas pero solo si la pérdida se produjo en actividades agropecuarias.
Si se decide hacer uso de ese beneficio, y aceptando con ello que la declaración de renta quedaría en firme solo 5 años después de su presentación (ver inciso séptimo del mismo artículo 147), las sociedades comerciales conseguirían que su renta fiscal (no la contable) disminuya notoriamente.
Con ello entonces se podría disminuir la base gravable final del Impuesto de Renta haciendo incluso que la sociedad pueda terminar tributando solo sobre su Renta Presuntiva (si es que está sujeta a renta presuntiva, pues de acuerdo con el artículo 191 del Estatuto algunas sociedades no tienen que calcularla).
Como consecuencia de lo anterior, si se disminuye el impuesto que liquidaría la sociedad, los socios podrían tener una mayor utilidad contable para distribuirse pero con el agravante de que en ese caso la utilidad contable pasaría en condición de “gravable” en cabeza de los socios y sujeta incluso a Retención en la Fuente por el concepto de dividendos, pues lo que no paga impuesto en cabeza de la sociedad lo paga en cabeza de los socios (como lo analizamos en “Así quedó la retención en la fuente sobre dividendos para el 2008”).
En todo caso, dentro de las reglas de juego que se imparten en el texto del artículo 147 del ET para poder hacer las compensaciones de pérdidas, es importante destacar la que se menciona en el inciso sexto de esa norma (modificado con el artículo 5 de la ley 1111 de diciembre de 2006):
“Las pérdidas fiscales originadas en ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, y en costos y deducciones que no tengan relación de causalidad con la generación de la renta gravable, en ningún caso podrán ser compensadas con las rentas líquidas del contribuyente, salvo las generadas en la deducción por inversión en activos fijos a que se refiere el artículo 158-3 de este Estatuto.”
Y la versión que tuvo ese mismo inciso sexto, antes de ser modificada por la ley 1111 de diciembre de 2006, fue:
“Las pérdidas fiscales originadas en ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, y en costos y deducciones que no tengan relación de causalidad con la generación de la renta gravable, en ningún caso podrán ser compensadas con las rentas líquidas del contribuyente.”
La versión actual de este inciso se debe tener presente para las pérdidas obtenidas en los ejercicios 2007 y siguientes y que se pretendan compensar en cualquier periodo posterior.
En cambio, la versión anterior se deberá tener presente para cuando se trate de las pérdidas obtenidas en los años 2003 a 2006 y que se pretendan compensar en cualquiera de los 8 años siguientes al de su formación.
Nota: recuérdese que las pérdidas obtenidas entre los ejercicios 2003 a 2006 se sujetan a la versión que tenía el artículo 147 del Estatuto Tributario antes de ser modificado con la ley 1111 de dic de 2006; véase la sección II, numeral “d” en la circular DIAN 009 de enero 17 de 2007 y también nuestro análisis de febrero de 2006 “Usando la figura de Compensación de Pérdidas Fiscales Anteriores en la Declaración de Renta«).
De acuerdo con lo indicado entonces en ese inciso sexto del artículo 147 del ET, las pérdidas obtenidas en algún ejercicio fiscal anterior y que pretendan ser compensadas en un ejercicio posterior son pérdidas respecto de las cuales se debe examinar cuáles fueron los factores que la originaron.
En efecto, si la pérdida se formó por culpa de haber incluido “costos y deducciones que no tienen relación de causalidad con la renta” pero que en todo caso son costos y/o deducciones aceptados fiscalmente, como por ejemplo las donaciones a entidades sin animo de lucro mencionadas en los artículos 125 y siguientes del Estatuto Tributario, o las deducciones permitidas por la ley 814 de julio de 2003 por invertir en el cine colombiano, etc., esa parte de la pérdida no podrá ser compensable en los ejercicios siguientes.
Además, si en la pérdida también estaba involucrada el valor de la deducción especial por inversión en Activos Fijos productores de renta (que es un beneficio que existe desde el año 2004 y que está regulado en el artículo 158-3 del Estatuto Tributario), esa parte de la pérdida, si se trata de pérdidas obtenidas en los años 2003 a 2006, no podría ser compensable en los años siguientes.
Pero si esa deducción especial se utilizó en el año 2007 o se utiliza en los años siguientes, entonces la pérdida que se haya formado por causa de esa deducción especial sí se permite que pueda ser compensada en los años siguientes. Y esto es importante: se le da entonces a partir del año 2007 un gran privilegio a quienes utilicen esa deducción especial, incluido el de ayudar a que la mayor utilidad contable que se genera por utilizarla pueda pasar como no gravable a los socios, tal como lo reseñamos en nuestro análisis “Gobierno hace más atractivo el beneficio por inversión en activos fijos productores de renta”.
Lo que no se entiende en todo caso en la redacción del inciso sexto del artículo 147 es cuando se indica que los Ingresos No Gravados son también un factor que podrían producir pérdidas no compensables.
Es claro que un ingreso que se detrae en la renta como Ingreso No Gravado es al mismo tiempo un ingreso que también debió haber estado sumando en la sección de Ingresos Brutos y por tanto su efecto es totalmente neutro en la generación de una pérdida fiscal, lo cual no sucede con los costos y deducciones especiales que antes mencionamos (estos últimos sí inciden en que se lleguen a formar pérdidas en una declaración de renta).
Además, cuando un ingreso se detrae como Ingreso No Gravado también está prohibido el incluir en la declaración los costos y deducciones asociados a ese Ingreso No Gravado, razón por lo cual se ratifica lo que antes mencionamos sobre el no efecto de esos ingresos en la generación de una pérdida (ver artículo 177-1 del Estatuto Tributario).
Para ilustrar lo anterior con cifras, pensemos en que una sociedad anónima, por el año gravable 2006, diligenció su Declaración de Renta con las siguientes cifras:
Pérdida líquida del ejercicio………………………….$ 6.000.000
De esa pérdida de 6.000.000, y por ser obtenida en el año 2006, solo puede ser compensable a lo largo de cualquiera de los 8 años siguientes, un valor de 3.000.000 pues no se pueden tomar en cuenta los otros $3.000.000 de pérdida que se produjeron al incluir las deducciones por donaciones ($1.000.000) y por inversión en activos fijos ($1.000.000)
Y si esos mismos datos del ejemplo anterior correspondiesen a un ejercicio fiscal del año 2007 o siguientes, entonces en ese caso la pérdida que sí sería compensable en los años siguientes sería de $4.000.000 pues en ese caso sí se podría aceptar como parte de la pérdida compensable el valor del $1.000.000 incluido como deducción por inversión en activos fijos productores de renta.
Recuérdese en todo caso que los valores por pérdidas que sí puedan ser compensables son valores que antes de llevarlos como compensación a un ejercicio siguiente se tienen que primero reajustar fiscalmente usando para ello el índice de “reajuste fiscal” que aplique para cada año trascurrido entre el año en que se obtuvo la pérdida y el año en que se vaya a efectuar la compensación (consulta el punto No.6 De nuestra herramienta “resumen de parámetros básicos en la elaboración de declaraciones tributarias”).
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