Concepto 010454 de 03-05-2016

DIAN
Concepto 010454
Mayo 03 de 2016

Tema: Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores: Fusiones y Escisiones entre entidades extranjeras
Fuentes Formales: Estatuto Tributario arts 319-3 a 319-8, 326; Decreto 1242 de 2003

***

Ref: Radicado 005402 del 04/03/2016

De conformidad con el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008, es función de ésta Dirección absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias en lo de competencia de la Entidad, ámbito dentro del cual será atendida su solicitud

En el escrito de la referencia formula el siguiente interrogante:

¿En los procesos de fusión o escisión sean adquisitivas o reorganizativas ,en las que intervengan no residentes como enajenantes o adquirentes de activos poseídos en el territorio nacional, se considera enajenación para efectos tributarios y por ende se encuentran obligados al cumplimiento de lo establecido en el artículo 326 del Estatuto Tributario?

Para responder nos permitimos manifestar:

Sobre el tema de los procesos de reorganización empresarial y las modificaciones introducidas por la ley 1607 de 2012, este Despacho se ha pronunciado en reiteradas oportunidades, una de ellas mediante el CONCEPTO 080768 DE 2013 DICIEMBRE 17, en el que en alguno de sus apartes precisó:

«Precisa inicialmente manifestar que, además de razones de adecuación y modernización de las disposiciones tributarias a transacciones legítimas, fue también objetivo de las modificaciones, otorgar al sistema tributario reales posibilidades de combatir ciertas prácticas, en especial aquellas que son muy sofisticadas, por lo que mediante la Ley 1607 de 2013(sic) se introdujeron modificaciones al Estatuto Tributario estableciendo reglas claras en relación con operaciones de recurrente práctica a las que se acuden y que en ocasiones suelen no corresponder a propósitos reales de los negocio y se efectúan con la finalidad de reducción de la tributación.

Es así como, mediante el artículo 98, la Ley 1607 de 2012 se adicionó al Libro Primero del Estatuto Tributario el Título IV relacionado con «REORGANIZACIONES EMPRESARIALES» que integra los Capítulos I y II relativos, respectivamente, al régimen de los » APORTES A SOCIEDADES» y al de las «FUSIONES Y ESCISIONES».

Dentro de Capítulo II, se regulan las fusiones y escisiones adquisitivas, sus efectos, las fusiones y escisiones reorganizativas, los efectos en éstas, las fusiones y escisiones gravadas, las fusiones y escisiones entre entidades extranjeras, y la responsabilidad solidaria para todos los casos de fusión y escisión, en relación con las entidades participantes en esas operaciones, incluyendo las resultantes de dichos procesos si no existieren previamente a la respectiva operación…»

En este contexto, el Articulo 319-3 del Estatuto Tributario se refiere a las Fusiones y Escisiones Adquisitivas » Se entiende por tales, aquellas fusiones en las cuales las entidades participantes en la fusión no son vinculadas entre sí, y aquellas escisiones en las cuales la entidad escindente y las entidades beneficiarias, si existieren al momento de la escisión, no son vinculadas entre sí. Para efectos de la determinación de la existencia o no de vinculación, se acudirá a los criterios establecidos en el artículo 260-1 de este Estatuto…»

Por su parte, el artículo 319-5 trata lo relativo a las Fusiones y Escisiones Reorganizativas «Se entiende por tales, aquellas fusiones en las cuales las entidades participantes en la fusión estén vinculadas entre sí y aquellas escisiones en las cuales la entidad escindente y las entidades beneficiarias, si existieren al momento de la escisión, estén vinculadas entre sí. También tendrán el carácter de fusiones reorganizativas aquellas fusiones por absorción entre una sociedad matriz y sus subordinadas. Así mismo, tendrán el carácter de reorganizativas las escisiones por creación, siempre que el patrimonio de las sociedades beneficiarias creadas en virtud de la escisión esté constituido exclusivamente por el patrimonio escindido existente al momento de la escisión. Para efectos de la determinación de la existencia o no de vinculación, se acudirá a los criterios establecidos en el artículo 260-1 de este Estatuto.»

De manera concordante, los artículos 319-4 y 319-6 hacen lo propio respecto de los efectos de estas formas de reorganización, entre los cuales se incluye que no constituye ingreso gravable ni enajenación gravada si se dan todos y cada uno de los requisitos allí consagrados; en el parágrafo 2do de ambas normas se dispone:

«…PARÁGRAFO 2o. Las disposiciones contenidas en este artículo se aplicarán a las fusiones y escisiones adquisitivas que involucren entidades nacionales y extranjeras siempre que, en el caso de la fusión, la entidad absorbente o adquirente sea una entidad nacional, y que, en el caso de la escisión, la(s) entidad(es) beneficiaria(s) o adquirente(s) sea(n) entidad(es) nacional(es).»

Ahora bien, para los procesos de fusión y escisión entre entidades extranjeras, en la exposición de motivos del Proyecto de Ley No. 166 de 2012 que posteriormente se convirtiera en la Ley 1607 de 2012 se manifestó:

“Debido a las dificultades para fiscalizar las operaciones que se realizan fuera de la jurisdicción colombiana, lo más adecuado en los casos de transferencia de activos de cualquier clase al exterior es tratar dicha transferencia como una enajenación para efectos fiscales y gravarla con el impuesto sobre la renta y complementarios.
La legislación tributaria colombiana se ha limitado a establecer que las fusiones y escisiones no constituyen enajenación para las sociedades participantes, sin consagrar ningún requisito o condición adicional para otorgar dicho tratamiento. Esta regulación es extremadamente escasa para el panorama de reorganizaciones empresariales que se han dado en los últimos años en el país, cuyo número y sofisticación ha aumentado de manera constante año tras año. Es así como, en algunos casos, las reglas actuales han permitido la fuga de activos y capitales sin que se paguen impuestos en Colombia. Así mismo, en otros casos, las reglas han operado en desmedro de los contribuyentes que legítimamente buscan adaptar la estructura formal de sus negocios para optimizar procesos sin desprenderse de su patrimonio. Ello ha generado un sesgo injustificado a favor de las reorganizaciones, fusiones y adquisiciones en el extranjero, cosa que puede prevenirse con la adecuada regulación de dichas transacciones”. (Negrilla fuera de texto).

Por ello, se incorporó el artículo 319-8 que consagra:

«ARTÍCULO 319-8. FUSIONES Y ESCISIONES ENTRE ENTIDADES EXTRANJERAS. Se entenderá que la transferencia de activos ubicados en el país, producto de procesos de fusión o escisión, en los que intervengan como enajenantes y adquirentes entidades extranjeras que posean activos ubicados en el territorio nacional constituye una enajenación para efectos tributarios, y está gravada con el impuesto sobre la renta y complementarios de acuerdo con las disposiciones aplicables en materia de enajenación de activos fijos consagradas en este Estatuto.

PARÁGRAFO. Se exceptúan del tratamiento consagrado en el inciso anterior las transferencias de activos ubicados en el país, producto de procesos de fusión o escisión, en los que intervengan como enajenantes y adquirentes entidades extranjeras, cuando el valor de los activos ubicados en Colombia no represente más del veinte por ciento (20%) del valor de la totalidad de los activos poseídos por el grupo al que pertenezcan las entidades intervinientes en los procesos de fusión o de escisión, según los estados financieros consolidados de la entidad que tenga la condición de matriz de las entidades intervinientes en los procesos de fusión o de escisión. Las transferencias de los activos ubicados en Colombia a los que se refiere este parágrafo recibirán el mismo tratamiento de las fusiones y escisiones adquisitivas o de las fusiones y escisiones reorganizativas, según sea el caso.»

Es decir, que en principio la transferencia de activos ubicados en el país, producto de procesos de fusión y/o escisión en los que intervengan como enajenantes y adquirentes entidades extranjeras que posean activos ubicados en el territorio nacional, constituye una enajenación para efectos tributarios y está gravada con el impuesto sobre la renta y complementarios de acuerdo con las normas aplicables a la enajenación de activos fijos que regula el Estatuto Tributario, salvo que se den los presupuestos consagrados en el parágrafo del artículo 319-8 del Estatuto Tributario, en cuyo caso, no se consideraría que existe enajenación gravada para efectos tributarios.

En consecuencia, para efectos de determinar si se debe o no dar cumplimiento al artículo 326 del Estatuto Tributario y al artículo 2 del Decreto 1242 de 2003, deberán en cada caso acreditarse el cumplimiento de los requisitos consagrados en las anteriores normas, y en los eventos en que se considere que no existe enajenación entre las sociedades fusionadas o escindidas no es exigible la presentación de la declaración de renta y complementarios, bastará para el registro del cambio del titular de la inversión extranjera, allegar al Banco de la República certificación del Revisor Fiscal y/o Contador Público de la empresa receptora de la inversión (artículo 4 del Decreto 1242/03), tal como bien se precisó en el Concepto No. 038762 de julio 7 de 2003.
En los anteriores términos se resuelve su consulta y cordialmente le informamos que tanto la normatividad en materia tributaria, aduanera y cambiaria, como los conceptos emitidos por la Dirección de Gestión Jurídica en estas materias pueden consultarse directamente en nuestra base de datos jurídica ingresando a la página electrónica de la DIAN: http://www.dian.gov.co siguiendo los iconos: “Normatividad” – “Técnica” y seleccionando los vínculos “doctrina” y “Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,

PEDRO PABLO CONTRERAS CAMARGO
Subdirector  de Gestión Normativa y Doctrina