Concepto 012014 de 28-04-2015


DIAN
Concepto 012014

28-04-2015

Tema Retención en la fuente
Descriptores Contratos de consultoría con entidades estatales – Factor multiplicador, Tarifa de retención por honorarios, Tarifa de retención por contratos de consultoría
Fuentes formales Estatuto Tributario, arts. 375, 376 y 392; Ley 80 de 1993, art. 32; Decreto Reglamentario 1354 de 1987, art. 5°; Decreto Reglamentario 260 de 2001, art 1° y 2°

***

Ref: Radicado 000791 del 21/01/2015

Cordial saludo, señora María Victoria:

De conformidad el artículo 20 del Decreto 4048 de 2008 este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En su oficio de la referencia, remitido por la División de Gestión y Asistencia al Cliente de la Dirección Seccional de Impuestos de Medellín, solicita concepto sobre la base y la tarifa de retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta sobre un contrato suscrito con una entidad pública para la prestación de servicios de administración, operación comercial y mantenimiento de los sistemas de transporte por cable aéreo a cargo del Departamento de Antioquia.

Para el efecto transcribe el alcance de cada actividad definido en los pliegos de condiciones, aclara que no es contrato de administración delegada e informa que en el mismo se estableció un factor multiplicador para conocer o calcular los costos del contrato y su valor mensual, los cuales incluyen costos directos e indirectos del personal, horas extras y sus costos (reembolsados y pagados contra documentos que demuestran sus gastos) y otros costos que serían reembolsados contra-factura pero no requiere estar a nombre de la entidad, toda vez que el contrato es a cuenta y riesgo del contratista.

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Manifiesta que la entidad pública le aplicó una retención del 11% sobre el valor total del contrato, alegando que no se estableció la forma de pago, con lo cual se desconoce que en los pliegos de condiciones si se establece y se evidencia un reembolso de gastos más una utilidad, todo lo cual repercute en que el contratista no recibe ni los gastos del reembolso, es decir recibe menos del valor de los gastos que le paga a los terceros por los diversos conceptos, lo que ilustra con ejemplos.

Agrega que si bien es cierto, el contrato no discrimina la forma de pago, la entidad no puede desconocer los términos establecidos en el pliego de condiciones, anexo técnico y demás documentos pre-contractuales, los cuales de acuerdo con la norma contractual colombiana, hacen parte del contrato y según la jurisprudencia colombiana, el pliego es ley para las partes y prevalece sobre el contrato (Sentencias 10399 del 3 de febrero de 2000, 10779 del 29 de enero de 2004 y 18059 del 30 de noviembre de 2006).

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En primer lugar, es necesario advertir que escapa al ámbito de competencia de este Despacho, calificar la naturaleza jurídica de los contratos y/o revisar su clausulado, ya sean de carácter estatal o particular, luego acorde con la preliminar aclaración se procederá a dar respuesta.

En segundo lugar, debemos precisar que de conformidad con los artículos 375 y 376 del Estatuto Tributario, las obligaciones de efectuar la retención y consignar los valores retenidos, están en cabeza única y exclusivamente de quien la ley determina como agente retenedor y por lo tanto corresponde a este verificar en cada caso particular la realización de los presupuestos señalados en la ley que generan la obligación de practicar la retención.

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En lo atinente a la tarifa de retención en la fuente sobre honorarios, el Decreto Reglamentario 260 de 2001, establece:

“ARTICULO 1°. RETENCIÓN EN LA FUENTE POR HONORARIOS Y COMISIONES PARA DECLARANTES. La tarifa de retención en la fuente a título de impuesto sobre la renta, sobre los pagos o abonos en cuenta por concepto de honorarios y comisiones de que trata el inciso tercero delartículo 392 del Estatuto Tributario, que realicen las personas jurídicas, las sociedades de hecho y las demás entidades y personas naturales que tengan la calidad de agentes retenedores en favor de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que sean personas jurídicas y asimiladas, es el once por ciento (11 %) del respectivo pago o abono en cuenta.
…”

Por su parte, el artículo 2° ibídem, establece:

“ARTÍCULO 2°. RETENCIÓN EN LOS CONTRATOS DE CONSULTORÍA Y DE ADMINISTRACIÓN DELEGADA PARA DECLARANTES. Sin perjuicio de lo dispuesto en artículo 5° del Decreto 1354 de 1987, la retención en la fuente por concepto de pagos o abonos en cuenta en los contratos de consultoría que realicen las personas jurídicas, las sociedades de hecho y las demás entidades y personas naturales que tengan la calidad de agentes retenedores en favor de los contribuyentes del impuesto sobre la renta que sean personas jurídicas y asimiladas, es el once por ciento (11%). La misma tarifa se aplica a los pagos o abonos en cuenta por concepto de honorarios en los contratos de administración delegada a que se refiere el artículo 2° del Decreto reglamentario 1809 de 1989.”

De acuerdo con las disposiciones transcritas se observa que la tarifa del once por ciento (11%) de retención en la fuente, se aplica sobre el valor total del correspondiente pago o abono en cuenta efectuado al contratista.

Como quiera que el contratista cuestiona si es correcto que se le practique la retención en la fuente sobre el valor total del contrato o de las facturas, conviene traer a colación lo expresado en el Concepto No. 055921 del 14 de julio de 1998, que si bien se refiere a los contratos de consultoría, resulta igualmente aplicable a todos los contratos donde prime el factor intelectual:

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“…

Al respecto, es bueno precisar que aunque en tales contratos se aplique la tarifa que ha sido expresamente señalada por la ley a los honorarios, considerando que la consultoría es una actividad calificada, donde existe prevalencia del factor intelectual sobre el mecánico o manual, ello no implica que para efectos de la retención deba netearse el ingreso recibido por el contratista en un valor que éste considere como sus honorarios, procedimiento que fiscalmente no es procedente.

En tal sentido, este despacho se pronunció mediante concepto No. 08277 del 12 de Febrero de 1998, manifestando:

“ … Si el contrato es de Consultoría, se aplicará la retención en la fuente a la tarifa del … sobre el valor total del pago o abono en cuenta, sin que fiscalmente sea posible un fraccionamiento entre lo que constituye honorarios o pagos a terceros, pues el concepto de la contraprestación está conformada por un todo indivisible y siendo, como se dijo anteriormente, que la retención es un mecanismo de recaudo, en esta medida es un pago que deberá detraerse de los impuestos determinados en la liquidación privada de cada contribuyente a quien se le practicó, pues el contratista en su denuncio rentístico declarará no solamente los ingresos producto de su actividad económica sino que detraerá los costos y gastos en que incurrió para la producción de la renta, observándose claramente que el contratista solamente será gravado sobre su renta líquida y no sobre los ingresos obtenidos y destinados a sufragar los costos y gastos derivados de su actividad productora de renta.
…”

Ahora bien, el artículo 5° del Decreto Reglamentario 1354 de 1987, al que alude el artículo 2° del Decreto 260 de 2001, regula por vía de excepción, la tarifa de retención en la fuente en los contratos de consultoría de obra pública, en los siguientes términos:

"ARTICULO 5°. En los contratos de consultora de obras públicas, celebrados con personas jurídicas por la Nación, los Departamentos, las Intendencias, las Comisarías, los Municipios, el Distrito Especial de Bogotá, los establecimientos públicos, las empresas industriales y comerciales del Estado y las sociedades de economía mixta en las que el Estado posea el noventa por ciento (90%) o más de su capital social, cuya remuneración se efectúe con base en el método del factor multiplicador señalado en el artículo 34 del Decreto 1522 de 1983 y por los señalados en los literales a) y d) del artículo 35 del mismo Decreto, se aplicará retención en la fuente sobre la totalidad de los pagos o abonos en cuenta efectuados al contratista, a la tarifa del dos por ciento (2%).”

Al punto es menester recordar que los requisitos establecidos para la procedencia de los tratamientos exceptivos deben cumplirse en su integridad en los términos previstos en la disposición que los consagra.

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Así las cosas, en los contratos de consultoría es indispensable distinguir sus modalidades sometidas a diversas tarifas de retención, razón por la cual en cada caso concreto se debe establecer su naturaleza a la luz del artículo 32 de la Ley 80 de 1993 “Por la cual se expide el Estatuto General de Contratación de la Administración Pública”, que reza:

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“ARTÍCULO 32. DE LOS CONTRATOS ESTATALES. Son contratos estatales todos los actos jurídicos generadores de obligaciones que celebren las entidades a que se refiere el presente estatuto, previstos en el derecho privado o en disposiciones especiales, o derivados del ejercicio de la autonomía de la voluntad, así como los que, a título enunciativo, se definen a continuación:

2°. Contrato de Consultoría.

Son contratos de consultoría los que celebren las entidades estatales referidos a los estudios necesarios para la ejecución de proyectos de inversión, estudios de diagnóstico, prefactibilidad o factibilidad para programas o proyectos específicos, así como a las asesorías técnicas de coordinación, control  y supervisión.

Son también contratos de consultoría los que tienen por objeto la interventoría, asesoría, gerencia de obra o de proyectos, dirección, programación y la ejecución de diseños, planos, anteproyectos y proyectos.
…”

La Oficina Jurídica de esta entidad, en el Oficio No. 071527 del 12 de septiembre de 2007, confirmó la vigencia del artículo 5° del Decreto Reglamentario 1354 de 1987 y reiteradamente ha tenido oportunidad de pronunciarse sobre su alcance.

En efecto, recientemente, se resolvió una consulta en el mismo sentido de la que ahora nos ocupa, relacionada con un contrato en que se aplica el factor multiplicador, pero que no establece la forma de pago y a través del Oficio No. 052304 del 28 de agosto de 2014 confirmó el Oficio No. 039972 del 3 de junio de 2010, fotocopia de los cuales remitimos por constituir doctrina vigente.

En relación con el procedimiento a seguir por parte del sujeto de retención en la fuente, cuando se le practiquen retenciones en exceso o indebidas, anexamos el Concepto No. 013734 del 14 de septiembre de 1999.

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” –“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

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Atentamente,

YUMER YOEL AGUILAR VARGAS
Subdirector de Gestión Normativa y Doctrina

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