Concepto 031 de 15-05-2006

Registro contable de una cuenta por cobrar, exigible o litigiosa, que se encuentra documentada en un contrato.

Concepto 031
15-05-2006

CONSEJO TÉCNICO DELA CONTADURÍA PÚBLICA JUNTA CENTRAL DE CONTADORES

Registro contable de obligaciones por cobrar

En desarrollo de lo previsto en el Artículo 23 de la Resolución 002 de 2005, expedida por el Consejo Técnico de Contaduría Pública y cumplido el trámite previsto en esta disposición, respondemos su consulta de la referencia, en la cual se plantea:

PREGUNTAS 1 Y 2 (Textuales):

1. Si es legal y técnicamente posible que un empresario se abstenga de registrar en sus activos o en cuentas de orden una cuenta por cobrar, exigible ó litigiosa, que se encuentra documentada en un contrato, y limitarse a revelar la misma en la nota a los estados financieros, y

2. Si en tal caso puede decirse que la nota en los estados financieros suple los registros en los libros de contabilidad.

RESPUESTA:

La contabilidad en Colombia debe ceñirse a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados – PCGA- que, con todo detalle, se encuentran desarrollados en el Decreto 2649 de 1993. Precisamente, el artículo 2° de este Decreto establece de manera perentoria el ámbito de aplicación de dichos principios en los siguientes términos:

“(…) El presente Decreto debe ser aplicado por todas las personas que de acuerdo con la Ley estén obligados a llevar contabilidad. Su aplicación es necesaria también para quienes sin estar obligadas a llevar contabilidad, pretendan hacer valer como prueba (…)” (La negrilla no hace parte del texto original)

Por tanto, la contabilidad de los entes económicos obligados a llevarla debe sujetarse a los objetivos y cualidades de la información contable que en la precitada norma se establecen, así como a las normas básicas y técnicas establecidas en el Decreto 2649.

Uno de los objetivos cardinales de la información contable consiste en dar a conocer y demostrar los recursos controlados por un ente económico, las obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes económicos, los cambios que hubieren experimentado tales recursos y el resultado obtenido durante cada período.

Ahora bien, el citado Decreto 2649, en lo referente a las normas básicas, establece en el artículo 15, lo que sigue:

“(…) REVELACIÓN PLENA. El ente económico debe informar en forma completa, aunque resumida, todo aquello que sea necesario para comprender y evaluar correctamente su situación financiera, los cambios que ésta hubiere experimentado, los cambios en el patrimonio, el resultado de sus operaciones y su capacidad para generar flujos futuros de efectivo.

La norma de revelación plena se satisface a través de los estados financieros de propósito general, de las notas a los estados financieros, de información suplementaria y de otros informes, tales como el informe de los administradores sobre la situación económica y financiera del ente y sobre lo adecuado de su control interno.

También contribuyen a ese propósito los dictámenes o informes emitidos por personas legalmente habilitadas para ello que hubieren examinado la información con sujeción a las normas de auditoría generalmente aceptadas.(…)”

Por tanto, los Estados Financieros, las notas a los estados financieros y demás información suplementaria, constituyen un todo y revisten igual importancia en términos de la revelación de la situación financiera de un ente económico.

No obstante lo anterior, el caso preciso de la consulta, la revelación de una cuenta por cobrar exigible ó litigiosa, pasa en primera instancia por establecer fehacientemente la verdadera exigibilidad y eventual posibilidad de éxito de una acción litigiosa, para luego sí entrar al análisis enderezado a determinar cuál es el procedimiento contable más adecuado para su reconocimiento, de acuerdo con lo establecido en el Decreto 2649 de 1993.

Establecida con certeza la exigibilidad jurídica de la obligación y el pronóstico de viabilidad de ejercer una acción judicial, calculando sus eventuales resultados, podemos acometer el registro contable, dando aplicación a la definición que conforme al mencionado Decreto 2649 se entiende como Activo y, específicamente, como Cuenta por Cobrar, conforme aparece en la descripción de los elementos que de deben detallar en los estados financieros y las normas técnicas. Así, con base en los artículos 35 y 62 de la norma citada se establece:

“ARTICULO 35. ACTIVO. Un activo es la representación financiera de un recurso obtenido por el ente económico como resultado de eventos pasados, de cuya utilización se espera que fluyan a la empresa beneficios económicos futuros.(…)”

“ARTICULO 62. CUENTAS Y DOCUMENTOS POR COBRAR. Las cuentas y documentos por cobrar representan derechos a reclamar efectivo u otros bienes y servicios, como consecuencia de préstamos y otras operaciones a crédito. Las cuentas y documentos por cobrar a clientes, empleados, vinculados económicos, propietarios, directores, las relativas a impuestos, las originadas en transacciones efectuadas fuera del curso ordinario del negocio y otros conceptos importantes, se deben registrar por separado.

Al menos al cierre del período, debe evaluarse técnicamente su recuperabilidad y reconocer las contingencias de pérdida de su valor.

Teniendo en cuenta la naturaleza de la partida y la actividad del ente económico, normas especiales pueden autorizar o exigir que estos activos se reconozcan o valúen a su valor presente.

Sin perjuicio de lo dispuesto por normas especiales, para la preparación de estados financieros de períodos intermedios es admisible el reconocimiento de las contingencias de pérdida con base en estimaciones estadísticas. (…)” (El resaltado no hace parte del texto original)

Por lo anterior, si la situación citada en la consulta cumple con lo establecido en las disposiciones precedentes, este hecho económico debe ser reconocido en la contabilidad como una cuenta por cobrar, sobre la cual el ente económico tiene toda la certeza de su exigibilidad y derecho sobre la misma.

Ahora bien, puede presentare el caso en el cual el ente económico no tiene la absoluta certeza de la exigibilidad del derecho, por lo que para este caso se debe analizar la probabilidad de la ocurrencia del hecho para su adecuada revelación, ya sea en cuentas del balance general, en cuentas de orden o en las notas a los estados financieros.

Para ello, se hace necesario traer a colación lo citado en las normas técnicas generales en el artículo 52, del Decreto 2649, norma que expresamente señala:

“ARTICULO 52. PROVISIONES Y CONTINGENCIAS. Se deben contabilizar provisiones para cubrir pasivos estimados, contingencias de pérdidas probables, así como para disminuir el valor, reexpresado si fuere el caso, de los activos, cuando sea necesario de acuerdo con las normas técnicas. Las provisiones deben ser justificadas, cuantificables y confiables.

Una contingencia es una condición, situación o conjunto de circunstancias existentes, que implican duda respecto a una posible ganancia o pérdida por parte de un ente económico, duda que se resolverá en último término cuando uno o más eventos futuros ocurran o dejen de ocurrir.

Las contingencias pueden ser probables, eventuales o remotas.

Son contingencias probables aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es posible que ocurran los eventos futuros.

Son contingencias eventuales aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, no permite predecir si los eventos futuros ocurrirán o dejarán de ocurrir.

Son contingencias remotas aquéllas respecto de las cuales la información disponible, considerada en su conjunto, indica que es poco posible que ocurran los eventos futuros.

La calificación y cuantificación de las contingencias se debe ajustar al menos al cierre de cada período, cuando sea el caso con fundamento en el concepto de expertos. (…)” (La negrilla no hace parte del texto origina)

En este sentido, sí la contingencia es probable que ocurra, su reconocimiento se realizará en cuentas del balance general; sí se considera eventual, esta será reconocida en cuentas de orden y sí es remota la ocurrencia del hecho, no se reconoce en una cuenta específica pero se revela en las notas a los estados financieros.

Resulta evidente que este análisis debe tener en cuenta elementos de juicio primordialmente jurídicos que le indiquen a los encargados de elaborar la información contable los verdaderos alcances de exigibilidad de las obligaciones y el pronóstico de éxito que pueda tener la instauración de las acciones judiciales correspondientes, aspecto en el cual reviste suma importancia la sana aplicación del principio de Esencia Sobre Forma que se desarrolla en el Artículo 11 del Decreto 2649 de 1993 en los siguientes términos:

“ARTICULO 11. ESENCIA SOBRE FORMA. Los recursos y hechos económicos deben ser reconocidos y revelados de acuerdo con su esencia o realidad económica y no únicamente en su forma legal.

Cuando en virtud de una norma superior, los hechos económicos no puedan ser reconocidos de acuerdo con su esencia, en notas a los estados financieros se debe indicar el efecto ocasionado por el cumplimiento de aquella disposición sobre la situación financiera y los resultados del ejercicio.”

Como puede advertirse, es el inciso segundo de esta norma el que instruye que se debe indicar el efecto ocasionado sobre la situación financiera del ente económico y los resultados de su ejercicio, como consecuencia del cumplimiento de un mandato que exige una formalidad legal, para lo cual se debe acudir a las notas a los estados financieros, siempre que se trate de una norma superior la que impida que los hechos económicos puedan ser reconocidos de acuerdo con su esencia,

No se trata pues de que, en estos casos, la información contenida en las notas a los estados financieros supla de manera alguna los valores registrados en los estados financieros de los cuales forman parte. En efecto, como claramente lo expone el inciso segundo del Artículo 11 del Decreto 2649, en las notas “se debe indicar el efecto ocasionado por el cumplimiento de aquella disposición sobre la situación financiera y los resultados del ejercicio.” (Los resaltados no hacen parte del texto original) [1].

PREGUNTA 3 (Textual):

1. Existe en Colombia una norma, principio o doctrina equivalente a los principios internacionales del “Internacional Accounting Standard Comité, Framework for teh preparation and presentacion of financial statements, Reconognition of the element of financial statements, julio de 1989, donde se lee:

“Reconocimientos de los elementos de los Estados Financieros. Reconocimiento es el proceso de incorporar, en el balance o en el estado de resultados, una partida que cumpla la definición del elemento correspondiente, y que satisfaga los criterios para su reconocimiento establecidos en el párrafo 83. Ello implica la descripción de la partida en cuestión en los totales del balance ó en el estado de resultados. La falta de reconocimiento de estas partidas no puede ser ratificada mediante la descripción de las políticas contables seguida, ni tampoco a través de notas u otro material explicativo.

Una partida que reúna la definición de un elemento debe ser reconocida siempre que:

a) Sea probable que cualquier beneficio económico futuro asociado con la partida llegue a, o salga de la entidad; y

La partida tenga un costo o valor que pueda ser medido con fiabilidad” (Se subraya)”

RESPUESTA:

Como se mencionó anteriormente, la contabilidad en Colombia debe ceñirse conforme a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados –PCGA- los cuales se encuentran enmarcados en el Decreto 2649 de 1993. Al efecto, el artículo 2º de este Decreto establece como ámbito de su aplicación lo siguiente:

“(…) El presente Decreto debe ser aplicado por todas las personas que de acuerdo con la Ley estén obligados a llevar contabilidad. Su aplicación es necesaria también para quienes sin estar obligadas a llevar contabilidad, pretendan hacer valer como prueba (…)”

Por tanto, la contabilidad debe sujetarse en un todo a los objetivos y cualidades de la información contable establecidos en la norma citada, así como a las normas básicas y técnicas establecidas en el mencionado Decreto 2649 de 1993 que señala el marco conceptual que rige en Colombia.

Ahora bien; podemos afirmar que es difícil encontrar elementos de comparabilidad entre la normatividad colombiana descrita, con lo expuesto por IASB, dado que nuestro esquema se funda en una disposición legal emitida por autoridad competente, de carácter general, obligatorio e ineludible cumplimiento, más allá de que la normativa colombiana no incluya todo un desarrollo conceptual como el alcanzado a través de los estándares internacionales citados que provienen de un pronunciamiento de un comité no gubernamental que carece en Colombia del carácter vinculante que ostenta lo establecido en el Decreto 2649 de 1993.

Así pues, respecto al reconocimiento de los elementos de los Estados Financieros comentado en los párrafos precedentes, resulta claro que en Colombia es imperativa la observancia del tantas veces mencionado Decreto 2649, en su totalidad y sin esguinces de ninguna índole, específicamente en lo concerniente a las normas básicas, elementos de los estados financieros, normas técnicas generales y específicas a los cuales hace referencia la consulta.

En los términos anteriores, se absuelve la consulta presentada, indicando que sus efectos son los previstos por el artículo 25 del Código Contencioso Administrativo, no compromete la responsabilidad de la entidad que la atiende, no es de obligatorio cumplimiento o ejecución, no constituye acto administrativo y contra ella no procede recurso alguno.

Cordialmente,

MARIA VICTORIA AGUDELO VARGAS

Presidente

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[1] Para mayor información sobre la aplicación de este principio, puede consultarse el Concepto 012 emitido por el CTCP en abril del 2004.