Concepto 14869 de 03-03-2014

DIAN
Concepto 14869
03-03-2014

Tema Impuesto sobre la Renta y Complementarios
Descriptores Contrato de Fiducia Mercantil
Fuentes formales Estatuto tributario artículo 102; Ley 1607 de 2012 artículo 127; Oficio No. 048995 del 2 de agosto de 2012

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Ref: Radicado 84419 del 27/11/2013.

De conformidad con el artículo 20 del Decreto número 4048 de 2008 y la Orden Administrativa 000006 de 2009, este despacho está facultado para absolver las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias, aduaneras o de comercio exterior y control cambiario en lo de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

En la consulta de la referencia se pregunta si la utilidad que se obtiene por la cesión de los derechos fiduciarios y la obtenida por el adquirente de estos derechos se consideran exentas del impuesto de renta.

Lo anterior en virtud de la adquisición de predios por parte de una empresa industrial y comercial, del orden distrital, los cuales fueron transferidos a un patrimonio autónomo a fin de realizar un proyecto de renovación urbana y cuyos derechos fiduciarios fueron cedidos a un inversionista para que desarrolle dicho proyecto.

Sobre el particular este Despacho considera:

De manera previa es preciso señalar que los ingresos originados en los contratos de fiducia mercantil no se consideran exentos del impuesto de renta, en los términos del artículo 207-2 del Estatuto Tributario, razón por la cual será preciso analizar las reglas que en materia fiscal se han consagrado en el artículo 102 ibídem para la determinación del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil.

Lo anterior teniendo en cuenta que la consulta plantea el caso de una empresa industrial y comercial del orden distrital, contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios en los términos del artículo 16 del Estatuto Tributario, quien enajena los derechos fiduciarios que tiene en un patrimonio autónomo.

Así las cosas, se deben tener en cuenta las siguientes reglas que en materia fiscal se han consagrado en el artículo 102 ibídem, modificado por el artículo 127 de la Ley 1607 de 2012, para la determinación del impuesto sobre la renta en los contratos de fiducia mercantil:

1. Los derechos fiduciarios tendrán el costo fiscal y las condiciones tributarias de los bienes o derechos aportados al patrimonio autónomo. Al cierre de cada período gravable los derechos fiduciarios tendrán el tratamiento patrimonial que le corresponda a los bienes de que sea titular el patrimonio autónomo.

Para los fines del impuesto sobre la renta y complementarios, los ingresos originados en los contratos de fiducia mercantil se causan en el momento en que se produce un incremento en el patrimonio del fideicomiso, o un incremento en el patrimonio del cedente, cuando se trate de cesiones de derechos sobre dichos contratos. De todas maneras, al final de cada ejercicio gravable deberá efectuarse una liquidación de los resultados obtenidos en el respectivo período por el fideicomiso y por cada beneficiario, siguiendo las normas que señala el Capítulo I del Título I de este Libro para los contribuyentes que llevan contabilidad por el sistema de causación.

2. Las utilidades o pérdidas obtenidas en los fideicomisos deberán ser incluidas en las declaraciones de renta de los beneficiarios, en el mismo año gravable en que se causan a favor o en contra del patrimonio autónomo, conservando el carácter de gravables o no gravables, deducibles o no deducibles, y el mismo concepto y condiciones tributarias que tendrían si fueren percibidas directamente por el beneficiario.

3. Cuando el fideicomiso se encuentre sometido a condiciones suspensivas, resolutorias, o a sustituciones, revocatorias u otras circunstancias que no permitan identificar a los beneficios de las rentas en el respectivo ejercicio, éstas serán gravadas en cabeza del patrimonio autónomo a la tarifa de las sociedades colombianas.

En este caso, el patrimonio autónomo se asimila a una sociedad anónima para los fines del impuesto sobre la renta y complementarios. En los fideicomisos de garantía se entenderá que el beneficiario es siempre el constituyente.

4. Se causará el impuesto sobre la renta o ganancia ocasional en cabeza del constituyente, siempre que los bienes que conforman el patrimonio autónomo o los derechos sobre el mismo se transfieran a personas o entidades diferentes del constituyente. Si la transferencia es a título gratuito, el impuesto se causa en cabeza del beneficiario de los respectivos bienes o derechos. Para estos fines se aplicarán las normas generales sobre la determinación de la renta o la ganancia ocasional, así como las relativas a las donaciones y las previstas en los artículos 90 y 90-1 de este estatuto.
(Se resalta)

Estas reglas obedecen al principio de transparencia fiscal en virtud de la cual la fijación del sujeto pasivo del impuesto atiende a la realidad económica más que a la titularidad aparente, de manera que se fijen los tributos en consideración a dicha realidad. En ese orden de ideas y no siendo el patrimonio autónomo sujeto pasivo de los impuestos, estos deben liquidarse en cabeza de quien realmente reporta el resultado implícito en el hecho generador de que se trate.

Sobre el tema, este Despacho se ha pronunciado a través del oficio No. 048995 del 2 de agosto de 2012, del cual se destacan los siguientes apartes:

(…)
Como lo ha manifestado este Despacho en reiteradas oportunidades, el régimen tributario colombiano contempla la aplicación del principio de transparencia fiscal en los contratos de fiducia mercantil, en relación con las utilidades que se generen en virtud de dichos contratos en cabeza del constituyente o de un tercero beneficiario (E.T. art. 102).

Así mismo, el artículo 271-1 del Estatuto Tributario consagra las reglas para la determinación del valor patrimonial de los derechos fiduciarios, señalando que éstos deben ser declarados por quien tenga la explotación económica de los respectivos bienes.

Estas disposiciones desarrollan parcialmente el principio de transparencia en el sentido de que, en el contexto de la realización de los ingresos, obligan al beneficiario en los contratos de fiducia a declarar las utilidades que se causen a favor del patrimonio autónomo, conservando el carácter de gravables o no gravables y el mismo concepto y condiciones tributarias que tendrían si las hubiere percibido directamente. Patrimonialmente, obligan a declarar el valor de los derechos fiduciarios de acuerdo con su participación en el patrimonio líquido del fideicomiso.
(…)

La doctrina anteriormente citada debe tener en cuenta las modificaciones que trajo el artículo 127 de la Ley 1607 de 2012 al artículo 102 del Estatuto Tributario.

En los anteriores términos se resuelve su consulta.

Finalmente le manifestamos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con el fin de facilitar a los contribuyentes, usuarios y público en general el acceso directo a sus pronunciamientos doctrinarios, ha publicado en su página de internet www.dian.gov.co, la base de conceptos en materia tributaria, aduanera y cambiaria expedidos desde el año 2001, a la cual se puede ingresar por el ícono de “Normatividad” –“técnica”-, dando click en el link “Doctrina Dirección de Gestión Jurídica”.

Atentamente,
  
LEONOR EUGENIA RUIZ DE VILLALOBOS
Subdirectora de Gestión Normativa y Doctrina