Concepto 48218 de 14-05-2008

DIAN
OFICINA JURÍDICA

CONCEPTO 48218
14-05-2008

Tema: G.M.F.
Descriptor: Exención para las operaciones y cesiones que la antigua E.PS. del Seguro Social debe efectuar a la nueva E.P.S. que ha de reemplazarla.

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DOCTOR
LUIS CARLOS GÓMEZ JARAMILLO
LA PREVISORA VIDA S.A.
CARRERA 7ª N° 26-20 PISO 5°
BOGOTÁ

REFERENCIA: CONSULTA RADICADA BAJO EL N° 33191 DE 31/03/2008.

Con fundamento en los numerales 5°, 6° y 10 del artículo 879 del Estatuto Tributario, solicita se confirme mediante un pronunciamiento de este despacho si los recursos de la seguridad social y del sistema general de riesgos profesionales y las operaciones de tesorería (inversiones), los de cesión de activos a título oneroso, pasivos y contratos entre el Instituto de Seguros Sociales y La Previsora Vida S.A., además de la capitalización de la Nueva EPS, están exentos del GMF y bajo qué condiciones.

Al efecto, La Previsora S.A., sociedad de economía mixta del orden nacional, sometida al régimen de las empresas industriales y comerciales del Estado, con personería jurídica y autonomía administrativa, adscrita al Ministerio de Hacienda y Crédito Público y vigilada por la Superintendencia Financiera de Colombia, invertirá un porcentaje equivalente al 50% menos una acción de su capital social en la nueva EPS, una vez se obtenga la autorización por parte de la Superintendencia de Salud para su operación. En materia de riesgos profesionales, por recomendación del Conpes, el Instituto de Seguros Sociales realizará la cesión a título oneroso, de los activos, pasivos y contratos de dicho negocio a La Previsora S.A. Compañía de Seguros. De conformidad con el artículo 11 del Decreto 1265 de 1999, y el artículo 10 de la Resolución 1618 de 2006, es función de esta división absolver de modo general las consultas escritas que se formulen sobre la interpretación y aplicación de las normas tributarias de carácter nacional; en tal sentido se da respuesta a su consulta. Los numerales 6° y 5° del artículo 879 del Estatuto Tributario señalan como exentas del GMF, las operaciones relativas a la compensación interbancaria y los créditos interbancarios tal y como fue modificado por el artículo 42 de la Ley 1111 de 2006, el cual dispone que los créditos interbancarios y la disposición de recursos originadas en las operaciones de reporto y operaciones simultáneas y de transferencia temporal de valores sobre títulos materializados o desmaterializados, realizados exclusivamente entre entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera de Colombia, entre estas e intermediarios de valores inscritos en el Registro nacional de agentes de mercado de valores o entre dichas entidades vigiladas y la Tesorería General de la Nación y las tesorerías de las entidades públicas. El artículo 17 del Decreto 4432 de 2006, dispone que para efectos de lo previsto en los numerales 5° y 8° del artículo 879 del Estatuto Tributario, las operaciones de reporto o repo y las operaciones simultáneas serán las previstas en ese decreto, el cual las define en su artículo 1°, como aquellas en las que una parte (el “Enajenante”), transfiere la propiedad a la otra (el “Adquirente”) sobre valores a cambio del pago de una suma de dinero (el “Monto inicial”) y en las que el Adquirente al mismo tiempo se compromete a transferir al Enajenante valores de la misma especie y características a cambio del pago de una suma de dinero (“Monto final”) en la misma fecha o en una fecha posterior previamente acordada. Son créditos interbancarios según lo dispuesto en el artículo 11 del Decreto 405 de 2001, los realizados por establecimientos de crédito vigilados por la hoy Superintendencia Financiera de Colombia, para equilibrar sus posiciones transitorias de tesorería por defectos o excesos de liquidez. La compensación interbancaria, está reglamentada por el artículo 12 ibídem, el cual precisa que se entenderá como compensación interbancaria, todas aquellas operaciones que tienen su soporte o causa en un documento de pago de los mencionados en el Decreto 1207 de 1996 y las disposiciones que lo modifiquen. Ha sostenido este despacho, (conc. general del GMF 00002/2003, en el Descriptor. Exención del GMF. Liquidación de la Compensación Interbancaria); que para efectos del numeral 6° del artículo 879 del Estatuto Tributario y el artículo 12 del Decreto 405 de 2001, se toman como exentos los débitos a las cuentas de depósito del Banco de la República por concepto de la liquidación de la compensación interbancaria de los siguientes instrumentos de pago: a) Cheques y otros instrumentos de pagos físicos, realizada por el Banco de la República; b) Transferencias electrónicas interbancarias tipo ACH; c) Comprobantes de pago a través de cajeros automáticos; d) Comprobantes de pago de tarjetas débito y crédito, y e) Igualmente se consideran exentos los débitos efectuados a las citadas cuentas de depósito, por conceptos de ajustes a la compensación.

Cuando se trate de la realización de operaciones de reporto, por parte de entidades vigiladas por la Superintendencia Financiera, ordena el artículo 11 del Decreto 405 de 2001, que estas deben identificar una cuenta corriente exclusiva a través de la cual se ejecutan las transacciones realizadas con las operaciones de reporto, por lo que tanto para realizar operaciones de reporto, como para realizar pagos y transacciones relacionadas con la compensación y liquidación, deben existir cuentas corrientes identificadas y destinadas exclusivamente para tal fin.

Adicionalmente se debe tener en cuenta, que conforme al artículo 871 del Estatuto Tributario, toda disposición de recursos en la que se configure el pago de obligaciones o el traslado de recursos o derechos a cualquier título, incluidos los realizados sobre carteras colectivas y títulos, generan el gravamen a los movimientos financieros. Por lo anterior, y teniendo en cuenta que las exclusiones en materia de impuestos son de interpretación eminentemente restrictiva y se concretan a las expresamente señaladas por la ley, no es factible en aras de una interpretación, analógica o extensiva de la norma, derivar beneficios o tratamientos preferenciales no previstos en la misma y por consiguiente, necesariamente deben tenerse en cuenta tanto los parámetros de la ley como del reglamento, con el fin de determinar si en realidad la situación planteada, se circunscribe al supuesto de hecho previsto como exonerado del GMF. En lo referente a la exención contenida en el numeral 10 del artículo S79 del Estatuto Tributario, señala como exentas del GMF las operaciones realizadas con recursos del Sistema General de Seguridad Social en Salud, de las EPS y ARS del Sistema General de Pensiones a que se refiere la Ley 100 de 1993, de los fondos de pensiones de que trata el Decreto 2513 de 1987 y del Sistema General de Riesgos Profesionales, hasta el pago a las instituciones prestadoras dé salud (IPS), o al pensionado, afiliado o beneficiario, según el caso. Y dispone que también quedarán exentas las operaciones realizadas con los recursos correspondientes a los giros que reciben las IPS (instituciones prestadoras de servicios) por concepto de pago del pos (plan obligatorio de salud) por parte de las EPS o ARS hasta en un 50%. Mediante Sentencia C-824 del 31 de agosto de 2004, C.P. Dr. Rodrigo Uprimny Yepes, Expediente D-5072, la Corte Constitucional precisa el alcance de los recursos de la seguridad social en salud cuando señala en algunos de sus apartes: “/(…) 7. La Ley 100 de 1993, que es el marco de referencia normativo del sistema de seguridad en salud, establece a su vez diferentes regímenes para su financiamiento y administración: el contributivo y el subsidiado. Las personas afiliadas al régimen subsidiado en salud se vinculan a través del pago de una cotización subsidiada total o parcialmente con recursos fiscales o de solidaridad. Forma parte de este régimen por consiguiente, la población más vulnerable del país. Los recursos del régimen subsidiado de salud son de origen netamente público, pues ellos provienen del Sistema General de Participaciones, de los recursos de cofinanciación derivados de la segunda subcuenta del Fondo de Solidaridad y Garantía, así como de los recursos producto del esfuerzo fiscal territorial que se destinen a esos efectos. Con cargo a dichos recursos se reconoce a las ARS, por cada uno de sus afiliados, la denominada unidad de pago por capitación subsidiada UPS-S. Las ARS tienen derecho, entonces, a recibir por la organización y gestión del POS-S, como retribución una proporción de la UPC-S vigente. 8. Las personas vinculadas al régimen contributivo por el contrario, —precisamente porque cuentan con una mayor capacidad económica—, cotizan al sistema mediante una contribución obligatoria, siendo las EPS, como entidades administradoras de este régimen, las encargadas de recaudar las cotizaciones de los afiliados, de facilitar la compensación con el Fosyga, y de hacer un manejo eficiente de los recursos de las UPC. En efecto las EPS reciben igualmente una unidad UPC por cada beneficiario del sistema. El resto va al Fondo de Solidaridad y Garantía. (…) 9. Bajo estos supuestos, es necesario tener en cuenta que la UPC es el valor per cápita establecido como valoración por el sistema, que se le reconoce a las EPS y ARS por la prestación de los servicios de POS y POSS, en función del perfil epidemiológico de la población correspondiente, de los riegos cubiertos y de los costos de prestación del servicio en condiciones medias de calidad, tecnología y hotelería. De allí que las cotizaciones que hacen los usuarios del sistema de salud, al igual que las tarifas, copagos y bonificaciones, sean dineros que las EPS administran, sin que se confundan con su patrimonio, porque tal y como lo ordena el artículo 182 de la Ley 100 de 1993, las entidades promotoras de salud deben manejar los recursos de la seguridad social originados en las cotizaciones de los afiliados en cuentas independientes del resto de bienes y rentas de la entidad. En este sentido, las UPC no son recursos que puedan catalogarse como rentas de las EPS, porque las cotizaciones que hacen los afiliados y demás ingresos del POS, no le pertenecen a quien las cancela ni se manejan en cuentas individuales, sino que forman parte del sistema en general y por consiguiente le pertenecen a él. (…)/”.

De esta manera los recursos de la seguridad social en salud, corresponden a las cotizaciones y recursos del régimen subsidiado que aporta el tesoro público y las UPC, que son los que reciben las EPS para la prestación de los servicios del POS y POSS. De ahí que no es posible afirmar que la inversión que hace la entidad aseguradora en una EPS pueda considerarse como recursos de la seguridad social en salud, y por lo tanto su disposición para la inversión no se encuentran exonerados del GMF.

Por otra parte, en los casos de supresión, fusión, transformación, cesión de activos, pasivos y contratos, liquidación o modificación de estructura de entidades u organismos del orden nacional, el inciso primero del artículo 73 de la Ley 633 de 2000, determina que los actos o contratos que deban extenderse u otorgarse con motivo de tales eventos, se consideran actos sin cuantía y no generarán impuestos ni contribuciones de carácter nacional, aspecto aplicable en el casos de la cesión de activos, pasivos y contratos del ISS a la entidad que se hará cargo de los riesgos profesionales. Es así como sobre el tema, el despacho mediante el Concepto 025612 de 2006 sobre el tema aclaró: “/(…) El inciso primero del artículo 73 de la Ley 633 de 2000 establece: “Impuestos en los casos de supresión, fusión, transformación de entidades u organismos públicos del orden nacional. En los casos de supresión, fusión, transformación, cesión de activos, pasivos y contratos, liquidación o modificación de estructura de entidades u organismos del orden nacional, los actos o contratos que deban extenderse u otorgarse con motivo de tales eventos, se consideran actos sin cuantía y no generarán impuestos ni contribuciones de carácter nacional”. La disposición se refiere a los casos de supresión, fusión, transformación, cesión de activos, pasivos y contratos, así como a la liquidación o modificación de la estructura de las entidades y organismos del orden nacional y es explícita en señalar que los actos o contratos que deban celebrarse para tales propósitos no generan impuestos de carácter nacional.

Un análisis teleológico permite inferir que la norma tiene por objeto exonerar de tributos (impuestos y contribuciones) a los mencionados contratos, con el fin de que los recursos que requieren las entidades oficiales para adelantar sus procesos de fusión, transformación y liquidación, entre otros, no se vean afectados o disminuidos y facilitar, así, el desarrollo de tales operaciones. Es importante señalar que la norma en cuestión contempla una exclusión en materia de impuestos y contribuciones de carácter nacional y, como tal, es de aplicación restrictiva y solo beneficia las situaciones expresamente señaladas en ella. En tal sentido, la exoneración de impuestos está referida exclusivamente a los actos o contratos que necesariamente deban celebrarse para adelantar los mencionados procesos de fusión, transformación, reestructuración y liquidación, entre otros, y no a los demás actos y contratos que normalmente otorgan o celebran las entidades públicas en desarrollo de su actividad. En otras palabras, para tener derecho a la exención tributaria debe existir una relación directa de causa-efecto entre la supresión, fusión, transformación, cesión de activos, pasivos y contratos, liquidación o modificación de estructura de entidades u organismos del orden nacional y el acto o contrato que se extiende o se otorga. Afirmar, por ejemplo, que todos los contratos que se celebren durante la liquidación de las mencionadas entidades están amparados por la exención del artículo 73 de la Ley 633 de 2000, implicaría extender por vía de interpretación un tratamiento exceptivo a situaciones que tienen lugar dentro del normal desarrollo de su objeto, independientemente de que se encuentren o no en liquidación, desconociendo con ello el carácter restrictivo de la norma. Por otra parte, es preciso anotar que, de acuerdo con la finalidad del artículo 73 de la Ley 633 de 2000, la exoneración tributaria de los contratos a que hace referencia la disposición opera exclusivamente en favor de las entidades u organismos públicos del orden nacional y no a favor de otras entidades o personas que, ya sea en calidad de contratantes o contratistas, intervengan en su celebración, …/”.

Finalmente, mediante el oficio 020546 de 2004, de manera específica en relación con el GMF, precisó:

“/(…) De esta manera, si se celebra un contrato de cesión en relación con las cuentas corrientes bancarias o de ahorros, en principio el hecho de la cesión de los contratos no general el Gravamen a los Movimientos Financieros —GMF— respecto de los titulares de la cuentas cedidas pues no están disponiendo de los recursos depositados, sino que por efecto de la cesión la respectiva cuenta pasa a otra entidad en las mismas condiciones en que se encontraba en la anterior, hecho ajeno a la voluntad de los titulares de las cuentas cedidas y por ende no es posible afirmar que estén disponiendo de los recursos; pero sí se causa como consecuencia de la cesión, en la medida en que se cancelen obligaciones dinerarias que impliquen retiro o disposición de recursos de cuentas corrientes o de ahorros de los entes que intervienen en la cesión, circunstancia en la cual el GMF estará a cargo de la entidad que efectúe el retiro, siempre y cuando no se trate de operaciones expresamente exentas señaladas en la ley. (…)/”. El delegado División de Normativa y Doctrina Tributaria, Camilo Villarreal G.