Concepto unificado sobre renta de personas naturales tiene nuevas preguntas y respuestas

Las cuatro preguntas se adicionaron mediante el Concepto 1564 de septiembre 14 de 2018. Una de ellas indica equivocadamente que solo las personas naturales comerciantes del artículo 368-2 del ET serían las obligadas a actuar como agentes de retención en la fuente cuando cancelen rentas de trabajo.

El pasado 14 de septiembre de 2018 la Dian expidió el Concepto 100208221-1564 (firmado por el funcionario Lorenzo Castillo Barvo), a través del cual se adicionaron cuatro nuevas preguntas junto con sus respectivas respuestas al texto del Concepto unificado 0912 de julio 19 de 2018, norma que ya había sido modificada con el Concepto 0915 de julio 23 de 2018 y que recopila las respuestas que la Dian brindó a unas 40 preguntas sobre el tema del impuesto de renta de las personas naturales y sus respectivas retenciones en la fuente.

A continuación, pasamos a examinar los diferentes temas que esta vez fueron abordados por la Dian mediante su Concepto 1564 de septiembre 14 de 2018.

Precisiones sobre personas naturales residentes obligadas a llevar contabilidad y que utilicen la cédula de rentas no laborales

En la respuesta a la pregunta 1.29 que se agregó al Concepto unificado 0912 de 2018, la Dian se refirió a la norma contenida en el último inciso del numeral 4 del artículo 1.2.1.20.2 del DUT 1625 de 2016 (luego de ser modificado con el artículo 6 del Decreto 2250 de diciembre 29 de 2017).

En dicha norma se indica que las personas naturales residentes que deban usar la cédula de rentas no laborales, y a la vez estén obligadas a llevar contabilidad, “deberán aplicar las normas establecidas en el Estatuto Tributario”.

Por lo anterior, la Dian aclaró que la mencionada disposición solo hace referencia a que dichas personas naturales también tendrán que tener en cuenta las normas especiales contenidas en los artículos 21-1, 28, 59 y 105 del ET, las cuales indican que todo contribuyente obligado a llevar contabilidad (incluidas las personas naturales) deben obtener sus cifras fiscales a partir de una contabilidad en la que se apliquen los nuevos marcos normativos bajo Normas Internacionales y efectuar, adicionalmente, las depuraciones allí establecidas sobre partidas por activos, pasivos, ingresos, costos y gastos que solo son contables pero no son fiscales.

Precisiones sobre la compensación de pérdidas fiscales de los años 2016 y anteriores

En la respuesta a la pregunta 1.30 que se adicionó al Concepto unificado 0912 de 2018, la Dian se refirió a las normas contenidas en el artículo 330 del ET y el artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de 2016 (modificado con el artículo 6 del Decreto 2250 de 2017), las cuales regulan la forma en que las personas naturales residentes podrán tomar las pérdidas fiscales que hayan declarado en los años gravables 2016 o anteriores y compensarlas a partir del año 2017 (sin límite en el tiempo y sin reajustarlas fiscalmente), algo que solamente se permitirá realizar dentro de las cédulas de rentas de capital y/o la de rentas no laborales.

Al respecto, la Dian citó una parte de la Sentencia C-1376 de octubre 11 de 2000 de la Corte Constitucional, en la cual se indicó que las personas naturales comerciantes también podían efectuar la compensación de pérdidas fiscales del artículo 147 del ET, sin importar que dicha norma estuviese redactada para ser aplicada a las sociedades comerciales.

Al respecto, es importante destacar que las normas de los artículos 147 y 714 del ET, luego de ser modificadas por la Ley 1819 de diciembre 29 2016, contienen una importante contradicción en materia de la firmeza que deberá aplicarse a las declaraciones en las que se liquiden pérdidas fiscales, tema que ya tuvimos oportunidad de tratar en un artículo anterior, pero sobre el cual la Dian hasta ahora no se ha pronunciado.

Equivocada interpretación sobre personas naturales que deben actuar como agentes de retención sobre rentas de trabajo

En su respuesta a la pregunta 2.11 que se agregó al Concepto unificado 0912 de 2018, la Dian terminó interpretando equivocadamente las normas de los artículos 383 y 368-2 del ET, concluyendo (con una supuesta interpretación sistemática de las normas) que [pq]las únicas personas naturales que deben actuar como agentes de retención, cuando se cancelen rentas de trabajo, serían las personas naturales comerciantes con patrimonios o ingresos altos[/pq], mencionadas en el artículo 368-2 del ET.

Para demostrar lo equivocada que es dicha conclusión, es necesario citar la norma del artículo 368-2 del ET, en la cual se lee lo siguiente:

“Artículo 368-2. Personas naturales que son agentes de retención. Las personas naturales que tengan la calidad de comerciantes y que en el año inmediatamente anterior tuvieren un patrimonio bruto o unos ingresos brutos superiores a 30.000 UVT también deberán practicar retención en la fuente sobre los pagos o abonos en cuenta que efectúen por los conceptos a los cuales se refieren los artículos 392, 395 y 401, a las tarifas y según las disposiciones vigentes sobre cada uno de ellos.”

(El subrayado es nuestro)

Como puede verse, la norma citada exige que la persona natural que sea comerciante y con patrimonio o ingresos elevados actúe como agente de retención, pero solo sobre los conceptos mencionados en los artículos 392 (por honorarios, comisiones, servicios y arrendamientos), 395 (rendimientos financieros) y 401 (compras en general) del ET, pues sucede que la redacción de esos tres artículos indicaría que las personas jurídicas serían las únicas que deben actuar como agentes de retención sobre tales conceptos (de allí la razón por la cual en el artículo 368-2 del ET se considere necesario incluir la palabra “también”).

Por consiguiente, en los demás casos donde la norma mencione expresa o tácitamente a una persona natural como agente de retención (como es el caso del artículo 383 del ET, relacionado con los pagos por concepto de rentas de trabajo, o el caso del artículo 406 del ET en lo concerniente a los pagos a favor de los no residentes), norma aplicará a todo tipo de persona natural, sin importar ninguna característica en especial.

Así lo ha indicado la Dian en doctrinas como la contenida en el Concepto 50225 de agosto de 2013, en la cual dijo lo siguiente:

“Lo anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 383 del Estatuto Tributario, modificado por el artículo 13 de la Ley 1607 de 2012, según el cual, todas las personas naturales, deben efectuar retención en la fuente sobre los pagos originados en la relación laboral, o legal y reglamentaria y sobre los pagos o abonos en cuenta, efectuados a las personas naturales pertenecientes a la categoría de empleados, evento en el cual no se requiere la calidad de comerciante, ni superar los topes de patrimonio bruto o de ingresos brutos.”

(Los subrayados son nuestros)

Por consiguiente, estamos convencidos de que la Dian dentro de poco expedirá una nueva doctrina con la cual revoque lo que se estableció esta vez en el Concepto 1514 de septiembre 14 de 2018.

Aplicación de diferentes métodos de retención en un mismo año gravable para los pagos por salarios

En su respuesta a la pregunta 2.12 que se adicionó al Concepto unificado 912 de 2018, la Dian indicó, como ya lo ha hecho en ocasiones anteriores (ver, por ejemplo, el Concepto 2340 de enero 20 de 1993), que aunque los empleadores pueden practicar la retención sobre salarios a un determinado trabajador, ya sea con el procedimiento 1 (artículo 385 del ET) o con el procedimiento 2 (artículo 386 del ET), en todo caso el procedimiento escogido deberá aplicarse a lo largo de todo el año fiscal y no sería posible cambiar de procedimiento dentro un mismo año fiscal.

Ahora bien, y pensando en la aplicación del procedimiento 2, la Dian reconoce que el último inciso del artículo 386 del ET es claro al indicar que hasta cuando llegue el momento de calcular el primer porcentaje fijo de retención que se aplicará durante el semestre siguiente (algo que solo se realiza en los meses de junio o diciembre), los nuevos trabajadores siempre terminarían sujetos a retención en la fuente con la aplicación del procedimiento 1 durante esos primeros meses de vinculación. Por tanto, en la práctica sería posible que solamente esos trabajadores nuevos queden sujetos a los dos métodos de retención dentro de un mismo año fiscal.

De igual forma, la Dian destacó que la norma contenida en el parágrafo 1.2.4.1.4 del DUT 1625 de 2016, luego de ser modificado con el artículo 9 del Decreto 2250 de 2017, indica que en la aplicación del procedimiento 2 al momento de hacer los cálculos de junio o diciembre para definir el porcentaje fijo de retención, se tendrá que utilizar el valor de la UVT “del correspondiente año del cálculo”. En consecuencia, y por citar un ejemplo, en los cálculos que se harán en diciembre de 2018 [pq]para definir el porcentaje fijo de retención que se aplicaría durante el semestre de enero a junio de 2019, se tendría que trabajar con la UVT del mismo año 2018, y no con la UVT de 2019[/pq].

Al respecto, es claro que dicha disposición es desventajosa para el asalariado, pues provoca que el porcentaje fijo de retención tienda a ser más elevado. Además, dicha disposición es contraria a la contenida en el artículo 1 del Decreto 1809 de 1989, la cual fue recopilada en el artículo 1.2.4.1.1. del DUT 1625 de 2016, y en la cual se lee lo siguiente:

“Artículo 1.2.4.1.1. Porcentaje fijo de retención en la fuente. Para efectos de calcular el porcentaje fijo de retención en la fuente sobre salarios y demás pagos laborales, cuando el agente retenedor opte por el procedimiento 2 de retención establecido en el artículo 386 del Estatuto Tributario, se deberá aplicar la tabla correspondiente al año gravable en el cual debe efectuarse la retención”.

(El subrayado es nuestro)

De acuerdo con esa norma, y por citar un ejemplo, en el cálculo de diciembre de 2018 se debería usar en realidad una tabla expresada con la UVT que regirá durante enero-junio de 2019, es decir, con la UVT que regirá durante el período en el cual se aplicará efectivamente la retención. Si se aplica dicha norma, y sabiendo que la UVT de 2019 será mayor que la de 2018, es obvio que el porcentaje fijo que se calcule en diciembre de 2018 sería menor.

De todas formas, si en estos momentos existe una contradicción entre las normas de los artículos 1.2.4.1.1 y 1.2.4.1.4 del mismo DUT 1625 de 2016, es obvio que la Dian resolvería dicha contradicción aplicando la regla jurídica de que la norma posterior (en este caso la del artículo 1.2.4.1.4 del mencionado decreto) prevalece sobre la norma anterior (artículo 1.2.4.1.1 del citado decreto).

Material relacionado:

• [Análisis] Publican concepto unificado sobre impuesto de renta y retención de personas naturales
• [Análisis] Concepto unificado 0912 sobre impuesto de renta de personas naturales, no se corrigió correctamente
• [Análisis] Retención en la fuente sobre rentas de trabajo fue imperfectamente reglamentada
• [Análisis] Dian confirma que personas no comerciantes son agentes de retención frente a cualquier empleado