Conciliación fiscal: intereses implícitos en adquisición de bienes y servicios

Algunas transacciones generan intereses implícitos cuando su pago se extiende más allá del plazo normal. En estos casos se genera un ingreso contable, el cual no es gravado fiscalmente, y posteriormente se genera un gasto contable que no es deducible a efectos de la declaración de renta.

Las Normas de Información Financiera se preocupan por presentar la realidad financiera de las transacciones, hechos económicos y otros eventos, en lugar de fijarse en formalidades o asuntos legales o fiscales.

En algunas ocasiones, cuando los plazos para pago superan los términos normales de financiación, o cuando es claro que la transacción incluye un evidente cargo por financiación, [pq]la entidad adquiriente de bienes o servicios debe reconocer su costo por el valor presente de los flujos provenientes de pagos futuros, utilizando una tasa de interés que iguale el valor a pagar con el precio de contado de la transacción[/pq]. Si no está disponible un precio de contado para la transacción, la entidad debe utilizar una tasa de mercado correspondiente a un instrumento financiero similar.

Esta situación genera un menor costo en el inicio de la transacción, y un costo por préstamos en los períodos subsiguientes en los estados financieros del comprador o adquiriente. Sin embargo, las normas fiscales colombianas establecen lineamientos distintos en relación con los intereses implícitos, y requieren que la transacción se reconozca, para efectos fiscales, por el valor nominal, que debe corresponder al valor facturado por el proveedor, de conformidad con lo establecido en el artículo 105 del Estatuto Tributario, a saber:

“ARTÍCULO 105. REALIZACIÓN DE LA DEDUCCIÓN PARA LOS OBLIGADOS A LLEVAR CONTABILIDAD. Para los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, las deducciones realizadas fiscalmente son los gastos devengados contablemente en el año o período gravable que cumplan los requisitos señalados en este estatuto.

1. Los siguientes gastos, aunque devengados contablemente, generarán diferencias y su reconocimiento fiscal se hará en el momento en que lo determine este estatuto:

a) En las transacciones que generen intereses implícitos de conformidad con los marcos técnicos normativos contables, para efectos del impuesto sobre la renta y complementarios, solo se considerará como deducción el valor nominal de la transacción o factura o documento equivalente, que contendrá dichos intereses implícitos. En consecuencia, cuando se devengue la deducción por intereses implícitos, el mismo no será deducible.”

Caso práctico

Suponga que una entidad contrató una consultoría especializada para mejorar su planeación estratégica. La consultoría tuvo un costo de $120.000.000, y este valor será pagado en 3 cuotas anuales iguales de $40.000.000.

El proveedor ofrece la posibilidad de pago de contado, ofreciendo un descuento de $20.000.000; es decir, el pago de contado sería por $100.000.000.

La entidad no tiene recursos para realizar el pago de contado, así que acepta pagar en tres cuotas anuales de $40.000.000.

[pq]La norma para Pymes establece que, en casos como este, la cuenta por pagar se mide por el valor del precio de contado de la transacción, y genera intereses implícitos[/pq] a una tasa que iguale este valor con los flujos futuros del instrumento.

Sin embargo, para efectos fiscales, la deducción corresponde al valor total facturado por el proveedor, es decir, $120.000.000; y los intereses que se generan posteriormente no son deducibles en el cálculo del impuesto a las ganancias.

Para facilitar la conciliación de estas dos partidas, es conveniente que la entidad contabilice por separado lo que sería el valor fiscal y el valor contable.

La siguiente tabla muestra la medición del instrumento financiero en los estados financieros del adquiriente:

En un modelo de contabilidad de múltiple propósito, la contabilización sugerida para esta transacción es la siguiente:

En el momento en el cual se recibe la consultoría, y se obtiene la factura del proveedor:

Al final del año 1, cuando se paga la primera cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 2, cuando se paga la segunda cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 3, cuando se paga la tercera cuota, la contabilización es la siguiente:

En este modelo, en cuentas correctoras se reconocen las partidas que no tienen implicación fiscal. En este ejemplo, las cuentas que no tienen efectos fiscales son:

511002 – Honorarios (medición a valor presente)
210102 – CXP (medición a valor presente)
530501 – Costos por préstamos

Si la entidad utiliza un modelo de contabilidad basado en multilibros, las contabilizaciones sugeridas son las siguientes:

Contabilización en el libro financiero:

En el momento en el cual se recibe la consultoría, y se obtiene la factura del proveedor:

Al final del año 1, cuando se paga la primera cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 2, cuando se paga la segunda cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 3, cuando se paga la tercera cuota, la contabilización es la siguiente:

La contabilización en el libro fiscal es la siguiente:

En el momento en el cual se recibe la consultoría y se obtiene la factura del proveedor:

Al final del año 1, cuando se paga la primera cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 2, cuando se paga la segunda cuota, la contabilización es la siguiente:

Al final del año 3, cuando se paga la tercera cuota, la contabilización es la siguiente:

La conciliación de la utilidad contable y fiscal es la siguiente (suponga que la entidad obtiene ingresos anuales de $150.000.000 por arrendamientos y no tiene más costos además de la financiación implícita de este ejemplo):

Suponga que la entidad tiene una tasa de tributación del 34 %, con lo cual su impuesto de renta corriente se calcula de la siguiente forma:

Además de lo anterior, la entidad debe calcular y reconocer el impuesto diferido generado por la diferencia temporaria entre el valor fiscal del pasivo financiero y su valor contable. El cálculo del impuesto diferido es el siguiente:

Con la información anterior, se procede a elaborar el estado de resultados:

La metodología presentada en este editorial permite a la entidad mantener registros contables útiles para la elaboración de la respectiva conciliación entre la utilidad contable y la fiscal y la conciliación entre el patrimonio contable con el fiscal. Es indiferente si la entidad utiliza el modelo de contabilidad multipropósito o el modelo de contabilidad de multilibros, ambos son aceptados y cumplen con los requerimientos sobre información financiera y declaraciones fiscales.

CP. Juan David Maya Herrera
Consultor de Estándares Internacionales de Información Financiera
Certificación Internacional por el ICAEW en IFRS Full (NIIF Plenas)

*Exclusivo para Actualícese

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