Deducciones para empleados por servicios, Corte declara inexequibilidad en cuanto al límite

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  • Publicado: 10 noviembre, 2015

Deducciones para empleados por servicios, Corte declara inexequibilidad en cuanto al límite

En Sentencia C-668 de octubre 28 del 2015 la Corte declaró inexequible parcialmente el nuevo parágrafo 4 del artículo 206 del ET, que había sido creado con el artículo 26 de la Ley 1739 del 2014 y que permitía que los empleados por servicios pudieran restar como exento el 25% de sus rentas de trabajo, pero sin poderse tomar al mismo tiempo como deducciones valores diferentes de los que se les permiten a los empleados por salarios.

El 28 de octubre del 2015 la Corte Constitucional expidió su Sentencia C-668 a través de la cual se declaró inexequible una parte de la modificación que el artículo 26 de la Ley 1739 de diciembre del 2014 había introducido al artículo 206 del ET agregándole un nuevo parágrafo 4 con el cual se establecían nuevas condiciones para que los empleados por servicios, en el año gravable 2015 y siguientes, pudieran seguir beneficiándose de restar un 25% de sus rentas de trabajo como exentas.

La parte pertinente del parágrafo 4 del artículo 206 que fue agregado con la Ley 1739 del 2014 (la cual  había sido demandada en abril del 2015 con el Expediente D-10678) y que ahora ha quedado declarada como inexequible, es la siguiente. (Observar la parte subrayarada).

“Parágrafo 4°. La exención prevista en el numeral 10 procede también para las personas naturales clasificadas en la categoría de empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una relación laboral, o legal y reglamentaria, de conformidad con lo previsto en los artículos 329 y 383 del Estatuto Tributario. Estos contribuyentes no podrán solicitar el reconocimiento fiscal de costos y gastos distintos de los permitidos a los trabajadores asalariados involucrados en la prestación de servicios personales o de la realización de actividades económicas por cuenta y riesgo del contratante. Lo anterior no modificará el régimen del impuesto sobre las ventas aplicable a las personas naturales de que trata el presente parágrafo, ni afectará el derecho al descuento del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, en los términos del artículo 488 del Estatuto Tributario, siempre y cuando se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”.

Lo que había sucedido en los años gravables 2013 y 2014

En relación con este tema, debe recordarse que durante los años gravables 2013 y 2014, y gracias a las simples instrucciones que la DIAN incluía para el renglón 63 del formulario 210 con que declaran renta anualmente las personas naturales empleadas, los empleados por servicios también se habían podido beneficiar de estar restando como exento el 25% de sus rentas netas de trabajo mencionado en el numeral 10 del ET, el cual era un valor que en el pasado solo les permitía restar a los empleados por salarios.

La DIAN permitía que en su declaración de renta los empleados por servicios pudieran restar ese 25% de rentas exentas, pues los empleadores, al momento de hacerles los pagos por servicios y calcularles su respectiva retención básica conforme a la norma del artículo 383 el ET, aplican mensualmente la depuración del artículo 2 del Decreto 1070 de mayo del 2013, el cual contempla que al empleado por servicios también se les debe disminuir ese 25% como rentas exentas.

En todo caso, cuando el empleado por servicios calculase en su declaración anual de renta el valor que podría restar como 25% exento, debía tomar sus rentas brutas de trabajo (es decir, sus honorarios, comisiones, servicios, etc.), restarle las deducciones normales que le permite el ET (como gastos de oficina, papelería, etc.), restarle otras rentas exentas especiales mencionadas en el ET (como los aportes voluntarios a las cuentas AFC o a los fondos de pensiones voluntarias), y al valor neto se le calculaba el 25%  sin que dicho cálculo excediera del equivalente a 206 UVT por cada mes en el cual haya recibido rentas de trabajo. Así por ejemplo, si durante el año se había ganado 100.000,000 por servicios, se había gastado 30.000.000 en gastos de oficina y había hecho aportes a fondos voluntarios de pensiones por 8.000.000, el valor de lo que finalmente podía restar como exento saldría del siguiente cálculo: (100.000.000-30.000.000-8.000.00) x 25%= 15.500.000, Al final, en su declaración de renta, la renta líquida gravable sería: 100.000.000-30.000.000-8.000.000-15.500.000= 46.500.000

Lo que iba a suceder en el año gravable 2015 y siguientes

Por tanto, el cambio que se introducía con la Ley 1739 del 2014 implicaba que para los años gravables 2015 y siguientes, al momento de calcular su 25% de renta exenta, el empleado por servicios no podría tomar las deducciones normales que antes utilizaba, sino que únicamente podría utilizar las mismas deducciones que se permiten a los empleados por salarios y que están contenidas en el artículo 387 del ET (deducción por préstamos para vivienda, deducción por medicina prepagada y  deducción por dependientes). Bajo ese escenario, disponiendo de los datos del ejemplo que antes utilizamos, y suponiendo que el empleado por servicios no cuenta con ninguna de las deducciones mencionadas en el artículo 387 del ET, el cálculo de su 25% de renta exenta cambiaría así: (100.000-000-8.000.000)x 25%= 23.000.000. Y al final, su renta líquida gravable sería: 100.000.000-8.000.000-23.000.000= 69.000.000. Es decir, que aunque se incrementa el factor que restaría como renta exenta, al final, por el límite que le colocaban a sus deducciones, su renta líquida gravable sí se incrementaría notablemente.

“la Corte decidió aceptar los argumentos de las personas que demandaron el cambio introducido con la Ley 1739 del 2014, pues indicaban que esa limitación a las deducciones permitidas al empleado por servicios violaba el principio de equidad tributaria”

En vista de lo anterior, la Corte decidió aceptar los argumentos de las personas que demandaron el cambio introducido con la Ley 1739 del 2014, pues indicaban que esa limitación a las deducciones permitidas al empleado por servicios violaba el principio de equidad tributaria. En su fallo la corte dijo:

“En el caso concreto, la Corte encontró que la prohibición establecida en el parágrafo 4º del artículo 206 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el artículo 26 de la Ley 1739 del 2014 transgrede el principio de equidad tributaria en su dimensión vertical, en la medida en que desconoce la capacidad de pago de los empleados cuyos pagos o abonos no provienen de una relación laboral, o legal y reglamentaria, la cual se ve reducida por los gastos y costos en los que incurren en el ejercicio, por cuenta y riesgo propio, de su actividad profesional, de la que, a su vez, derivan sus ingresos. Ese desconocimiento genera una tributación igual entre sujetos con diversa capacidad económica: (i) empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provienen de una relación laboral o legal y reglamentaria y (ii) empleados asalariados involucrados en la prestación de servicios personales o de la realización de actividades económicas por cuenta y riesgo del contratante.

A juicio de la Corte, la disposición acusada comporta un sacrificio del principio de equidad tributaria, en la medida en que desconoce la real capacidad económica de un grupo de contribuyentes y genera una tributación paritaria con los empleados asalariados, quienes cuentan con una mayor capacidad económica, pues por la forma en que prestan sus servicios personales no incurren en los costos y gastos que deben sufragar los empleados que prestan servicios personales por su cuenta y riesgo. En consecuencia, procedió a declarar inexequible el aparte demandado del parágrafo 4º del artículo 206 del Estatuto Tributario”.

Es importante destacar en todo caso que si la Corte decidió declarar inexequible solo una parte del parágrafo 4 del artículo 206, en ese caso la parte final de ese mismo parágrafo también debía haber sido declarada inexequible, pues la misma dependía de aquella que sí fue declarada inexequible. Como eso no se hizo, entonces en estos momentos el parágrafo 4, con su texto vigente dice:

 “Parágrafo 4°. La exención prevista en el numeral 10 procede también para las personas naturales clasificadas en la categoría de empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una relación laboral, o legal y reglamentaria, de conformidad con lo previsto en los artículos 329 y 383del Estatuto Tributario. Lo anterior no modificará el régimen del impuesto sobre las ventas aplicable a las personas naturales de que trata el presente parágrafo, ni afectará el derecho al descuento del impuesto sobre las ventas pagado en la adquisición de bienes corporales muebles y servicios, en los términos del artículo 488 del Estatuto Tributario, siempre y cuando se destinen a las operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas”.

Lo que al final sucederá entonces por el año gravable 2015 y siguientes

“por el año gravable 2015 y siguientes los empleados por servicios seguirán restando las mismas deducciones normales que han podido restar en sus años gravables anteriores, más las deducciones propias de los empleados por salarios”

En vista de esta declaratoria de inexequibilidad parcial que la Corte le efectuó al parágrafo 4 del artículo 206 del ET, debe entenderse que por el año gravable 2015 y siguientes los empleados por servicios seguirán restando las mismas deducciones normales que han podido restar en sus años gravables anteriores, más las deducciones propias de los empleados por salarios (mencionadas en el artículo 387 del ET) y adicionalmente también podrán seguir restando el valor del 25% de rentas exentas como lo hicieron en los años gravables 2013  y 2014.

Además, debe recordarse que de acuerdo con la Sentencia C-492 de agosto de 2015, los empleados por salarios y por servicios, y a partir del año gravable 2016, no solo podrán restar el 25% de rentas exentas en sus depuraciones ordinarias, sino que también se les debe permitir restarlas en sus cálculos de la RGA tanto para efectos del IMAN como del IMAS. Al respecto, el Ministerio de Hacienda ya calculó que dicho cambio en la norma le implicará al Gobierno dejar de recibir 335 mil millones anuales en impuesto de renta provenientes de los empleados con más alta capacidad de pago. Y eso que aun no se ha indicado cuánto es lo que el Estado también ha dejado de recibir por causa de las tarifas pequeñas con que los trabajadores por cuenta propia liquidan su IMAS en el formulario 240.

Así pues, este tema dará para que muy pronto los congresistas de nuevo tengan que volver a modificar la tributación del impuesto de renta de las personas naturales luego de los cambios que se hicieron con la Ley 1607 del 2012, pues al final el Estado se verá altamente perjudicado con dichos cambios.

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