Problema en formulario virtual 230 para IMAS de empleados año gravable 2015

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  • Publicado: 26 abril, 2016

Problema en formulario virtual 230 para IMAS de empleados año gravable 2015

Cuando se intenta diligenciar de forma virtual un formulario 230 para las declaraciones del IMAS de empleados año gravable 2015, ya sea por la opción de “usuarios registrados” o de “usuarios no registrados”, la DIAN está indicando que los ingresos brutos que permitirían usar dicho formulario no pueden exceder las 2.800 UVT, involucrando para dicho cálculo hasta las pensiones y los ingresos que forman ganancias ocasionales.

La semana pasada, cuando desde nuestro portal intentamos hacer un ejercicio de elaboración de la declaración de renta año gravable 2015 para una persona natural empleada que optaría por presentarla en el formulario 230 (IMAS de empleados), tuvimos una importante sorpresa con la forma en que la DIAN está controlando esta vez el diligenciamiento virtual de dicho formulario (tanto por la opción de “usuarios registrados” como por la de “usuarios no registrados”).

Sucede que la norma del artículo 334 del ET fue modificada en diciembre del 2014 con el artículo 33 de la Ley 1739, cambiando de esa forma los requisitos para que las personas naturales residentes pertenecientes a la categoría tributaria de empleados puedan optar a partir del año gravable 2015 por presentar su declaración anual de renta con la liquidación del impuesto mínimo alternativo simple –IMAS–. Para recordar el cambio que se produjo, a continuación citamos la versión de la norma antes y después de ser modificada:

Versión anterior de la norma

Nueva versión de la norma luego de ser modificada con la Ley 1739 del 2014

Artículo 334. Impuesto mínimo alternativo simple (IMAS) de empleados. El Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) es un sistema de determinación simplificado del impuesto sobre la renta y complementarios, aplicable únicamente a personas naturales residentes en el país, clasificadas en la categoría de empleado, cuya Renta Gravable Alternativa en el respectivo año gravable sean inferior a cuatro mil setecientas (4.700) UVT, y que es calculado sobre la renta gravable alternativa determinada de conformidad con el sistema del Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN), a la Renta Gravable Alternativa se le aplica la tarifa que corresponda en la siguiente tabla:

 

 

 

Renta líquida en UVT desde
Hasta
Impuesto en UVT
0 1548 0
1548 1588 1,08
1588 1629 1,1
1629 1670 1,13
1670 1710 1,16
1710 1751 1,19
1751 1792 2,43
1792 1833 2,48
1833 1873 2,54
1873 1914 4,85
1914 1955 4,96
1955 1996 5,06
1996 2036 8,6
2036 2118 8,89
2118 2199 14,02
2199 2281 20,92
2281 2362 29,98
2362 2443 39,03
2443 2525 48,08
2525 2606 57,14
2606 2688 66,19
2688 2769 75,24
2769 2851 84,3
2851 2932 93,35
2932 3014 102,4
3014 3095 111,46
3095 3177 122,79
3177 3258 136,13
3258 3339 149,47
3339 3421 162,82
3421 3502 176,16
3502 3584 189,5
3584 3665 202,84
3665 3747 216,18
3747 3828 229,52
3828 3910 242,86
3910 3991 256,21
3991 4072 269,55
4072 4276 282,89
4276 4480 316,24
4480 4683 349,6
4683 4700 382,95
Artículo 334. Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) de empleados (modificado con el art. 33 de la Ley 1739). El impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) es un sistema de determinación simplificado del impuesto sobre la renta y complementarios, aplicable únicamente a personas naturales residentes en el país, clasificadas en la categoría de empleado, que en el respectivo año o período gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a 2.800 Unidades de Valor Tributario (UVT), y hayan poseído un patrimonio líquido inferior a 12.000 Unidades de Valor Tributario (UVT), el cual es calculado sobre la renta gravable alternativa determinada de conformidad con el sistema del Impuesto Mínimo Alternativo Nacional (IMAN). A la Renta Gravable Alternativa se le aplica la tarifa que corresponda en la siguiente tabla:

 

Renta líquida en UVT desde
Hasta
Impuesto en UVT
0 1548 0
1548 1588 1,08
1588 1629 1,1
1629 1670 1,13
1670 1710 1,16
1710 1751 1,19
1751 1792 2,43
1792 1833 2,48
1833 1873 2,54
1873 1914 4,85
1914 1955 4,96
1955 1996 5,06
1996 2036 8,6
2036 2118 8,89
2118 2199 14,02
2199 2281 20,92
2281 2362 29,98
2362 2443 39,03
2443 2525 48,08
2525 2606 57,14
2606 2688 66,19
2688 2769 75,24
2769 2800 84,3

Parágrafo. Para el período gravable 2014, el artículo 334 del Estatuto Tributario será aplicable en las condiciones establecidas en la Ley 1607 de 2012 en relación con la tabla de tarifas, el tope máximo de renta alternativa gravable para acceder al IMAS y demás condiciones establecidas para acceder al sistema de determinación simplificado.

(Las negrillas y subrayados son nuestros).

Como puede verse, los nuevos requisitos para que un empleado opte por la liquidación del IMAS en el año gravable 2015 y siguientes implican que ya no debe fijarse en el valor final de su renta gravable alternativa –RGA– (la cual es el resultado de tomar solamente sus ingresos brutos ordinarios, sin incluir ni pensiones ni ingresos que forman ganancias ocasionales, y restarle las partidas especiales que se mencionan en el artículo 332 del ET), sino que deberá fijarse en que los “ingresos brutos” del respectivo año gravable no excedan un valor de 2.800 UVT (para el año gravable 2015 serían: 2.800 UVT x $28.279= $79.181.000). Adicionalmente, se le exigirá que haya poseído un patrimonio líquido inferior a 12.000 UVT.

Esa nueva versión del artículo 334 del ET termina contradiciendo lo que todavía sigue indicando el inciso segundo del artículo 330 del ET, norma donde se lee que el requisito para optar por el IMAS de los empleados es contar con unos ingresos brutos inferiores a 4.700 UVT. Sin embargo, como la norma del artículo 334 es posterior a la norma del artículo 330, los abogados dirán que la norma posterior prevalece sobre la anterior. Además, entre los años 2013 y 2014, la contradicción que se formaba entre lo indicado en el inciso segundo del artículo 330 del ET (exigir ingresos brutos inferiores a 4.700 UVT) y lo que indicaba el inciso primero del artículo 334 (exigir una RGA inferior a 4.700 UVT), fue subsanada con lo establecido en el artículo 8 del Decreto 1070 de mayo del 2013, donde se dispuso que lo que importaría no serían los ingresos brutos sino la RGA.

“Con los requisitos establecidos en la nueva versión del artículo 334 del ET se busca impedir que muchos empleados se puedan trasladar a las declaraciones del IMAS de los años 2015 y siguientes”

Con los requisitos establecidos en la nueva versión del artículo 334 del ET se busca impedir que muchos empleados se puedan trasladar a las declaraciones del IMAS de los años 2015 y siguientes, pues en las declaraciones de los años 2013 y 2014 muchos lograron hacerlo y hasta generaron saldos a favor, lo cual desfavorece al Gobierno. Incluso algunos empleados con una alta renta presuntiva, pero con una RGA que fuese inferior a las 4.700 UVT, se escapaban en los años 2013 y 2014 de liquidar el alto impuesto de renta que les hubiera generado su renta presuntiva en el formulario 210, pues si su RGA era inferior a 4.700 UVT podían trasladarse en ese caso a la declaración del IMAS en el formulario 230 y en dicha declaración no se toma en cuenta la renta presuntiva.

El Ministerio de Hacienda no hizo oportunamente una reglamentación sobre estos cambios

En relación con esos nuevos e importantes cambios introducidos al artículo 334 del ET, sucedió que se terminó el año gravable 2015 y el Ministerio de Hacienda no expidió ningún decreto reglamentario que ayudara a definir cómo se debían medir las 2.800 UVT de “ingresos brutos” a que se refiere la norma. Esa parte de la norma podría llegar a interpretarse como referente a todo tipo de ingreso bruto, incluidos hasta las pensiones y los que forman ganancias ocasionales, a pesar de que estos últimos son ingresos que nunca harían parte de la RGA (ver inciso quinto del artículo 329 del ET y el parágrafo 1 del artículo 4 del Decreto 3032 de diciembre del 2013). También podría entenderse que solo se refiere a los ingresos brutos ordinarios y sin incluir las pensiones, pues solo ese tipo de ingresos son los que harán parte de la RGA.

Adicionalmente, el Gobierno tampoco reglamentó de forma oportuna la manera en como podría llegar a interpretarse la referencia a la posesión de un patrimonio líquido inferior a 12.000 UVT. Sucede que dicha parte de la norma podría entenderse como referente a un patrimonio líquido poseído en el año anterior al gravable o como poseído al cierre del mismo año gravable que se declarará.

En relación a lo anterior, la DIAN solo se atrevió a interpretar la referencia a la posesión de un patrimonio líquido inferior a 12.000 UVT. En las respuestas a las preguntas 12 y 13 de su Concepto 24178 de agosto 19 del 2015, la DIAN interpretó que dicho patrimonio era el poseído en el año gravable anterior (sin importar si se tuvo que declarar o no). La DIAN asimiló esa parte de la norma a lo que es la exigencia que el mismo Estatuto Tributario realiza también a los trabajadores por cuenta propia (ver el parágrafo 3 del artículo 336 del ET, el cual fue agregado con el artículo 66 de la Ley 1739 del 2014 y con lo cual se elevó a norma con fuerza de ley lo que antes se había establecido en el artículo 3 del Decreto 3032 de diciembre del 2013).

Esa interpretación de la DIAN en relación con el patrimonio líquido poseído en el año anterior fue luego utilizada para la redacción del artículo 10 de la Resolución 004 de enero 8 del 2016, norma en la que se definió el formulario 230 que se utilizaría para las declaraciones del IMAS de empleados por el año gravable 2015. En el parágrafo 1 de dicha norma se dispuso lo siguiente:

“Parágrafo 1°. Este formulario lo podrán utilizar las personas naturales residentes en el país, clasificadas en la categoría tributaria de empleado que opten de manera voluntaria por aplicar el Sistema de Impuesto Mínimo Alternativo Simple (IMAS) y que en el respectivo año o período gravable hayan obtenido ingresos brutos inferiores a 2.800 Unidades de Valor Tributario (UVT) ($79.181.000 año 2015), y hayan poseído un patrimonio líquido inferior a 12.000 Unidades de Valor Tributario (UVT) ($329.820.000 año 2014)”.
(Las negrillas y subrayados son nuestros).

Sin embargo, a lo largo del 2015 y en lo corrido del 2016, la DIAN no se ha pronunciado oficialmente sobre la forma de interpretar la referencia que la nueva versión de la norma del artículo 334 del ET realiza a los “ingresos brutos” inferiores a 2.800 UVT. Pero cuando se intenta elaborar virtualmente el formulario 230 para el año gravable 2015 (ya sea por la opción de “usuarios registrados” o de “usuarios no registrados”), es el portal de la DIAN el que está efectuando un control muy especial al valor de los ingresos que se intenten diligenciar en el formulario 230.

El problema con el portal de la DIAN y la medición de las 2.800 UVT

Sucede que si en el renglón 30 del formulario 230 se llegan a incluir los valores por pensiones, y a pesar de que dichas pensiones se puedan luego restar en el renglón 32 (pues nunca deben hacer parte de la RGA), en ese caso el portal de la DIAN dice que si la suma de los renglones 30 más 31 excede de 2.800 UVT, no se puede entonces usar el formulario 230. Así por ejemplo, si una persona natural obtuvo en el 2015 salarios y honorarios por $70.000.000 y al mismo tiempo pensiones por $15.000.000, en ese caso colocaría en el renglón 30 un valor de $85.000.000. Pero a pesar de que los $15.000.000 se puedan luego restar en el renglón 32, el portal de la DIAN solo se limita a sumar lo que digan los renglones 30 y 31 e indica que como la suma de esos dos renglones excede de $79.181.000, entonces no se puede usar el formulario 230. Por tanto, la posición del portal de la DIAN es que las pensiones sí harían parte de los “ingresos brutos” obtenidos, con los cuales se debe medir si el empleado se excedió o no de las 2.800 UVT a que se refiere el artículo 334 del ET.

De igual forma, si en el renglón 48 del mismo formulario 230 (Ingresos brutos que forman ganancias ocasionales) se llega a diligenciar algún valor, en ese caso el portal de la DIAN termina sumando los valores de los renglones  30, 31 y 48 e indica que si la suma de esos tres renglones excede las 2.800 UVT, en ese caso tampoco se puede optar por el IMAS. Por tanto, la posición del portal de la DIAN es que en la medición de los “ingresos brutos” inferiores a 2.800 UVT sí se deben incluir hasta los ingresos brutos que forman ganancias ocasionales.

¿Se puede estar equivocando la DIAN?

“consideramos que en realidad el portal de la DIAN se puede estar equivocando con la forma de medir el requisito de los ingresos brutos inferiores a 2.800 UVT, pues está haciendo una interpretación exegética de lo que dice la norma y por tanto tiene en cuenta todo tipo de ingreso bruto”

En relación a lo anterior, consideramos que en realidad el portal de la DIAN se puede estar equivocando con la forma de medir el requisito de los ingresos brutos inferiores a 2.800 UVT, pues está haciendo una interpretación exegética de lo que dice la norma y por tanto tiene en cuenta todo tipo de ingreso bruto (incluidas las pensiones y hasta los que forman ganancias ocasionales). Sin embargo, si se acude al espíritu de la nueva versión de la norma contenida en el artículo 334 del ET (interpretación teleológica), se puede entender que la limitación que hicieron los congresistas en relación al hecho de que el empleado no puede haber obtenido ingresos brutos superiores a 2.800 UVT como requisito para optar por el IMAS, es una limitación que solo se refiere a los ingresos brutos ordinarios que sí hacen parte de la RGA, pues justamente en el mismo artículo 334 la tabla que se incluye posee las tarifas con las que luego se gravará dicha RGA.

Por tanto, si la interpretación teleológica es la correcta y sabiendo que las pensiones y los ingresos que forman ganancias ocasionales nunca harían parte de la RGA (e incluso los ingresos que forman ganancias ocasionales nunca se toman en cuenta, ni siquiera para la clasificación tributaria de la persona natural en el universo de los empleados; ver el artículo 4 del Decreto 3032), la DIAN tendría que revaluar su posición y modificar la instrucción de su formulario virtual 230 del año gravable 2015, de forma que la medición de las 2.800 UVT de ingresos brutos nunca incluya el valor ni de las pensiones ni mucho menos de los ingresos brutos que forman ganancias ocasionales. La DIAN por tanto solo debería fijarse en si los ingresos brutos del renglón 33 (que es un renglón donde se totalizan únicamente ingresos brutos ordinarios y sin incluir las pensiones) excede o no las 2.800 UVT.

Para reforzar lo anterior, la DIAN debe reparar también en el hecho de que en otro formulario similar, a saber, el formulario 210, cuando los mismos empleados se enfrentan al cálculo de la RGA para efectos del IMAN, el renglón 72 de dicho formulario indica que los ingresos brutos con los cuales se calcularía dicha RGA solo involucran los ingresos brutos ordinarios y sin incluir las pensiones. Por tanto, ese mismo criterio es el que debería usarse en el formulario 230 para el cálculo del IMAS y la medición de las 2.800 UVT, pues la RGA con que se calcularía el IMAN es la misma con la que se calcula el IMAS.

Además, sería claro que se hace muy necesario que el Ministerio de Hacienda expida una reglamentación (decreto) que ayude a oficializar cuál es la interpretación correcta de los nuevos requisitos para optar por el IMAS de los empleados. Sin embargo, si ese decreto se expide en el presente año 2016, solo empezaría a tener efectos para el año gravable 2016 y siguientes. En todo caso, si la DIAN emite aunque sea una doctrina oficial antes de los vencimientos de la presentación de las declaraciones del año gravable 2015, esa doctrina sí se podría aplicar a dichas declaraciones.

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