Gobierno sanciona la Ley de Reforma Tributaria 1370 de Diciembre 30 de 2009

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  • Publicado: 4 enero, 2010

Gobierno sanciona la Ley de Reforma Tributaria 1370 de Diciembre 30 de 2009

A través de esta Ley que estaba aprobada desde el pasado 16 de Diciembre, se ha prologando la vigencia del Impuesto al Patrimonio por los años 2011 a 2014 y se han modificado importantes beneficios tributarios como el de la deducción especial por inversión en activos fijos productores de renta. Aquí está nuestro análisis en profundidad a lo que estableció esta nueva Ley.

El pasado 30 de Diciembre de 2009 fue sancionada y publicada la Ley 1370 de 2009 oficializándose de esa forma lo que había sido el Proyecto de Ajuste Tributario 005/09 ( C)-195/09 (S), proyecto que había sido radicado en el Congreso desde el 20 de Julio pasado y aprobado el pasado 16 de Diciembre.

Como la mayoría ya conocen, en esta Ley de solo 12 artículos lo que se ha hecho básicamente es adicionar 8 nuevos artículos al Estatuto Tributario (artículos 292-1, 293-1, 294-1, 295-1, 296-1, 297-1, 298-4 y 298-5) en los cuales quedaría regulada la nueva versión del Impuesto al patrimonio que se originará solo sobre el patrimonio líquido poseído a Enero 1 de 2011 por ciertos contribuyentes (sin importar si luego disminuye o aumenta), y que se pagará a lo largo de los años 2011 hasta 2014.

También se modificaron otros tres artículos ya existentes en el Estatuto Tributario (artículos 287, 158-3 y 240-1) y con los cuales se buscó reducir importantes beneficios tributarios que le habían estado costando bastantes billones en recaudo tributario al Gobierno Nacional.

Al respecto, conviene comentar que un Comunicado de Prensa de Diciembre 16 de 2009, el propio Ministro de Hacienda explicó que los nuevos recursos que se recauden con el nuevo impuesto al patrimonio y con la reducción de los beneficios tributarios ingresarán a la bolsa general de tributos administrados por el gobierno y serán por tanto utilizados no solo para los asuntos de Seguridad Nacional (fuerzas armadas) sino también para atender a los desplazados por la violencia y al sector Salud que se ve afectado con los fallos de la Corte de tener que atender tratamientos que no están en el POS (aunque para esto último también se declaró ya un estado de Emergencia Social con la cual habrán medidas especiales que le harán llegar más recursos al sector salud; véase del Decreto 4975 de Diciembre 23 de 2009)

Aclarado lo anterior pasaremos a mirar más en detalle los cambios que se han introducido al panorama de los impuestos nacionales con esta nueva Ley 1370 de Diciembre de 2009.

Cuarta Versión del mismo Impuesto al Patrimonio bajo el mismo Gobierno

Con la versión del Impuesto al Patrimonio que se introduce en esta nueva Ley 1370, el mismo Gobierno del Presidente Alvaro Uribe a completado una cuarta versión de dicho tributo pues la primera fue aquella introducida con el Decreto 1838 de Agosto 11 de 2002 y que gravó los patrimonios líquidos poseídos al 31 de agosto de 2002.

La segunda fue la introducida con el artículo 17 de la Ley 863 de Diciembre de 2003 y que gravó los patrimonios líquidos de enero 1 de 2004, 2005 y 2006. Y la tercera es la que fue introducida con los Artículos 25 a 29 de la Ley 1111 de Diciembre de 2006 que gravó el patrimonio líquido poseído a Enero 1 de 2007 pero cuyo pago se cumple a lo largo de los años 2007 a 2010 (consulta nuestro anterior editorial de Julio de 2009: “Impuesto al patrimonio por otros 4 años: ¿Otra ´reformita´ más?”)

Este tipo de impuestos es muy criticado por la mayoría de expertos pues en la práctica equivale a gravar dos veces las utilidades de las empresas ya que tales utilidades primero pagaron impuesto de renta y luego, por estar materializadas en un patrimonio, vuelven a ser gravadas con el Impuesto al patrimonio (incluso se termina gravando activos como los vehículos y los bienes raíces los cuales pagan por sí solos tributos especiales y todo porque la Corte Constitucional ya ha dicho que lo que se grava con el impuesto al patrimonio es la “posesión de riqueza»).

Y aunque en teoría son solo las personas jurídicas y naturales con alta capacidad de pago los que lo tienen que responder por este impuesto, muchos están convencidos de que en realidad lo terminamos pagando todos los colombianos pues las empresas, para no perder ese valor que les imponen como impuesto al patrimonio, pueden terminar aumentando los precios de venta de sus productos o servicios, o en el peor de los casos, recortando costos hasta de personal…

Detalles de la 4 versión

A continuación podemos pasar a examinar las características más importantes de esta cuarta versión del impuesto al patrimonio y las contrastaremos con la versión anterior más reciente (es decir, con la que se introdujo con la ley 1111 de 2006)

1 – Hecho Generador

Al igual de lo que sucedió con la tercera versión del impuesto al patrimonio (que gravó solo los patrimonios líquidos de Enero 1 de 2007 sin importar si luego subían o bajaban, y haciendo el pago del tributo a lo largo de 4 años), en esta cuarta versión se ha decidido que también se gravará solo a los patrimonios líquidos fiscales que en Enero 1 de 2011 superen los $3.000.000.000 (tres mil millones de pesos; véase el artículo 293 del Estatuto tributario que contiene la versión creada con la Ley 1111 del 2006 y compárese con el nuevo Artículo 293-1 adicionado con el artículo 2 de la Ley 1370 de 2009).

Es por esa razón (de que se grava solo los patrimonios líquidas de una fecha tan puntual, es decir, de “Enero 1 de 2007” o de “Enero 1 de 2011”) que la cifra de $3.000 millones no necesitaba expresarse en términos de UVT ni en la tercera ni esta cuarta versión del impuesto ya que a lo largo de los años 4 años en que se pague el tributo la base para liquidarla es la misma (es como una base “congelada”).

2 – Sujetos Obligados y no Obligados

En esta cuarta versión, los obligados a liquidar el impuesto son los mismos que también lo tuvieron que liquidar en la tercera versión. Es decir, responden por este impuesto solo las personas jurídicas y personas naturales (sin incluir a las “sucesiones ilíquidas”), que sean “contribuyentes declarantes” del Impuesto de Renta y que a Enero 1 de 2011 posean patrimonios líquidos fiscales superiores a los $3.000 millones (ver el artículo 292 del Estatuto Tributario que contiene la versión creada con la Ley 1111 del 2006 y compárese con el nuevo Artículo 292-1 adicionado con el artículo 1 de la Ley 1370 de 2009).

Eso ratifica que en esta cuarta versión, y al igual de la tercera, los que se quedan por fuera de la obligación de pagar el impuesto serían todas las entidades “No contribuyentes” del impuesto de renta, sin importar que declaren Ingresos o Patrimonio o sin importar que no declaren Ingresos y patrimonio, y sin importar sus montos de patrimonio líquido a Enero 1 de 2011 (ver artículos 22 y siguientes del Estatuto; consulta nuestra herramienta “Diferencias entre Contribuyentes y No Contribuyentes del Impuesto sobre la Renta”).

También quedan por fuera las personas naturales que aunque puedan ser “contribuyentes obligados a declarar Renta” no posean esos patrimonios líquidos elevados. También las “sucesiones ilíquidas”, sin importar si poseen o no ese patrimonio líquido elevado.

En el mismo Artículo 297-1 creado con el artículo 6 de la Ley 1370 se ratifica lo que antes mencionamos y se mencionan otras entidades más, que aunque sí lleguen a ser Contribuyentes declarantes del impuesto de renta con patrimonios líquidos superiores a los 3.000 millones en Enero 1, quedan expresamente exoneradas del pago del impuesto

Incluso, si comparamos ese nuevo artículo con el Artículo 297 que contiene los datos de las Entidades no sujetas al impuesto según la tercera versión que introdujo la Ley 1111 de 2006, vemos que hay otros cambios adicionales importantes en este punto:

Lo que dice el artículo 297 aplicable en la tercera versión que creó la ley 1111 de 2006 Lo que dice el nuevo artículo 297-1 aplicable en la cuarta versión que creó la ley 1370 de 2009
“ARTÍCULO 297. ENTIDADES NO SUJETAS AL IMPUESTO AL PATRIMONIO. No están obligadas a pagar el Impuesto al Patrimonio, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, así como las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 y 23-2 del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999. «Artículo 297-1. Entidades no sujetas al impuesto. No están obligadas a pagar el impuesto al patrimonio de que trata el artículo 292-1, las entidades a las que se refiere el numeral 1 del artículo 19, las relacionadas en los artículos 22, 23, 23-1 Y 23-2, así como las definidas en el numeral 11 del artículo 191 del Estatuto Tributario. Tampoco están sujetas al pago del impuesto las entidades que se encuentren en liquidación, concordato, liquidación forzosa administrativa, liquidación obligatoria o que hayan suscrito acuerdo de reestructuración de conformidad con lo previsto en la Ley 550 de 1999, o acuerdo de reorganización de la Ley 1116 de 2006(Los resaltados son nuestros)

Como se ve, en esta cuarta versión también han entrado a quedar exoneradas, adicionalmente a las entidades del numeral 1 del artículo 19 del Estatuto Tributario (fundaciones y corporaciones sín animo de lucro), las entidades mencionadas en el numeral 11 del artículo 191 del mismo Estatuto (centros de eventos y convenciones en los cuales participen mayoritariamente las Cámaras de de Comercio y los constituidos como empresas industriales y comerciales del Estado o sociedades de economía mixta en las cuales la participación de capital estatal sea superior al 51%, siempre que se encuentren debidamente autorizados por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo).

También se adicionó a la lista de exonerados a las entidades que antes de Enero 1 de 2011 lleguen a iniciar los procesos de reorganización empresarial establecidos en la Ley 1116 de Diciembre de 2006, ley que comenzó a regir en Junio de 2007 y que reemplazó los procesos de Insolvencia que antes se regulaban con la Ley 550 de 1999 (consulta nuestro anterior editorial: “En Junio de 2007 inicia la vigencia de la Ley 1116 de 2007 que sustituye a la Ley 550 de 1999”).

3 – Tarifa

En esta cuarta versión, y a diferencia de la tercera, los patrimonios que superen la base antes mencionada no manejarán una única tarifa para liquidación del impuesto sino que manejarán 2 tarifas.

En efecto, si el patrimonio líquido de Enero 1 de 2011 es superior a 3.000 millones pero inferior a 5.000 millones, terminarán pagando una tarifa del 2,4% liquidada a lo largo de los años 2011 hasta 2014. Es decir, que en cada uno de esos 4 años usarán el mismo patrimonio líquido de Enero 1 de 2011 (debidamente depurado como se indicará más adelante con unos valores que se pueden restar de dicha base) y le aplicarán un 0,6%. En cada año, ese 0,6% lo pagarán en dos cuotas iguales y así es como se explican las “8 cuotas iguales” que se menciona el artículo 296-1 del Estatuto Tributairo creado con el artículo 5 de la Ley 1370

Pero si el patrimonio líquido de Enero 1 de 2011 es superior a los 5.000.000 millones, en ese caso terminarán pagando una tarifa del 4,8% liquidada a lo largo de los años 2011 hasta 2014. Es decir, que en cada uno de esos 4 años usarán el mismo patrimonio líquido de Enero 1 de 2011 (debidamente depurado como se indicará más adelante con unos valores que se pueden restar de dicha base) y le aplicarán un 1,2%. En cada año, ese 1,2% lo pagarán en dos cuotas iguales.

En la tercera versión que se había introducido con la Ley 1111 de 2006, todos los patrimonios líquidos de Enero 1 de 2007 superiores a los 3.000 millones terminaron pagando todos ellos un 4,8% liquidado a lo largo de los 4 años 2007 a 2010 (en cada año pagaron un 1,2%). Como quien dice, a los patrimonios líquidos entre 3.000 y 5.000 millones esta vez se les rebajó la carga, pero a los superiores a 5.000 millones sí les quedó igual

Sin embargo, es muy importante destacar que en esta cuarta versión, y a diferencia de la tercera, todo ese 2,4% o el 4,8% que les toque pagar se van a causar en un solo momento (en Enero 1 de 2011) y no a lo largo de los 4 años (compárese el artículo 294 del Estatuto tributario que contiene la versión creada con la Ley 1111 del 2006 y el nuevo Artículo 294-1 adicionado con el artículo 3 de la Ley 1370 de 2009).

Es decir, contablemente, cuando llegue el 1 de Enero de 2011, los obligaos a responder por esta cuarta versión del Impuesto al patrimonio tendrán que contabilizar el gasto del impuesto contra el pasivo por pagar, registrando en ese momento todo el 2,4% o el 4,8% (afectarán un solo Estado de Resultados y no 4 estados de Resultados diferentes; o incluso, como lo permite nuevo artículo 292-1 creado con el artículo 1 de la Ley 1370, en vez de afectar el Estado de Resultado pueden debitar la cuenta “Revalorización del patrimonio” sin que la misma cambie a saldo débito; o quizás, si la Supersociedades da alguna orientación al respecto como lo hizo en otras épocas, en vez de afectar el gasto en el Estado de Resultados del año 2011 puede afectarse un “Activo diferido-gastos pagados por anticipad” y luego amortizarlo en los 4 años).

Esa situación tan singular en esta cuarta versión (de causar todo en un solo momento) corrige un error muy grave que tenía la tercera versión, pues con la tercera versión, si el impuesto se causaba a lo largo de los años 2007 a 2011 (sin importar que siempre se usara la misma base y la misma tarifa), lo que se estaba permitiendo era que una empresa que estaba operando en Enero 1 de 2007 y dejaba de hacerlo por ejemplo en Marzo de 2008 porque se liquidaba (o una persona natural se moría y pasaba a ser una “sucesión ilíquida”), ya se libraba de tener que pagar entonces los impuestos del año 2009 y 2010.

En consecuencia, si con la cuarta versión se debe causar TODO el impuesto en Enero 1 de 2011, no importará si luego en los años siguientes el contribuyente se liquida (o la persona natural se muere), pues en ese caso la DIAN podrá reclamar todo el impuesto que esté pendiente de pago.

4 – Base Gravable

Para esta cuarta versión del impuesto hay varias modificaciones en relación con la “Base Gravable” que la diferencian de la tercera versión. Para ello, podemos contrastar lo que dice el artículo 295 del Estatuto Tributario que contiene la versión de la “Base Gravable” creada con la Ley 1111 del 2006 y lo que dice al respecto el nuevo Artículo 295-1 adicionado con el artículo 4 de la Ley 1370 de 2009.

Lo que dice el artículo 295 aplicable en la tercera versión que creó la ley 1111 de 2006 Lo que dice el nuevo artículo 295-1 aplicable en la cuarta versión que creó la ley 1370 de 2009
ARTÍCULO 295. BASE GRAVABLE. La base imponible del impuesto al patrimonio está constituida por el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído el 1 de enero del año 2007, determinado conforme lo previsto en el Título II del Libro I de este Estatuto, excluyendo el valor patrimonial neto de las acciones o aportes poseídos en sociedades nacionales, así como los primeros doscientos veinte millones de pesos ($220.000.000) del valor de la casa o apartamento de habitación. «Artículo 295-1. Base gravable. La base imponible del impuesto al patrimonio a que se refiere el artículo 292-1, está constituida por el valor del patrimonio líquido del contribuyente poseído el 1 de enero del año 2011, determinado conforme lo previsto en el Título II del Libro I de este Estatuto, excluyendo el valor patrimonial neto de las acciones poseídas en sociedades nacionales, así como los primeros trescientos diez y nueve millones doscientos quince mil pesos ($319.215.000) del valor de la casa o apartamento de habitación. En el caso de las cajas de compensación, los fondos de empleados y las asociaciones gremiales, la base gravable está constituida por el patrimonio líquido poseído a 1 de enero del año 2011, vinculado a las actividades sobre las cuales tributa como contribuyente del impuesto sobre la renta y complementarios.

Parágrafo: Se excluye de la base para liquidar el impuesto al patrimonio, el valor patrimonial neto de los activos fijos inmuebles adquiridos y/o destinados al control y mejoramiento del medio ambiente por las empresas públicas de acueducto v alcantarillado.

Igualmente se excluye el valor patrimonial neto de los bienes inmuebles de beneficio y uso público de las empresas públicas de transporte masivo pasajeros, así como el VPN de los bancos de tierras que posean las empresas públicas territoriales destinadas a vivienda prioritaria.

Así mismo se excluye de la base el valor patrimonial neto de los aportes sociales realizados por los asociados, en el caso de los contribuyentes a que se refiere el numeral 4° del artículo 19 de este Estatuto.»

(los subrayados son nuestros)

Como se ve, en esta cuarta versión las personas naturales podrán restar de su patrimonio líquido a enero 1 de 2011 un mayor valor de su casa de habitación (pueden restar esta vez 319.215.000 del valor bruto de su casa de habitación).

No se restaría el valor patrimonial neto de la casa de habitación sin que exceda de los 319.215.000 sino los primeros $319.215.000 del valor bruto pues la DIAN ha dado sus conceptos de que si las normas no dicen “valor patrimonial neto” entonces se entiende como “valor bruto” a pesar de que lo más lógico sería pensar en el “valor patrimonial neto” (véase los otros valores mencionados en el mismo artículo 295-1 y que mencionan que lo que se resta en esos casos sí es el “valor patrimonial neto”; véase también nuestro anterior editorial de Octubre de 2009: “DIAN vuelve a opinar sobre la forma en cómo se resta la Casa de Habitación en la Renta Presuntiva

Así mismo se destaca que con el nuevo inciso segundo que esta vez se incluyó en el artículo 295-1, se está ayudando a mejorar a tributación de este impuesto a las Cajas de Compensación, los fondos de Empleados y las Asociaciones Gremiales ya que esta vez podrán tener una base gravable más pequeña (solo tributarán sobre aquel patrimonio que destinan a las actividades comerciales o industriales y que las convierten en contribuyentes del impuesto de renta; en la tercera versión tributaron sobre todo su patrimonio líquido).

Y en lo que dice el parágrafo agregado al mismo artículo 295-1 también se está mejorando la tributación de este impuesto para otras entidades públicas o mixtas pues podrán restar más activos en la base gravable.

Incluso es importante destacar que en el último inciso del parágrafo se corrigió otro error importante que tenían las anteriores versiones ya que si el contribuyente poseía “aportes en cooperativas” no las podía restar de la base. Solo podía restar las “acciones y aportes poseídos en sociedades nacionales” lo cual busca lograr evitar una doble tributación por parte de la sociedad donde se tienen las acciones y por parte de su accionista (las acciones poseídas en la sociedad, y el patrimonio líquido mismo de la sociedad, son en la práctica un mismo patrimonio y por eso es que se restan las “acciones poseídas en sociedades nacionales”)

Pero si se poseen “aportes en cooperativas”, y si es claro que las cooperativas también figuran entre los obligados a pagar este impuesto (pues son contribuyentes del Impuesto de renta en el Régimen especial; ver numeral 4 del artículo 19 del Estatuto Tributario, y no figuran en la lista de entidades exoneradas del artículo 297 ni 297-1), por lógica igual de lo que sucede con las “acciones en sociedades” también se debería haber permitido que los asociados de la cooperativa restaran de su propia base el valor patrimonial de los aportes en la cooperativa. Eso no se permitió en las anteriores versiones pero sí se permitirá entonces en esta cuarta versión (consulta nuestro anterior editorial de Mayo de 2008: “Aportes en cooperativas deben restarse en la base del Impuesto al Patrimonio”)

5 – Castigarían Penalmente a los que hagan maniobras para reducir su patrimonio líquido y evitar el impuesto

En el nuevo artículo 298-5 creado con el Artículo 8 de la Ley se han establecido unas pautas sobre el control y sanciones que la DIAN podrá aplicar en relación con esta cuarta versión del impuesto y que no se habían mencionado en las anteriores versiones. Allí leemos:

«Artículo 298-5. Control y sanciones. En relación con el impuesto al patrimonio a que se refiere el artículo 292-1, además de los hechos mencionados en el artículo 647 de este Estatuto, constituye inexactitud sancionable de conformidad con el mismo, la realización de ajustes contables y/o fiscales, que no correspondan a operaciones efectivas o reales y que impliquen la disminución del patrimonio líquido a través de omisión o subestimación de activos, reducción de valorizaciones o de ajustes o de reajustes fiscales, la inclusión de pasivos inexistentes o de provisiones no autorizadas o sobreestimadas de los cuales se derive un menor impuesto a pagar. Lo anterior sin perjuicio de las sanciones penales a que haya lugar.

La DIAN establecerá programas prioritarios de control sobre aquellos contribuyentes que declaren un patrimonio menor al patrimonio fiscal declarado o poseído a 1 de enero del año inmediatamente anterior, con el fin de verificar la exactitud de la declaración y de establecer la ocurrencia de hechos económicos generadores del impuesto que no fueron tenidos en cuenta para su liquidación.»

Como se ve, el mismo gobierno está previendo que desde ahora y hasta enero de 2011 serán muchos los contribuyentes que tendrán tiempo suficiente para imaginarse “maniobras fraudulentas” con las cuales reducir su patrimonio y evitar tener en Enero 1 de 2011 un patrimonio líquido superior a los $3.000.000.000.

Esto era algo muy difícil de hacer en las anteriores versiones, pues por ejemplo la ley 1111 salía en diciembre de 2006 y decía que gravaría los patrimonios de Enero 1 de 2007. No había tiempo de hacer “maniobras”.

Pero en todo el año que falta para llegar hasta Enero 1 de 2011 es claro que muchos se pueden inventar figuras como “hacer donaciones a una SAS” cuyo único accionista sea el mismo contribuyente, y luego de Enero de 2011 liquidar dicha SAS y hacer que el patrimonio regrese a su poseedor origina. Eeso sería algo fraudulento

Además, cuando la norma habla de que no solo se aplicaría la sanción de inexactitud del artículo 647 si se dan maniobras fraudulentas sino que también se aplicarían sanciones penales, creemos que tales sanciones penales son solo las que se pueden aplicar a las sociedades comerciales y que están mencionadas en el Artículo 43 de la Ley 222 de 1995. Esa norma establece prisión de 1 a 6 años por suministrar datos falsos en los Estados Financieros de las sociedades.

Y de otra parte, si lo que dice el inciso segundo de este nuevo artículo 298-5 es que la DIAN va a tomar como “sospechosos” a los patrimonios líquidos que en Enero 1 de 2010 sean altos y que luego en Enero 1 de 2011 se reduzcan, eso no quiere decir que todos vayan a lograr esa reducción mediante obras fraudulentas.

En efecto, es claro que muchos pueden tener pérdidas operacionales durante el ejercicio 2010 o quizás hasta aprueben una disminución del capital social reintegrando aportes sociales a los socios con todo y el permiso de la Supersociedades, o lo disminuyen distribuyéndoles utilidades acumuladas; o quizás hasta decidan no hacer reajustes fiscales innecesarios a sus activos por el ejercicio 2010 (pues los reajustes fiscales a diferencia de los antiguos ajustes por inflación no son obligatorios sino voluntarios), o quizás hasta las sucursales de sociedades extranjeras decidan disminuir y llevarse a otro país los activos que tenían acá, etc., etc.

Ninguna de tales hechos que justificarían una disminución del patrimonio entre Enero de 2010 y Enero de 2011 son fraudulentas sino posibles y legales. Incluso, y pensando en un caso extremo, la DIAN y el Gobierno nacional también van a tener que aceptar del “golpe” de que algunas empresas que hoy día están bien, puedan entrar en crisis y entrar antes de Enero 1 de 2011 a los acuerdos de reorganización empresarial de la Ley 1116 de 2006. O en el caso de las personas naturales, el “golpe” de que hoy estén vivas y se mueran antes de Enero 1 de 2011 convirtiéndose en “sucesiones ilíquidas” (en esos dos casos esos contribuyentes se salvan del impuesto)

El problema lo tendrá entonces que asumir el gobierno por haber aprobado esta ley en forma tan tempranera. Era mejor si la hubiera aprobado en Diciembre de 2010 y no en Diciembre de 2009.

Además, para los que en Enero 1 de 2011 sí terminarán excediendo de todas formas los 3.000 millones de pesos, desde ya pueden también pensar en convertir activos que agravan la tributación (como por ejemplo un dinero en Efectivo o en CDTS) y convertirlos en otros que alivian la tributación (tales como “acciones y aportes en sociedades” o “aportes en Cooperativas”, o mejorar la “Casa de habitación”)

6 – Varias normas de la tercera versión seguirían aplicándose a la cuarta versión

Para finalizar el análisis de la cuarta versión del Impuesto al patrimonio que se estableció con la Ley 1370 de 2009, tendríamos que decir que algunos de los artículos del Estatuto Tributario que se han estado aplicando para la tercera versión creada con la Ley 1111 de 2006 segurían también aplicándose a la cuarta versión pues no están ligados con excluisividad a la tercera versión y además no fueron derogados por la Ley 1370 de 2009

Tales artículos serían las contenidas en el Artículo 298 (que dice que la declaración para este impuesto se debe presentar con pago y en el formulario que diseñe la DIAN); 298-1 (que menciona cuál debe ser del contenido de la declaración de Impuesto al patrimonio); 298-2 (que menciona lo que hará la DIAN cuando un contribuyente no presente oportunamente la declaración) y el 298-3 (que dice que el valor pagado por Impuesto de patrimonio no es deducible en la declaración de renta del año en que se pague ni tampoco se puede pagar mediante hacer compensaciones con saldos a favor que se tengan en otros impuestos administrados por la DIAN)

Los pasivos con vinculados en El exterior ya no se aceptarán fiscalmente

Otro de los cambios importantes que se hicieron con la misma Ley 1370 de 2009 al Estatuto Tributario consiste en la modificación que el Artículo 9 de la Ley le efectúa al inciso primero del artículo 287.

Para entender dicha modificación, es necesario que efectuemos la comparación entre la forma en como regía la norma hasta el año gravable 2009 y la forma en como regirá a partir del año gravable 2010 (pues los cambios de las leyes aplican a partir del ejercicio siguiente a aquel en que se publican). Veamos:

Versión que traía la norma antes de ser modificada por la Ley 1370 y que aplicará hasta el ejercicio gravable 2009 Versión de la norma después de ser modificada por la Ley 1370 y que aplicará para el ejercicio gravable 2010 y siguientes
“Articulo 287. Deudas que constituyen patrimonio propio. Las deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, se considerarán para efectos tributarios como patrimonio propio de las agencias, sucursales, filiales o compañías con negocios en Colombia.

Los saldos contables débitos o créditos que tengan las sucursales de sociedades extranjeras con su casa principal o agencias o sucursales de la misma, no constituyen deuda entre las mismas, harán parte de su patrimonio y no darán lugar a costo o deducción.”

«Artículo 287. Deudas que constituyen patrimonio propio. Las deudas que por cualquier concepto tengan las agencias, sucursales, filiales o compañías que funcionen en el país, para con sus casas matrices extranjeras o agencias, sucursales, o filiales de las mismas con domicilio en el exterior, y las deudas que por cualquier concepto tengan los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios en Colombia con los vinculados económicos o partes relacionadas del exterior de que trata el artículo 260-1, se considerarán para efectos tributarios como patrimonio propio de las agencias, sucursales, filiales o contribuyentes del impuesto sobre la renta en ColombiaLos saldos contables débitos o créditos que tengan las sucursales de sociedades extranjeras con su casa principal o agencias o sucursales de la misma, no constituyen deuda entre las mismas, harán parte de su patrimonio y no darán lugar a costo o deducción.”

(el subrayado es nuestro)

Como se puede observar, la modificación que hace la Ley 1370 a esta norma está indicando que ya no solamente las sucursales, agencias y filiales en Colombia de empresas constituidas en el exterior (y que por tanto siempre tienen a su casa matriz o filial en el exterior) son las que quedan impedidas de poder tomar como pasivo fiscal a diciembre 31 los pasivos que tengan con sus casas matrices o filiales en el exterior.

Esa misma restricción se la empezarán a aplicar también a toda empresa constituida en Colombia (con capital colombiano o extranjero) si sucede que a diciembre 31 de cada año termina teniendo pasivos con vinculados económicos ubicados en el exterior (recuérdese que para saber cuando una entidad es “vinculada económica” de otra se deben examinar los criterios mencionados en el artículo 260-1 del Estatuto Tributario, artículo que a su vez remite a los criterios contenidos en los artículos 260, 261, 263 y 264 del Código de Comercio; en el artículo 28 de la Ley 222 de 1995 y los los artículos 450 y 452 del Estatuto Tributario.

Obviamente que al tomar esa medida se terminarán afectando todas las empresas que manejan ese tipo de pasivos pues van a tener que declarar, fiscalmente, un mayor patrimonio líquido (algo que le sirve al gobierno para los propósitos de que tengan más patrimonio líquido en Enero 1 de 2011 y cobrarles entonces más Impuesto al patrimonio).

Pero de seguro que la medida se tomó en razón a que muchos pueden usar la figura de “pasivos en el exterior” para rebajar la base del impuesto al patrimonio, y como la DIAN no podría ir hasta el exterior a verificarlos ni tampoco les puede pedir a esas empresas en el exterior que le envíen “información exógena tributaria” para comprobar la exactitud del pasivo que se toma el contribuyente en Colombia, entonces mejor se modificó la norma del 287.

Pero Aunque esta medida pueda servir para evitar evasiones con el Impuesto al Patrimonio de Enero de 2011, es claro que el principal efecto que esto traerá será la de que si las empresas no logran reemplazar sus pasivos con los vinculados económicos en el exterior sustituyéndolos con un pasivo con otro tercero no vinculado como sería un banco, entonces sus Rentas presuntivas de los años siguientes se van elevar significativamente y posiblemente su impuesto de renta si es que lo liquidan sobre la Renta presuntiva. Este cambio por tanto será un cambio que va a generar mucha polémica.

Se reduce el beneficio por inversión en activos fijos productores de Renta

Para finalizar este análisis a los cambios que la Ley 1370 de 2009 le efectúa al Estatuto Tributario, solo hace falta comentar las disposiciones contenidas en los artículos 10 y 11 de la Ley las cuales terminan siendo complementarias entre sí. Esos artículos dispusieron:

“ARTÍCULO 10. Adiciónese el artículo 158-3 del Estatuto Tributario con el siguiente parágrafo:

«Parágrafo 2°. A partir del período gravable 2010, la deducción a que se refiere este artículo será del treinta por ciento (30%) del valor de las inversiones efectivas realizadas sólo en activos fijos reales productivos.»

ARTÍCULO 11. Adiciónese el artículo 240-1 del Estatuto Tributario con el siguiente parágrafo:

«Parágrafo 2°. A partir del período gravable 2010, la tarifa del quince por ciento (15%) a que se refiere este artículo no podrá aplicarse concurrentemente con la deducción de que trata el artículo 158-3 de este Estatuto.»

El cambio que se hace el artículo 158-3 del Estatuto Tributario (agregándole solamente un parágrafo 2), implica que todo lo que está contenido en ese mismo artículo 158-3, y que se ha estado aplicando desde su más reciente modificación que le hiciera la Ley 1111 de diciembre de 2006, seguirá aplicándose de la misma forma durante los años 2010 y siguientes (es decir, que no se podrá comprar el activo a un vinculado económico, o que las mayores utilidades contables pasarán como no gravadas a los socios, o que el activo se tiene que depreciar fiscalmente solo por linea recta, o que el uso del beneficio no da derecho a que la declaración quede cobijada con el beneficio de auditoría, etc, etc.).

Pero que lo único que cambiará será el porcentaje del valor del activo adquirido y que se puede llevar a la declaración de renta del año de la compra o de la construcción como una deducción especial fiscal. Dicho porcentaje se rebajará del 40% al 30%, nivel que tuvo cuando fue inicialmente creado con la Ley 863 de 2003 y que había aplicado entre los años 2004 a 2006.

Con esa reducción el Gobierno mejorará notablemente el recaudo del impuesto de renta pues solamente en el ejercicio gravable 2008 el uso de ese beneficio le significó al gobierno dejar de recibir 3,56 billones (Véase noticia de PORTAFOLIO de Diciembre 20 de 2009 “Los beneficios en Renta le cuestan al Gobierno 6,76 millones”)

Se debe aclarar además que esa reducción en el porcentaje que se puede tomar como deducción fiscal especial por inversión en activos fijos productores de renta aplicará para todo tipo de contribuyentes (sea que esté o no en Zona Franca).

Pero para aquellos que estén en Zona Franca siendo Usuarios Industriales o Usuarios Operadores (los cuales tributan en renta a la tarifa del 15% pues los que son Usuarios Comerciales sí tributan al 33%), y por causa de la modificación que se le hizo al artículo 240-1 del Estatuto Tributario agregándole un parágrafo 2, esas empresas en la práctica van a tener que renunciar al beneficio de la deducción especial por inversión en activos fijos pues si lo usaran, entonces ya no tributarían en renta a la tarifa del 15% sino a la del 33%.algo que sería desventajoso para todas ellas (véase también nuestro anterior editorial: “DIAN dice que empresas en Zonas Francas no se pueden beneficiar de explotar actividades que producen rentas exentas”)-.

Claro está, si alguna empresa en Zona Franca de las que tributan al 15% decide usar el beneficio por inversión en activos fijos y con ello se le forma una “pérdida fiscal”, y por tanto le tocaría tributar al 33% de su Renta presuntiva (Renta presuntiva que hoy día es bajita pues es del 3% del patrimonio líquido al inicio del año), puede que sí le convenga usar el beneficio pues no solo puede que termine pagando un impuesto más pequeño del que saldría aplicando 15% a su Renta líquida ordinaria sino que incluso esa “pérdida fiscal” se puede reciclar en cualquiera de los años siguientes…. Como quien dice, habrá que examinar cada caso en particular.

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