Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
La mayoría de los ingresos no gravados con el impuesto de renta se encuentran señalados en el Estatuto Tributario; sin embargo, es necesario verificar la vigencia de los mismos, pues el artículo 35-1 del ET señala que algunos de ellos perdieron vigencia desde enero del 2004.
Aunque en la contabilidad al momento de vender un activo fijo, acciones o cuotas poseídas en otras entidades solo queda reflejada en las cuentas del estado de resultados, en las declaraciones de renta y del CREE, el precio de venta se debe informar como un ingreso bruto y, luego, en la sección de costo se deberá declarar el costo fiscal de la venta; de esta manera, el efecto neto será el mismo, siempre y cuando el costo fiscal no sea mayor que el contable.
Si el activo vendido es un activo fijo depreciable, y si con la venta se produjo una utilidad en venta de activo fijo, se podría entender que con la utilidad generada se logró recuperar el gasto por depreciación que en años anteriores, y hasta por la fracción del año en que se vendió, se había tomado el contribuyente. Lo anterior recibe el nombre de renta líquida por recuperación de deducciones; la cual, sin importar que la venta del activo se haya denunciado en la sección de rentas ordinarias o en la sección de ganancias ocasionales, es una renta líquida que debería ir en el renglón 63 del formulario 110, denominado Renta gravable; no obstante, de acuerdo con las cartillas instructivas para diligenciar el formulario 110, la DIAN ha permitido que las rentas líquidas por recuperación de deducciones se incluyan en el renglón 43 –Ingresos brutos no operacionales, lo cual implica que, tácitamente y por aritmética simple, puedan afectarse más abajo con costos y gastos, y esto es justamente lo que la norma quiere impedir al considerar que dichas recuperaciones deben ser tomadas como rentas líquidas (Concepto 52752 de agosto 3 del 2005 emitido por la DIAN).
Además, es importante tener en cuenta que si durante el año gravable se vendieron bienes raíces, el precio de venta que se haya fijado no puede ser inferior al costo o al avalúo que se tenía a la fecha de venta, pues se produciría una pérdida no deducible. Si en realidad se vendieron a pérdida, al momento de declarar la venta se deberá limitar el costo fiscal de venta para que quede igual al precio de venta, y así no se muestre la pérdida que sería no deducible. Cabe señalar que, conforme a lo establecido en el artículo 90 del ET, el precio de venta de cualquier activo fijo no puede apartarse en más de un 25% del valor comercial del bien a la fecha de venta, pues la DIAN puede entrar a objetar dicho precio de venta, fijar otro que sea más razonable, y con ello modificar el resultado fiscal.
Los ingresos que se pueden tomar como no gravados deben estar expresamente indicados en las normas. Para el caso del impuesto de renta, en el Estatuto Tributario se encuentran mencionados la mayoría de ellos, algunos de los cuales se exponen en los artículo 36 a 56-1, 126-1 y 126-4, y 307 a 310; no obstante, es importante revisar el artículo 35-1 del ET, pues en él se manifiesta que ciertos artículos de la sección de ingresos no gravados que parecieran estar aún vigentes, en realidad perdieron su beneficio desde enero del 2004. Asimismo, cabe señalar que el beneficio al que supuestamente se pueden acoger las personas jurídicas, contemplado en los artículos 39 y 40 del ET, en lo referente a la posibilidad de tomar como ingreso no gravado el componente inflacionario de ciertos ingresos por intereses, en realidad no es aplicable para ellas, pues en el artículo 41 del ET se establece que el beneficios del componente inflacionario de los ingresos por intereses, solo pueden tomarlo las personas naturales no obligadas a llevar contabilidad.
Es importante destacar que el artículo 13 de la Ley 788 de diciembre del 2002 con el cual se creó el artículo 177-1 del ET, estableció que a los ingresos que se tomarán como no gravados, no se les puede asociar costos y/o gastos; con esta medida se busca evitar que los costos y gastos asociados a este tipo de ingresos, afecten otros ingresos que producirán rentas gravadas, pues se disminuiría el impuesto de renta.
De acuerdo con las modificaciones realizadas por el artículo 91 de la Ley 1607 del 2012 al artículo 36 del ET, a partir del 2013, cuando una sociedad coloque entre los accionistas sus respectivas acciones cobrándoles una prima, el valor de esta ya no será tratado fiscalmente como un ingreso. Al respecto, a través de la Circular 220-000008 de agosto 1 del 2014, la Superintendencia de Sociedades indicó que la prima en colocación de acciones se considerará como un mayor aporte social de parte del accionista que la pagó. En consecuencia, contablemente el valor de la prima no puede ser distribuido como dividendo entre todos los socios, ni tampoco será capitalizado; lo único que se podrá hacer con dicha prima es devolverla al socio o accionista que la pagó y, en tal caso, se tendrá que pedir autorización a la Supersociedades como si el trámite correspondiese al de una disminución del capital social (ver artículos 144 y 145 del ET).
Con la modificación al artículo 36 del ET, se buscó también que si la prima en colocación de acciones era capitalizada contablemente como nuevas acciones o cuotas en beneficio de socios que no las habían pagado, dichos socios quedarían como poseedores de unas acciones que fiscalmente no tendrían costo fiscal y, por consiguiente, el día en que las vendieran, su utilidad fiscal sería muy grande. En el caso de las primas que ya estaban contabilizadas en los balances de las sociedades a diciembre 31 del 2012, es necesario entender lo siguiente:
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