Pérdidas fiscales de 2016 y anteriores de personas naturales residentes se podrán compensar en 2017
Así lo contempla el parágrafo transitorio de la nueva versión del artículo 330 del ET luego de ser modificado con la Ley 1819 de 2016. Sin embargo, el proyecto de decreto publicado en junio de 2017 no contiene todas las reglas de juego con las cuales será posible efectuar dichas compensaciones.
Así lo contempla el parágrafo transitorio de la nueva versión del artículo 330 del ET luego de ser modificado con la Ley 1819 de 2016. Sin embargo, el proyecto de decreto publicado en junio de 2017 no contiene todas las reglas de juego con las cuales será posible efectuar dichas compensaciones.
Hasta el año gravable 2016, y de acuerdo con la norma contenida en el parágrafo del artículo 189 del ET, las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas (residentes o no residentes) solo podían utilizar a manera de “compensación” (y únicamente en la depuración ordinaria, pero no en el lMAN ni en el IMAS) el valor de los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los 5 años gravables anteriores.
Por tanto, era claro que a las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas (residentes y no residentes) no se les permitía utilizar a manera de “compensación” el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores, pues dicho beneficio era exclusivo de las sociedades comerciales y de las entidades del régimen tributario especial (ver la versión del artículo 147 del ET que rigió para el año gravable 2016, el artículo 6 del Decreto 4400 de 2004 recopilado en el artículo 1.2.1.5.6 del DUT 1625 de octubre de 2016 y el instructivo del renglón 55, “compensaciones”, del formulario 210 del año gravable 2016).
Sin embargo, para el año gravable 2017 y siguientes la nueva versión del artículo 330 del ET (luego de ser modificado con el artículo 1 de la Ley 1819 de 2016), que aplica solamente a las personas naturales residentes, dispone lo siguiente:
“Artículo 330. Determinación cedular. (modificado con artículo 1 de la Ley 1819 de 2016) La depuración de las rentas correspondientes a cada una de las cédulas a las que se refiere este artículo se efectuará de manera independiente, siguiendo las reglas establecidas en el artículo 26 de este Estatuto aplicables a cada caso. El resultado constituirá la renta líquida cedular.
Los conceptos de ingresos no constitutivos de renta, costos, gastos, deducciones, rentas exentas, beneficios tributarios y demás conceptos susceptibles de ser restados para efectos de obtener la renta líquida cedular, no podrán ser objeto de reconocimiento simultáneo en distintas cédulas ni generarán doble beneficio.
La depuración se efectuará de modo independiente en las siguientes cédulas:
a) Rentas de trabajo
b) Pensiones
c) Rentas de capital
d) Rentas no laborales
e) Dividendos y participaciones
Las pérdidas incurridas dentro de una cédula solo podrán ser compensadas contra las rentas de la misma cédula, en los siguientes periodos gravables, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes.
PARÁGRAFO TRANSITORIO. Las pérdidas declaradas en periodos gravables anteriores a la vigencia de la presente ley únicamente podrán ser imputadas en contra de las cédulas de rentas no laborales y rentas de capital, en la misma proporción en que estas rentas participen dentro del total de los ingresos del periodo, teniendo en cuenta los límites y porcentajes de compensación establecidas en las normas vigentes.”
(Los subrayados son nuestros)
Por tanto, y de acuerdo con los incisos anteriormente subrayados, las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas tendrían la siguiente situación en materia de compensaciones para los años gravables 2017 y siguientes:
a) Caso de las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes
Solo las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas que sean residentes estarán obligadas a aplicar el mecanismo de cedulación y podrán utilizar, a manera de compensación, tanto los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los 5 años anteriores (pues se los permite el parágrafo del artículo 189 del ET modificado con los artículos 96 y 376 de la Ley 1819 de 2016), como el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores, pues se los permite el artículo 330 del ET.
En materia de compensación de pérdidas fiscales, y de acuerdo al parágrafo transitorio del artículo 330 del ET, se entiende que [pq]las pérdidas de los años 2016 y anteriores solo podrán ser compensadas contra las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales[/pq]. En todo caso, hasta la fecha no se ha hecho la debida reglamentación de este tema para aclarar asuntos tales como: si habría o no una firmeza especial para las declaraciones de personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes en las que se efectúen compensaciones de pérdidas fiscales de años anteriores (pues la norma del artículo 147 del ET, modificada con los artículos 88, 89 y 376, contienen una firmeza especial para las declaraciones de las sociedades comerciales que compensen pérdidas y no se sabe entonces si la norma de dicho artículo 147 del ET aplicaría por igual a las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas residentes).
Además, hasta el momento solo se conoce un proyecto de decreto publicado por el Ministerio de Hacienda en junio 1 de 2017 en el cual, a través de su artículo 2, se propone modificar el artículo 1.2.1.20.6 del DUT 1625 de octubre de 2016 indicando que las pérdidas del año 2016 y anteriores (es decir, sin ningún límite hacia atrás en el tiempo) se podrán compensar en las declaraciones de 2017 y siguientes (es decir, sin ningún límite hacia adelante en el tiempo). Esa misma instrucción del proyecto de decreto fue incluida por la Dian en las instrucciones del formulario 210 cedulado para declaraciones por fracción de año 2017, el cual fue prescrito con la Resolución 000045 de agosto 3 de 2017, pero no debía haber sido expedido sin la firmeza del decreto reglamentario oficial sobre este tema.
Así mismo, y de acuerdo al artículo 330 de ET anteriormente citado y subrayado, se entiende que las pérdidas que se empiecen a formar, por ejemplo, en las cédulas de rentas de capital y rentas no laborales de los años 2017 y siguientes, solo podrán ser compensadas en el mismo tipo de cédulas de cualquiera de los años siguientes, pero no se indica si habría o no una firmeza especial para las declaraciones en las que se efectúen las respectivas compensaciones.
Además, si en las declaraciones de los años 2017 y siguientes solo se llega a manejar la cédula de rentas de capital y la de rentas no laborales (es decir, no se llegan a utilizar las otras tres cédulas), y justo dichas cédulas producen en conjunto una gran pérdida fiscal total para el respectivo año, se entendería que la declaración de renta quedaría sujeta al período de firmeza especial mencionado en el artículo 714 del ET, modificado con el artículo 277 de la Ley 1819 de 2016. En ese sentido, el problema es que dicha norma indica que la firmeza se producirá dentro del mismo período en que el contribuyente tenga oportunidad para compensar la pérdida declarada. Por tanto, si este tipo de contribuyentes no tiene límite hacia delante en el tiempo para poder llevar a cabo la compensación, se diría que el período de firmeza de la declaración en la que se liquidó la pérdida sería indefinido (algo que es muy delicado para los contribuyentes).
b) Caso de las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no residentes
Las personas naturales y/o sucesiones ilíquidas no residentes no tendrán que aplicar el nuevo sistema de cedulaciones y por el contrario seguirán llevando a cabo una única depuración consolidada de toda su renta ordinaria.
Por consiguiente, este tipo de contribuyentes solo podrán utilizar, a manera de compensación, los excesos de renta presuntiva sobre renta líquida de cualquiera de los 5 años anteriores (pues se los permite el parágrafo del artículo 189 del ET modificado con los artículos 96 y 376 de la Ley 1819 de 2016), pero no podrán utilizar el valor de las pérdidas fiscales de años anteriores (pues como se dijo anteriormente, la compensación de pérdidas solo se permite a personas naturales y/o sucesiones ilíquidas que sí sean residentes).