Qué cambios trajo la Mini-Reforma Tributaria que vino con la Ley 1004 de Dic. 30 de 2005?

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  • Publicado: 6 enero, 2006

Una vez más el panorama del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, y del Impuesto sobre las Ventas aplicables en Colombia, ha sufrido modificaciones.

Pongámonos en contexto

La ley 1004 de dic 30 de 2005 es la quinta ley de reformas sobre temas tributarios expedidas durante el actual gobierno del Dr. Alvaro Uribe.

Anteriormente, se han expedido otras, como:

  1. la ley 788 de dic. 27 de 2002,
  2. la ley 818 de julio 8 de 2003,
  3. la ley 863 de dic.29 de 2003, y   
  4. la ley 939 de dic de 2004, (esta última, expedida para subsanar los efectos de la declaración de inexequibilidad que sufrió la ley 818 en abril de 2004)

En esta oportunidad, mediante la ley 1004 se introducen importantes cambios en materia del Impuesto sobre la Renta y Complementarios, pero aplicados de una forma muy especial a las personas jurídicas instaladas en las Zonas Francas, aunque otras modificaciones sobre ese mismo impuesto sí tienen efecto en los demás contribuyentes a nivel nacional.

Así mismo, se introducen algunas modificaciones en materia del Impuesto sobre las Ventas las cuales tienen efecto no sólo en las personas juridicas instaladas en zonas francas, sino también en todas las demás empresas o personas que negocien con ellas.

A continuación hacemos un análisis sobre los cambios más importantes introducidos por esta nueva ley:

Las personas jurídicas instaladas en Zonas Francas empiezan a tributar renta a partir del año gravable 2007, pero continuarán exentas del impuesto de remesas

Hasta dic 31 de 2006, las personas jurídicas instaladas en Zonas Francas disfrutarán del siguiente beneficio tributario:

Sus rentas operacionales podrán ser tratadas como 100% exentas del impuesto de renta, y que si tales rentas de fuente nacional deciden remesarlas al exterior, también puedan estar exentas de generar el impuesto complementario de remesas.

Esto quedó claro desde cuando fue aprobada la ley 863 de dic 29 de 2003, pues el Art. 69 de dicha ley estableció la derogatoria a futuro (a partir de dic 31 de 2006) para los Art. 213 del ET y para el literal “m” del Art. 322 del ET, normas que sustentan los beneficios citados.

Tal derogatoria se hizo necesaria por los requerimientos de la Organización Mundial de Comercio, (a la cual Colombia pertenece), ya que exige que sus países miembros precindan de beneficios y estímulos fiscales que propicien el “dumping” internacional (quiebra de precios), beneficios que, dicho de paso, sí han tenido nuestras empresas en estas zonas especiales, pues si su producción es básicamente para exportar a mercados internacionales, y al carecer de carga tributaria podían competir con “precios bajos”.

Por tanto, sabiendo que el beneficio tributario expiraba en Dic. de 2006, fue la intención del Gobierno Nacional que las personas jurídicas instaladas en Zonas Francas Industriales pudieran conocer, con suficiente anticipación que les permita hacer planeaciones tributarias, cuál sería el panorama tributario que regirá para ellas a partir de enero 1 de 2007.

De no conocer con tiempo dicho panorama, estas empresas, algunas de ellas sucursales de multinacionales, podrían optar por irse de Colombia y ello sería muy grave para la economía nacional.

Tipos de usuarios de las Zonas Francas

La ley 1004 de dic 30 de 2005 aclara cúales de los distintos tipos de personas jurídicas pueden instalarse en ellas:

  1. Usuario Operador, ó
  2. Usuario Industrial de Bienes, ó
  3. Usuario Industrial de Servicios. ó
  4. Usuario Comercial (véase art.3 de la ley),

Aquellos usuarios ubicados en las  tres primeras categorías tendrían, a partir del año gravable 2007, una tarifa del impuesto de renta equivalente al 15% de sus Rentas liquidas gravables.

En el caso de las ubicadas en la cuarta, su tarifa será la general, es decir, la del 35% (vease el art.5 de la ley).

¿Y qué pasaría con las remesas?

En cuanto al impuesto de remesas, la ley adiciona al Art. 322 del ET, un “literal n”, y con ello lo que establece es que, aun cuando llegue el año 2007, todas las personas jurídicas instaladas en Zonas Francas Industriales seguirán teniendo exención sobre este impuesto cuando remeseen al exterior sus rentas obtenidas en Colombia.

Las operaciones en Zonas Francas deberán hacerse a precios de mercado

De otra parte, el art.9 de la ley 1004 de 2005 adiciona el art.85-1 en el ET y con ello queda establecido que para las personas jurídicas ubicadas en Zonas Francas Industriales, cuando realicen operaciones con vinculados económicos (ver art.260 a 264 del Código de comercio, 28 de la ley 222 de 1995 y 450 y 452 del ET), ya sean estos ubicados en paises distintos a Colombia o ubicados dentro del resto del territorio aduanero nacional, tales operaciones deberán hacerse a precios de mercado.

De lo contrario, los costos reflejados con tales vinculados y que estén por fuera de los precios de mercado les serán rechazados como no deducibles en sus declaraciones de renta (del año gravable 2007 en adelante; vease el art.13 de la ley 1004 de 2005).

Se redefine la forma de calcular los dividendos de las sociedades comerciales

Para todas las sociedades comerciales que funcionen en Colombia se redefine la forma de calcular los dividendos o utilidades no gravadas en cabeza de sus accionistas o socios.

En el Estatuto Tributario Nacional, el Art. 49 del mismo indica que todas las sociedades comerciales, al cerrarse el año fiscal, deben determinar cual parte de sus utilidades contables (si es que se arrojó “utilidad”) podrán trasladarse a sus socios como “dividendos o utilidades no gravadas con impuesto de renta en cabeza del socio”.

El numeral 1 de dicho artículo indica cómo se obtiene ese valor, y el numeral 3 indica que una vez definido, se debe contabilizar en cuentas separadas dentro del patrimonio contable, pues si las dejan acumuladas durante varios ejercicios, cuando decidan distribuirlas ya sabrán que las ubicadas en esas cuentas separadas son las que se podrán distribuir como “no gravadas en cabeza del socio”.

Resulta entonces que el Art.6 de la ley 1004 de 2005 introduce un cambio para el numeral 1 de dicho Art. 49 del ET, y en consecuencia, como los cambios en materia de renta aplican para el periodo inmediatamante siguiente, cuando se esté cerrando el año 2006 la forma de calcular la parte no gravada de la utilidad contable 2006 tendrá que ser cambiada.

Para entender el cambio introducido por la ley 1004 de 2005, debemos contrastar la forma en como rigió el numeral 1 del Art. 49 del ET hasta dic 31 de 2005 (y con la cual se hará el calculo de la parte no gravada de la utilidad contable 2005), con la forma en la cual regirá a partir del año gravable 2006:

Como rigió hasta dic 31 de 2005

Como regirá a partir del año gravable 2006

ART. 49.—Determinación de los dividendos y participaciones no gravados. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1º de enero de 1986, para efectos de determinar el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento:

  1. Modificado. L. 223/95, art. 71. Tomará el impuesto de renta antes de los descuentos tributarios, y el de ganancias ocasionales a su cargo que figure en la liquidación privada del respectivo año gravable y lo dividirá por 3.5. La suma resultante se multiplicará por 6.5.

(el resaltado es nuestro)

ART. 49.—Determinación de los dividendos y participaciones no gravados. Cuando se trate de utilidades obtenidas a partir del 1º de enero de 1986, para efectos de determinar el beneficio de que trata el artículo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles de ser distribuidas a título de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia ocasional, utilizará el siguiente procedimiento:

  1. Modificado art.6 ley 1004 de 2005. Tomará la Renta liquida Gravable del respectivo año y le resta el impuesto básico de renta liquidado por el mismo año gravable.

 

 

En materia aritmética, el cambio de la norma no estaría introduciendo ningún cambio trascendental, pues nos dice lo mismo en otras palabras.

Por ejemplo simulemos que el ejercicio 2006 de una persona juridica arrojará utilidad contable después de impuestos de 20.000.000, pero que la renta liquida fiscal gravable de dicho año 2006 es de 10.000.000 y su impuesto de renta antes de descuentos (que es igual a decir “impuesto básico de renta”) es del 35% sobre 10′000.000 ($3′500.000) , en ese caso la parte que de los 20.000.000 contables pasaría como no gravada a los socios sería:

El cambio aritmético se da en la ganancia ocasional

Como se vé, aparentemente no se producen cambios con la nueva redacción de la norma pues el total de “utilidad o dividendo no gravado en cabeza de socios” sigue arrojando $6’500.000 tanto con la vieja redacción como con la nueva redacción.

Pero cuando examinamos la redacción que tenía la norma hasta dic 31 de 2005 incluía la frase “y el de ganancias ocasionales”, y que dicha frase ya no está en la nueva redacción de la norma, allí sí detectamos un gran cambio que afectará la tributación en renta de los socios de las sociedades comerciales.

En efecto, si utilizamos el mismo ejemplo proyectado antes citado, y le agregamos que la sociedad no solo declarará una “ renta liquida fiscal gravable ” de 10.000.000 (con un impuesto de renta de 3.500.000) sino que también denunciará una “ ganancia ocasional gravable ” de $2.000.000 (por concepto de loterías: ver art.318 del ET), y que el impuesto de ganancias ocasionales será de $400.000 (al 20%; art.317), en ese caso la nueva redacción de la norma sí afectará a los socios pues el calculo de los dividendos no gravados se alteraría así :

 

Como se vé, el valor de la “utilidad o dividendo no gravado en cabeza de socios” se ve alterado cuando existe el impuesto de ganancias ocasionales, pues de no haber cambiado la norma, ese monto de utilidad no gravada sería 7’242.000, pero con el cambio de la norma se verá disminuido a $6’500.000

En conclusión, este cambio en la redacción del numeral 1 del Art. 49 del E.T implicará que las “ganancias ocasionales por loterías” que lleguen a tener las sociedades comerciales a partir del año 2006 sí van a producir doble tributación: la primera vez en cabeza del socio y la segunda en cabeza del socio o accionista.

Se extiende el beneficio tributario de los Leasing Operativos por un año más

En el estatuto tributario, el art.127-1 es la norma que nos indica que los contribuyentes del impuesto sobre la renta pueden tomar en arrendamiento fiananciero ( o “Leasing”) una serie de activos productivos (terrenos, edificaciones, maquinarias y equipos, vehículos de uso productivo) los cuales son dados en tal calidad (arrendamiento) por parte de compañias especializadas en Leasing (tales compañias siempre son vigiladas por Superfinanciera).

Las modalidades de tales contratos de arrendamiento, son solo 2:

Leasing Operativo (numeral 1 del art.127-1 del ET)

El arrendatario (quien toma el activo en arrendamiento), contabiliza como un costo o gasto deducible (en la cuenta “costo arrendamiento” o “gasto arrendamiento”) el 100% del valor del canon que le cobra su arrendador, y sin que en sus activos fijos llegue a figurar ningún valor por concepto del activo tomado en arrendamiento (solo figuraría, como “activo fijo”, el valor de la “opción de compra” a la que tiene derecho el arrendatario, pero tal “opcion de compra” se toma cuando se finalizan todos los cánones del contrato de arrendamiento)

Leasing Financiero (numeral 2 del art.127-1 del ET)

El arrendatario, al comienzo del contrato, sí registra un activo fijo contra un pasivo, por el valor actual del activo mas el valor de la futura opción de compra. Pero luego, cuando empieza a pagar los cánones mensuales, va debitando de la cuenta del pasivo el valor del “capital” que está incluido en la cuota mensual, y en la cuenta de costos y/o gastos contabiliza el resto del valor del canon, resto que corresponde a la “financiación” o “intereses” que cobra la compañía arrendadora.

El Leasing Operativo es más ‘ventajoso’ que el Financiero

Es claro entonces que cuando se firma un contrato de Leasing, pero bajo la modalidad de “Leasing Operativo”, el contribuyente se beneficia más en la reducción de su base gravable del impuesto de renta, de lo que se beneficiaría si el contrato fuese como “Leasing Financiero”, pues en el primero (en el “operativo”) se lleva un mayor valor hacia las cuentas del costo o gasto de lo que se llevaría con el segundo y por tanto, a mayor gasto, menor base de impuesto y por ende menor impuesto de renta.

Pues bien, la oportunidad de firmar contratos de Leasing, pero bajo la modalidad de Leasing Operativo, se vencía en Dic. 31 de 2005 ya que así lo disponía la redacción que estuvo vigente hasta dicha fecha en el parágrafo 4 del art. 127-1 del ET, cuando decía:

"PAR. 4º—Todos los contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebren a partir del 1º de enero del año 2006, deberán someterse al tratamiento previsto en el numeral 2º del presente artículo, independientemente de la naturaleza del arrendatario."

Sin embargo, el Art. 10 de la ley 1004 de 2005 entró a establecer importantes modificaciones a lo que eran los parágrafos 3 y 4 del de art.127-1 del ET. Para explicar tales modificaciones observemos primero el contraste entre la norma vigente hasta dic 31 de 2005 y la forma en como queda después de los cambios introducidos por la ley 1004 de 2005.

Versión que estuvo vigente hasta dic.31 de 2005

Nueva versión después de los cambios que introduce el art.10 de la ley 1004 de 2005

Art.127-1. Contratos de Leasing….

Parágrafo 3- Derogado (con art.69 ley 863 de 2003)

Parágrafo 4º—Todos los contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebren a partir del 1º de enero del año 2006, deberán someterse al tratamiento previsto en el numeral 2º del presente artículo, independientemente de la naturaleza del arrendatario.

Art.127-1. Contratos de Leasing….

Parágrafo 3º. Únicamente tendrán derecho al tratamiento previsto en el numeral 1º del presente artículo, los arrendatarios que presenten a 31 de diciembre del año inmediatamente anterior al gravable, activos totales hasta por el límite definido para la mediana empresa en el artículo 2 de la Ley 905 de 2004. Quienes no cumplan con estos requisitos, deberán someter los contratos de leasing al tratamiento previsto en el numeral 2º del presente artículo.”

Parágrafo 4º—Todos los contratos de arrendamiento financiero o leasing con opción de compra, que se celebren a partir del 1º de enero del año 2007, deberán someterse al tratamiento previsto en el numeral 2º del presente artículo, independientemente de la naturaleza del arrendatario.

(los resaltados son nuestros)

Se observa entonces que la ley 1004 está extendiendo la posibilidad de que los contratos de Leasing, en su modalidad Leasign Operativo (numeral 1 del art.127-1 del ET) se pueden seguir firmando hasta dic 31 de 2006, pero solo los podrán firmar, como arrendatarios,  las personas naturales y jurídicas que a dic 31 de 2005 tengan activos totales contables entre cinco mil uno (5.001) y treinta mil (30.000) salarios mínimos mensuales legales vigentes (ver art.2,numeral 1, literal b) de la ley 590 de 2000, modificado por art.2 de ley 905 de 2004).

En valores absolutos, se diría que solo pueden firmar los contratos de Leasing, en su modalidad “Leasing Operativo”, quienes a dic de 2005 tuviesen activos totales contables hasta $11.445.000.000 (30.000 x $381.500.)

Si quien pretende firmar como arrendatario tiene activos totales contables a dic de 2005 que estén por encima del tope antes aludido, deberá someter su contrato de arrendamiento a la modalidad de “Leasing Financiero” (numeral 2 del art.127-1 del ET)

Queda claro también, que todo contrato que se firme a partir de enero 1 de 2007, y sin importar las características del arrendatario, se deberá tratar como “Leasing Financiero” (numeral 2 del art.127-1 del ET).

En materia del IVA, se extiende el beneficio contemplado en el art.485-2 del ET para aplicarlo hasta el año 2007

Según el art.485-2 del ET (creado con el art.40 de la ley 788 de dic de 2002), las personas jurídicas y naturales, que compraran maquinarias industriales durante el 2003, o durante el 2004, o durante el 2005, podían beneficiarse de tomar el IVA pagado en la compra (o importación de dicha maquinaria) y llevarlo, ya sea como descontable en las declaraciones del IVA (si la empresa o persona presenta declaraciones de IVA) o como “descuento del impuesto de renta” en el año de la compra si la empresa no presenta declaraciones de IVA pero sí presenta declaraciones de Renta

Para entender en detalle la forma en como se saca dicho beneficio al IVA de la compra o importación de tales maquinarias, te invitamos a estudiar un artículo de nuestro portal sobre el asunto haciendo click aquí.

Lo que se hace en el Art.11 de la ley 1004 de 2005, es agregar un parágrafo al art.485-2 del ET, y con ello ampliar la posibilidad de que ese beneficio del art.485-2 del ET se aplique tambien a las compras de maquinaria que se hagan durante el 2006 o durante el 2007 (hasta dic 31 de 2007), pues definitivamente el beneficio solo operaba si la compra se hacía entre enero 1 de 2003 y dic 31 de 2005.

 

 

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