Renta y CREE 2015: compensación de pérdidas fiscales de años anteriores y exceso de renta presuntiva

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  • Publicado: 8 marzo, 2016

Renta y CREE 2015: compensación de pérdidas fiscales de años anteriores y exceso de renta presuntiva

A partir del año gravable 2015, en las declaraciones del CREE, al igual que en las del impuesto de renta, se podrán compensar las pérdidas de años anteriores y los excesos de base mínima sobre la renta líquida. Cuando se compensa alguna pérdida de un año anterior, el plazo de firmeza de la declaración será de 5 años y no de 2 como es lo normal.

“se puede compensar la parte de la pérdida líquida que no se haya originado en la utilización de deducciones que se lleven a la declaración, pero que no tienen relación de causalidad con el ingreso”

Cuando los contribuyentes y no contribuyentes presentan sus declaraciones de renta o de ingresos y patrimonio, pueden obtener una renta o pérdida líquida. En el caso de los contribuyentes del régimen ordinario, si obtienen pérdida líquida, deben tributar sobre la renta presuntiva (si les corresponde liquidar esta última en su declaración de renta, pues algunos están expresamente exonerados; ver el artículo 191 del ET y el artículo 4 de la Ley 1429 del 2010). Sin embargo, y de acuerdo a lo indicado en el artículo 147 del ET y el artículo 6 del Decreto 4400 del 2004, cuando las sociedades comerciales o las entidades del régimen especial tengan pérdida líquida en su declaración de renta, esta se podrá utilizar a manera de compensación en las siguientes declaraciones de renta (ver renglón 59 del formulario 110). Cabe señalar que se puede compensar la parte de la pérdida líquida que no se haya originado en la utilización de deducciones que se lleven a la declaración, pero que no tienen relación de causalidad con el ingreso (tales como las donaciones, aunque sin incluir la deducción del artículo 158-3 del ET).

Utilizar una pérdida líquida a manera de compensación en la declaración de renta de cualquier año siguiente, usando para ello el renglón 59 del formulario 110, solo es posible si esa declaración donde se efectuará la compensación arroja primero un valor positivo en el renglón 57 (Renta líquida del ejercicio). En tal caso, el monto de la compensación del renglón 59 se limitará de ser necesario hasta el mismo valor del renglón 57.

Ahora bien, de acuerdo con lo indicado en el artículo 147 del ET (cuya más reciente modificación se hizo con el artículo 5 de la Ley 1111 del 2006), en las declaraciones de renta del año gravable 2015 se pueden hacer las compensaciones solamente de las pérdidas que se hayan formado en las declaraciones de renta de los años gravables 2003 en adelante, pues las formadas en los años gravables 2002 o anteriores solo tuvieron oportunidad de ser compensadas hasta en la declaración del año gravable 2007. Sin embargo, la manera en que se haría la compensación de las pérdidas obtenidas entre los años 2003 y 2006, sería de acuerdo con la versión que tenía el inciso primero del artículo 147 antes de ser modificado por la Ley 1111 de diciembre del 2006. Pero si la pérdida a compensar fue obtenida entre los años 2007 en adelante, entonces sí se compensaría de acuerdo con la nueva versión de dicho inciso primero (ver Circular DIAN 009 de enero del 2007 donde se establece dicha interpretación).

En vista de lo anterior, es claro que las pérdidas obtenidas entre el 2003 y 2006 solo tuvieron oportunidad de ser compensadas hasta la declaración de renta del año gravable 2014 y en ese caso debieron aplicar los límites y restricciones que en su momento les imponía la versión del artículo 147 del ET antes de ser modificado. Pero para compensar las pérdidas obtenidas en los ejercicios 2007 y siguientes no hay restricción respecto a la cantidad de años siguientes en los que se puede hacer la compensación, ni el valor a compensar tiene que guardar un límite porcentual en relación al valor original total de la pérdida. Adicionalmente, el valor de la pérdida obtenida en los años 2007 y siguientes, cuando se quiera compensar por ejemplo en la declaración del año gravable 2015, deberá primero actualizarse con todos los reajustes fiscales respectivos de los años que hayan trascurrido entre aquel en que se obtuvo la pérdida y aquel en el que se efectuará la compensación.

Cabe señalar que el artículo 199 del ET indica que si la DIAN audita una declaración en la que se había declarado una pérdida líquida y la auditoría provoca que dicha pérdida sea disminuida, pero el valor original de la pérdida ya había sido utilizada a manera de compensación en una declaración de renta posterior, en ese caso el valor de la pérdida ya compensada en forma improcedente será tratado como renta líquida especial por recuperación de deducciones en la declaración que se está auditando.

Adicionalmente, a esa misma declaración donde se disminuye la pérdida original, se le aplicará la sanción del artículo 647-1 del ET, la cual se calculará tomando el valor de la pérdida rechazada –que ya se había compensado indebidamente– y multiplicándolo por la tarifa del impuesto de renta que exista en la declaración donde se hizo la compensación indebida; al resultado obtenido se le calculará un 10%, que es el mismo porcentaje que se aplica en los cálculos de las sanciones por correcciones donde se disminuyen los saldos a favor (ver artículo 643 del ET y el Concepto DIAN 9665 del 2005).

Compensación de pérdidas fiscales en el CREE

“las pérdidas líquidas que se reporten en las declaraciones del CREE del año gravable 2015 en adelante, sí se podrán utilizar a manera de compensación”

Con respecto al CREE, el artículo 13 de la Ley 1739 del 2014 agregó el artículo 22-2 a la Ley 1607 del 2012, indicando que las pérdidas líquidas que se reporten en las declaraciones del CREE del año gravable 2015 en adelante, sí se podrán utilizar a manera de compensación en las declaraciones de los años siguientes en los mismos términos del artículo 147 del ET. Sin embargo, la Corte Constitucional, a través de la Sentencia C-291 de mayo 20 del 2015, indicó que las pérdidas líquidas denunciadas en las declaraciones del CREE de los años gravables 2013 y 2014 se pueden compensar en cualquier año posterior. Por tanto, en la declaración del CREE del año gravable 2015, a pesar de lo que indique el artículo 22-2 de la Ley 1607 del 2012, será posible efectuar las compensaciones de las pérdidas líquidas de los años gravables 2013 y/o 2014.

En el formulario de la declaración del CREE del año gravable 2015, las compensaciones de pérdidas se reportarán en el renglón 38, pero solo si primero existe un valor positivo en el renglón 36 (Renta líquida ordinaria del ejercicio). En tal caso, el monto de la compensación del renglón 38 se limitará de ser necesario hasta el mismo valor del renglón 36.

Es importante tener en cuenta que si en las declaraciones de renta o del CREE del año gravable 2015 se llega a declarar una pérdida líquida, o a efectuar la compensación de alguna pérdida de un ejercicio anterior, el plazo de firmeza de dicha declaración será de 5 años y no de 2 como es lo normal (ver artículo 147, inciso 7 del ET).

Compensación de excesos de renta presuntiva sobre renta líquida

En el parágrafo del artículo 189 del ET, el cual fue modificado con el artículo 10 de la Ley 1111 de diciembre del 2006, se lee:

“El exceso de renta presuntiva sobre la renta líquida ordinaria podrá compensarse con las rentas líquidas ordinarias determinadas dentro de los cinco (5) años siguientes, reajustado fiscalmente».

“los excesos de base mínima que se tengan en las declaraciones del CREE de los años gravables 2015 en adelante, se podrán compensar en cualquiera de los 5 años siguientes”

Dicha norma, por los años gravables 2013 a 2014, no tiene aplicación en el CREE, impuesto en el cual no se calcula una renta presuntiva sino una base mínima, la cual también podría ser superior a la base gravable obtenida con la depuración especial que ordena el inciso primero del artículo 22 de la Ley 1607 del 2012. No obstante, de acuerdo con lo que se dispuso en el artículo 14 de la Ley 1739 del 2014, el cual agregó un nuevo artículo 22-3 a la Ley 1607 del 2012, los excesos de base mínima que se tengan en las declaraciones del CREE de los años gravables 2015 en adelante, se podrán compensar en cualquiera de los 5 años siguientes.

Por tanto, y pensando en el impuesto de renta del año gravable 2015, si los contribuyentes obligados a calcular renta presuntiva en los años 2010 a 2014 (5 años anteriores), calcularon en estos una renta presuntiva que fue mayor a la renta líquida, los excesos de cualquiera de tales años (modificados primero con los respectivos reajustes fiscales) se pueden traer hasta la declaración del 2015 e incluirlos en el renglón de compensaciones (renglón 59 del formulario 110). Esa compensación solo se permite siempre y cuando la propia declaración 2015 arroje primero una renta líquida del ejercicio. Además, el valor que se incluya en el renglón de compensaciones por concepto de excesos de renta presuntiva sobre líquida en años anteriores, sumada al valor de la compensación por pérdidas, no puede ser superior al valor que se liquide en el renglón 57.

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