Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
La Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 177-2 del ET a fin de establecer que, a partir de 2017, también debe exigirse el RUT al arrendador que dice pertenecer al régimen simplificado del IVA, para deducir los costos y gastos por concepto de arrendamientos gravados con IVA. Hasta 2016, dicha exigencia no se realizaba a los agricultores, ganaderos y arrendadores. Además, los requisitos establecidos en el artículo 177-2 del ET también deberán considerarse cuando se pretenda deducir costos o gastos por operaciones con personas naturales que presten servicios de restaurantes y afirmen pertenecer al régimen simplificado del INC.
A partir de enero de 2017, luego de los cambios que los artículos 94 y 376 de la Ley 1819 de diciembre 29 de 2016 efectuaron al artículo 177-2 del ET, quienes pretendan deducir al final del año en su declaración de renta los valores por concepto de arrendamientos de bienes muebles o inmuebles gravados con IVA y cancelados a personas naturales que dicen pertenecer al régimen simplificado del IVA, deberán verificar que dichos arrendadores se encuentren inscritos en el RUT y entreguen una copia del mismo a los arrendatarios.
La norma contenida en el artículo 177-2 del ET fue creada con la Ley 863 de diciembre de 2003 y desde entonces ha establecido las instrucciones sobre ciertas operaciones gravadas con IVA que no podrán aceptarse como costo o gasto deducible en la declaración de renta o del CREE (ver artículo 22 de la Ley 1607 de 2012) de quien realiza los pagos. Para comprender los cambios que la Ley 1819 de 2016 introduce a dicha norma, a continuación citamos la versión comparativa de la misma:
(Los subrayados son nuestros).
Como puede observarse, hasta el año 2016 la norma del literal c) del artículo 177-2 del ET indicaba que no era necesario exigir la prueba de inscripción en el RUT como responsables del régimen simplificado del IVA a las personas naturales que se desempeñaran como agricultores, ganaderos y arrendadores y cobraran valores de bienes o servicios gravados con dicho impuesto. Por tanto, aunque ese tipo de personas no se encontraran inscritos en el RUT, el costo o gasto era aceptado como deducible en las declaraciones de renta y CREE presentadas por el pagador de los bienes y servicios al final del año. En todo caso, este debía elaborar el “documento equivalente” al que se refiere el literal f) del artículo 437 del ET (aún regulado por el artículo 3 del Decreto 522 de marzo de 2003, luego recopilado en el 1.6.1.4.40 del DUT 1625 de octubre 11 de 2016).
Por tanto, según los cambios efectuados por la Ley 1819 de 2016 al literal c) del artículo 177-2 del ET, a partir del año 2017 será necesario exigir la prueba de inscripción en el RUT a las personas naturales que presten los servicios de arrendamientos de bienes muebles o inmuebles gravados con IVA y afirmen pertenecer al régimen simplificado del IVA. Además, si el prestador del servicio no emite ningún tipo de factura o documento equivalente (pues los responsables del IVA en el régimen simplificado siguen exonerados de emitir dichos documentos, ver artículo 616-2 del ET, no modificado con la Ley 1819 de 2016), entonces también será necesario continuar con la elaboración del “documento equivalente” ya mencionado.
Al respecto, es necesario tener presente que los únicos arrendamientos de bienes raíces excluidos del IVA (los cuales, por tanto, no hacen responsables de IVA a sus arrendadores en el régimen común ni en el simplificado) son aquellos mencionados en el numeral 5 del artículo 476 del ET (no modificado con la Ley 1819 de 2016). Dicha norma indica que siguen siendo excluidos de IVA los arrendamientos de inmuebles para vivienda, así como el arrendamiento de espacios para exposiciones y muestras artesanales nacionales, incluidos los eventos artísticos y culturales. En consecuencia, los demás arrendamientos de bienes muebles o inmuebles estarían gravados con la tarifa general del IVA (hoy día del 19%) y quienes presten dichos servicios deberán figurar inscritos en el RUT, ya sea en el régimen común o en el simplificado.
De igual forma, vale tener presente, según lo indican los literales a) y b) del artículo 177-2 del ET, que si se celebra un contrato por operaciones gravadas con IVA y este, considerado de manera individual, supera el valor de 3.300 UVT ($105.135.000 durante 2017) o la acumulación de varios contratos celebrados dentro del mismo año fiscal con la misma persona natural supera dicho tope, entonces la persona natural prestadora de los servicios gravados deberá inscribirse en el régimen común del IVA antes de celebrar el contrato considerado de manera individual (o partir del momento en que la acumulación de los contratos supere este tope).
Para figurar inscritos en el régimen simplificado del IVA durante el año 2017, será necesario que las personas naturales interesadas en ello cumplan los 8 requisitos mencionados en la nueva versión del artículo 499 del ET, modificado con el artículo 195 de la Ley 1819 de 2016. En la nueva versión de dicha norma se aumentaron o disminuyeron todos los topes sobre niveles de ingresos brutos por operaciones gravadas con IVA, montos para celebración de contratos, consignaciones bancarias y demás condiciones que deben cumplirse para pertenecer al régimen mencionado.
Al respecto, es importante destacar que la nueva versión del parágrafo del artículo 499 del ET introdujo un cambio que provocará, en la práctica, una grave contradicción entre la nueva versión de la norma allí contenida y la que se encuentra todavía vigente en los literales a) y b) del artículo 177-2 de ET.
En efecto, la norma contenida en el parágrafo del artículo 499 del ET (que no se había modificado desde diciembre de 2003) guardaba perfecta armonía con las disposiciones de los literales a) y b) del artículo 177-2 del ET, pues dicho parágrafo señalaba lo siguiente hasta diciembre de 2016:
“Parágrafo 1. Para la celebración de contratos de venta de bienes o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a 3.300 UVT, el responsable del Régimen Simplificado deberá inscribirse previamente en el Régimen Común.”
(El subrayado es nuestro).
Así pues, resulta evidente que el tope de “3.300 UVT” mencionado dentro de dicha norma guardaba total armonía con el tope que, también desde diciembre de 2003, se ha establecido en los literales a) y b) del artículo 177-2 del ET antes citados. Por tanto, si se celebraba un contrato por operaciones de bienes o servicios gravadas con IVA y este no superaba dicho tope, entonces el vendedor del bien o el prestador del servicio podía figurar inscrito en el régimen simplificado del IVA (es decir, no quedaba obligado a inscribirse en el régimen común) y, por tanto, el costo o gasto era deducible para el pagador.
Sin embargo, la Ley 1819 de 2016 modificó el parágrafo del artículo 499 del ET pero omitió efectuar los cambios correspondientes a los textos de los literales a) y b) del artículo 177-2 del mismo estatuto, lo que ocasionó una grave contradicción entre ellos. En efecto, la nueva versión del parágrafo del artículo 499 establece ahora lo siguiente:
““Parágrafo 1. Para la celebración de contratos de venta de bienes o de prestación de servicios gravados por cuantía individual y superior a tres mil quinientas (3.500) UVT, el responsable del Régimen Simplificado deberá inscribirse previamente en el Régimen Común.”
(El subrayado es nuestro).
En consecuencia, la nueva versión del parágrafo del artículo 499 del ET indica que el vendedor de bienes o servicios gravados con IVA puede celebrar contratos por valores de hasta 3.500 UVT sin necesidad de inscribirse en el régimen común. Sin embargo, los literales a) y b) del artículo 177-2 del ET aún señalan que, cuando se deseen celebrar contratos por valores superiores a 3.300 UVT, será necesario que el vendedor del bien o prestador del servicio esté inscrito en el régimen común para que el costo o gasto pueda ser deducible en el impuesto de renta de quien actúa como pagador. Esta es una de las tantas incoherencias que han tenido lugar dentro de los artículos del ET porque la Ley 1819 de 2016 no efectuó una adecuada y completa modificación a las normas relacionadas entre sí (a causa de la prisa con que se tramitó la reforma tributaria 2016 en el Congreso). Por tanto, lo más seguro es que el ministro Mauricio Cárdenas deba emitir un decreto reglamentario a fin de aclarar, para efectos de lo establecido en los literales a) y b) del artículo 177-2 del ET, que será permitido celebrar contratos por valores inferiores a 3.500 UVT sin que el vendedor de los bienes o prestador de los servicios deba inscribirse en el régimen común.
De acuerdo con el nuevo parágrafo adicionado por la Ley 1819 de 2016 al artículo 177-2 del ET, a partir de 2017 será necesario aplicar los mismos controles establecidos en el artículo 177-2 del ET para deducir en el impuesto de renta al final del año los valores por concepto de servicios de restaurante prestados por personas naturales que afirmen pertenecer al régimen simplificado del INC.
Al respecto, es necesario destacar que los artículos 205 y 206 de la Ley 1819 de 2016 modificaron el artículo 512-13 del ET (el cual contiene los requisitos para pertenecer al régimen simplificado del INC de restaurantes y bares) y añadieron el nuevo artículo 512-14 al mismo estatuto (obligaciones de los responsables del INC). A causa de ello, las personas naturales que presten el servicio de restaurantes y bares gravados con el INC (el cual abarca también a las cafeterías, panaderías, fruterías, pastelerías, autoservicios y heladerías, aun si funcionan bajo franquicias, ver el numeral 3 del artículo 512-1 del ET, modificado con el artículo 200 de la Ley 1819) solo podrán pertenecer al régimen simplificado del INC cuando sus ventas gravadas con el INC en el año anterior no hayan superado los 3.500 UVT y si, al mismo tiempo, poseen máximo un establecimiento de comercio, sede o local. Además, también deben cumplir con los requisitos del artículo 506 del ET (no modificado por la Ley 1819), los cuales exigen inscribirse en el RUT, exhibir su certificado en un lugar público y entregar una copia del mismo a quien lo solicite.
Por tanto, a partir del año 2017, si se celebran contratos de prestación de servicios de restaurante o bares con personas naturales que afirman pertenecer al régimen simplificado del INC pero este, considerado de manera individual (o la acumulación de contratos celebrados dentro del mismo año fiscal con la misma persona natural), supera los 3.500 UVT (vale recordar la reglamentación que, se espera, deberá ser emitida al respecto), entonces dicha persona deberá inscribirse en el régimen común del INC, facturar dicho impuesto y cobrarlo con la tarifa del 8%.
Además, en todos los casos, es decir, aun si se celebran contratos para la prestación del servicio inferiores a 3.500 UVT o solo se realizan pagos esporádicos de dicho servicio durante el año, será necesario, para deducir el costo o gasto al final del año en el impuesto de renta, exigir una copia del RUT al prestador del mencionado servicio de restaurantes que afirme pertenecer al régimen simplificado del INC.
Así mismo, según lo indicado en el artículo 6 del Decreto 803 de abril de 2013 (recopilado en el artículo 1.3.3.7 del DUT 1625 de octubre de 2016), se entiende que los prestadores de servicios de restaurantes y bares en el régimen simplificado del INC están obligados a expedir factura o documento equivalente y, por tanto, el adquirente de los servicios no tendrá que elaborar el “documento equivalente” del literal f) del artículo 437 del ET, mencionado en el literal c) del artículo 177-2 del mismo estatuto (ver también un reciente aviso del portal de la DIAN, el cual confirma que los responsables del régimen simplificado del INC deben expedir factura o documento equivalente).
En todo caso, mediante tres doctrinas vigentes (oficios 052658 de agosto de 2014, 23096 de agosto de 2015 y 9816 de mayo de 2016), la DIAN sostiene que las normas del ET y el Decreto 803 de abril de 2013 no le permiten imponer las sanciones contempladas en los artículos 652 y 657 del ET a los responsables del régimen simplificado del INC que no facturen o lo hagan sin requisitos. Es lamentable que la Ley 1819 de 2016 no haya establecido una regla clara respecto a tal asunto.
Las personas naturales que pertenezcan al “régimen simplificado del IVA” (responsabilidad 12 en el RUT) o al “régimen simplificado del INC” (responsabilidad 34 en el RUT) deben cumplir con las normas del artículo 506 del ET, el cual les exige figurar como inscritas de manera oportuna en el RUT, exhibir una copia del mismo en un lugar visible de su establecimiento y entregar una copia a quien lo solicite.
Cuando se incumplan dichas obligaciones, se aplicarán las sanciones indicadas en el artículo 658-3 del ET, modificado con el artículo 291 de la Ley 1819 de 2016. A continuación presentamos la versión comparativa del texto de dicha norma:
(El subrayado es nuestro).
Es preciso recordar, además, que el artículo 280 de la Ley 1819 de 2016 modificó el artículo 639 del ET (sanción mínima) con el propósito de establecer una instrucción especial para calcular las sanciones del artículo 658-3 del ET. Al respecto, a continuación citamos la versión comparativa de la norma contenida en dicho artículo:
(Los subrayados son nuestros)
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