Sentencia 14123 de 06-02-2006

Sentencia Número 14123 de 06-02-2006. Consejo de Estado.

Sala de lo Contencioso Administrativo
Seccion Cuarta

Consejero Ponente: María Inés Ortiz Barbosa
Bogotá D.C. febrero seis (6) de dos mil seis (2006).
Radicación número 11001-03-27-000-2003-00074-01 (14123)

Actor: LUIS ALBERT0 SANDOVAL NAVAS

Referencia: Acción de nulidad parcial contra el artículo 9° del Decreto 2509 de 1985.

Fallo

El ciudadano LUIS AEBERTO SANDOVAL NAVAS en ejercicio de la acción de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad parcial del artículo 9° del Decreto 2509 de 1985 proferido por el Gobierno Nacional, por el cual se dictan algunas normas en materia de retención en la fuente.

El acto demandado

Se demanda la nulidad parcial del aparte Subrayado del artículo 9° del Decreto 2509 del 3 de septiembre de 1985, "Por el cual se dictan algunas normas en materia de retención en la fuente", que dice:

"ART. 9°- Las personas naturales que vendan o enajenen a título de dación en pago, activos filos, deberán cancelar a título de retención en la fuente, previamente a la enajenación del bien, el uno por ciento (1%) del valor de la enajenación.

Cuando la venta o dación en pago corresponda a bienes raíces, el uno por ciento (1%) se cancelará ante el Notario."

La demanda

El ciudadano Luis Alberto Sandoval Navas en el ejercicio de la acción de nulidad consagrada en el artículo 84 del Código Contencioso Administrativo, solicita la nulidad parcial del artículo 9° del Decreto 2509 de 1985.

Aduce que la norma reglamentaria cuestionada, vulnera los artículos 26, 366, 398 del Estatuto Tributado y 363 de la Constitución Política.

Señala que de acuerdo con el artículo 398 del Ordenamiento Fiscal, la retención en la fuente a título de renta recae sobre los ingresos obtenidos por personas que enajenen o vendan activos fijos, como mecanismo de recaudo anticipado del impuesto.

Sostiene que con la norma demandada el Gobierno Nacional señaló como sujeto a retención un hecho completamente diferente al previsto en el artículo 398 del Estatuto Tributario, pues mientras en la ley se grava anticipadamente la percepción de un ingreso derivado de una venta, en aquél la imposición versa sobre la entrega en pago o solución de un crédito, hechos totalmente diferentes, porque no comporta la percepción de un ingreso y mucho menos genera un aumento patrimonial neto, como lo dispone el artículo 26 ibídem.

Explica que la dación en pago como modo de extinguir un crédito, no comporta la percepción de un ingreso, sino que conlleva la entrega de un bien en sustitución de la obligación primigenia de pagar un pasivo en dinero, lo que supone la imposibilidad de obtener aumento patrimonial.

Manifiesta que la propia DIAN admite en el concepto 33304 del 12 de mayo de 1998, que en la dación en pago no hay ingreso y además reconoce que tampoco hay utilidad, por lo cual no se puede gravar dicho hecho de manera anticipada.

Considera que la enajenación del bien a título de dación en pago corresponde a un hecho completamente diferente a la compraventa, que no comporta un ingreso para el tradente, por ser un modo de extinguir obligaciones, con prestaciones legalmente equivalentes.

Indica que el Gobierno Nacional por vía reglamentaria estableció un nuevo impuesto que grava el empobrecimiento de los deudores, en especial los hipotecarios, que no solo pierden la cuota inicial y las amortizadas, sino el inmueble y están obligados a pagar un impuesto para entregarlo, en evidente disminución del patrimonio, que vulnera los principios de equidad, eficiencia y progresividad en el que debe fundamentarse el sistema tributario, conforme al artículo 363 de la Constitución Política.

Concluye que el Gobierno Nacional excedió los límites de su facultad reglamentaria al gravar como generador del Impuesto sobre la Renta, un hecho no previsto en la ley, y desbordó el límite de competencia que tiene para establecer nuevas retenciones "sobre ingresos" susceptibles de producir un incremento patrimonial neto.

La oposición

La apoderada de la Nación se opone a la nulidad del artículo 9° del Decreto 2509 de 1985, con los argumentos que se resumen a continuación:

· Expresa que la naturaleza jurídica de la dación en pago indica que es un contrato de compraventa, en la medida que participa de las características principales de dicho convenio con la entrega de una cosa material para extinguir una obligación que se adeudaba en dinero. Fundamentó su apreciación en la doctrina expuesta por el maestro Arturo Valencia Zea en materia de obligaciones, sobre la analogía de la venta con la dación en pago.
· Afirma que la dación en pago al ser una venta, genera un ingreso para el vendedor y en consecuencia incrementa el patrimonio, por lo que es base del impuesto de renta, sujeta a retención en la fuente.
· Explica que la capacidad de incrementar el patrimonio neto debe verse dentro del sentido natural de los negocios, pues todo el que enajena tiene ánimo comercial de obtener ganancia, por lo que en este tipo de transacción el vendedor trasfiere la propiedad del bien a cambio de la acreencia, produciéndose la extinción de la obligación.
· Señala que la aplicación de la retención en la fuente se da por el sólo hecho de transmitir el dominio a título de venta o dación en pago y sobre el valor de la operación, sin mencionar la realización de utilidad, ya que versa sobre los ingresos que se obtengan de una determinada operación, los cuales son susceptibles de constituir hecho generador.
· Concluye que al considerarse la dación en pago como venta, se entrega un bien a cambio de una obligación en dinero, por lo que existe el ánimo de lograr una utilidad, que incrementa el patrimonio al extinguirse la prestación.

Alegatos de conclusión

La parte demandante en su escrito de alegatos de conclusión reitera que es manifiestamente ilegal la norma demandada, toda vez que establece una retención en la fuente a cargo de las personas que entregan bienes en dación en pago e inmoral por determinar un impuesto al empobrecimiento.

Considera que la Administración Tributaria confundió dos negocios jurídicos completamente diferentes al reglamentar el artículo 398 del Estatuto Tributario, como es la dación en pago con la venta o enajenación de activos, ya que asumió que toda transferencia de dominio sobre un bien constituye venta, sin tener en cuenta que dicha trasferencia se puede efectuar con el objeto de cancelar o pagar un crédito, en cuyo caso es absurdo gravar anticipadamente un hecho que no constituye renta como lo exige la ley y que puede comportar una disminución neta del patrimonio.

Concluye que el artículo 9° del Decreto 2509 de 1985 impuso un gravamen distinto al previsto por la Ley como generador de la obligación de retener, al extenderlo a la enajenación a título de dación en pago.

La parte demandada en la etapa de alegatos de conclusión reitera cada uno de los argumentos expuestos en la contestación de la demanda.

Concepto del ministerio publico

La Procuraduría Sexta Delegada ante el Consejo de Estado estima que se debe declarar la legalidad del artículo 9° del Decreto 2509 de 1985, puesto que el Gobierno no excedió las potestades reglamentarias.

Afirma que la dación en pago representa una modalidad de enajenación, en cuanto estructura una forma de transferir el dominio sobre un bien, que en el caso particular resulta ser un instrumento jurídico idóneo que permite al titular disminuir o extinguir el pasivo.

Manifiesta que la disminución o cancelación total de la deuda, se traduce en una ganancia para el deudor, que afecta el patrimonio en cuanto no se encontraría afecto a la obligación cancelada, por lo que dicha compensación de la obligación, se homologa en materia tributaria a "ganancia" que en principio debe ser gravada con retención en la fuente.

Finalmente afirma que la retención en la fuente pagada por dación en pago, es susceptible de ser devuelta, en el evento en que se prueba que no constituyó ingreso susceptible de aumentar el patrimonio neto.

Consideraciones de la sala

Debe la Sala decidir la acción de nulidad, parcial incoada por el ciudadano LUIS ALBERTO SANDOVAL NAVAS contra el artículo 9° del Decreto 2509 del 3 de septiembre de 1985 "Por el cual se dictan algunas normas en materia de retención en la fuente”.

Para el accionante la disposición reglamentaria demandada vulnera los artículos 26, 366 y 398 del Estatuto Tributario, al señalar que las personas naturales que "enajenan a título de dación en pago activos fijos" deben cancelar retención en la fuente a la tarifa del uno por ciento (1%), ya que la entrega de un bien en calidad de pago o solución de un crédito, no genera ingreso, ni incremento patrimonial.

Por tanto, el problema jurídico se concreta en establecer si la norma desbordó el ámbito legal al incluir la "dación en pago" como una modalidad de enajenación sujeta a retención en la fuente por concepto de Impuesto sobre la Renta.

El artículo 398 del Estatuto Tributario expresa:

"ART. 398.–Retención en la enajenación de activos fijos de personas naturales. Los ingresos que obtengan las personas naturales por concepto de la enajenación de activos fijos, estarán sometidos a una retención en la fuente equivalente al uno por ciento (1%) del valor de la enajenación.

INC. 2°—-Modificado. L. 49/90, art. 18. La retención aquí prevista deberá cancelarse previamente a la enajenación del bien, ante el notario en el caso de bienes raíces, ante las oficinas de tránsito cuando se trate de vehículos automotores, o ante las entidades autorizadas para recaudar impuestos en los demás casos."(Subrayas fuera de. texto)

Conforme a la norma transcrita, los ingresos que obtengan las personas naturales por la enajenación de activos fijos están sometidos a retención en la fuente equivalente al uno por ciento (1%)del valor de la enajenación.

De tal manera, que el legislador tributario consagró que cuando una persona natural enajene a cualquier título activos fijos está sometida a retención en la fuente, en la medida en que supone la obtención de un ingreso.

El aparte demandado del artículo 9° del Decreto 2509 de 1985 reza:

"ART. 9°- Las personas naturales que vendan o enajenen a título de dación en pago, activos filos, deberán cancelar a título de retención en la fuente, previamente a la enajenación del bien, el uno por ciento (1%) del valor de la enajenación.

Cuando la venta o dación en pago corresponda a bienes raíces, el uno por ciento (1%) se cancelará ante el Notario."

El reglamentario incluyó dentro de la figura de la enajenación de activos fijos por las personas naturales "la dación en pago", por lo cual es necesario estudiar en primer término la definición de enajenación y en segundo lugar, si dicha definición abarca el concepto de dación en pago.

En términos jurídicos "enajenación" significa "La transmisión de la propiedad de una cosa, .a cambio de otra (como en la compraventa y en la permuta) o gratuitamente (como en la donación y el préstamo sin interés. Diccionario Enciclopédico de Derecho Usual. Guillermo Cabanellas. Editorial Heliasta.

Igualmente, para la doctrina la palabra enajenación en su sentido natural indica la transmisión de cualquier derecho patrimonial de una cabeza a otra, por lo que constituye una adquisición derivada por acto entre vivos del contenido total o parcial de un derecho. Arturo Valencia Zea, Derecho Civil, Tomo IV, De los contratos, año 1985.

De otra parte, el pago constituye la forma natural de extinguir la obligación, que consiste en que el deudor ejecute la prestación convenida a favor del acreedor. Sin embargo, existen otros medios diferentes al pago que también extinguen las obligaciones, como el que surge del acuerdo voluntario de las partes de un crédito (acreedor y deudor) en donde el acreedor acepta voluntariamente del deudor principal, en descargo de la deuda, la entrega material de una cosa distinta del objeto de la prestación inicialmente debida, con la correspondiente transferencia de la propiedad, denominada "dación en pago” Artículo 2407 del Código Civil. Corte Constitucional. Sentencia C-632 del 21 de noviembre de 1996, M.P. Dr. Hernando Herrera Vergara.

Ahora bien, los requisitos de la dación en pago se enmarcan en ejecución de una prestación con ánimo de pagar, – diferencia entre la prestación debida y la pagada, – consentimiento de las partes, y – cumplimiento de las solemnidades .legales en la transmisión del dominio de los bienes, como ocurre en el caso de los inmuebles y los vehículos. Ospina Fernández Guillermo. Régimen General de las Obligaciones.

Hechas las anteriores precisiones, la Sala observa que un análisis concordado de la definición de enajenación y dación en pago, confluye en que ambas figuras tienen como efecto jurídico la transferencia de la propiedad sobre los bienes, de donde claramente se evidencia que la "dación en pago" constituye una modalidad de enajenación en el sentido amplio y genérico del alcance de la expresión.

En efecto, la dación en pago ha sido calificada por la jurisprudencia como un "convenio oneroso de enajenación" en donde se destaca la equivalencia que debe existir entre el crédito debido y la cosa que se entrega, de manera que cuando al carácter oneroso se agrega la virtud de la equivalencia, se produce el rasgo conmutativo sustancial de la institución. Corte Suprema de Justicia. Sala de Casación Civil. Sentencia del 31 de mayo de 1961. M.P. Dr. José J. Gómez R.

Así mismo, la Corte Constitucional en Sentencia C-632 del 21 de noviembre de 1996 considera la dación en pago como una forma de enajenación que entraña la transferencia de dominio sobre un bien. Al respecto señaló:

"Aplicada esa definición al caso en estudio, se tiene que con la institución de la dación en pago se pretende hacer cumplir a la Nación con las obligaciones previstas en la Ley 48 de 1990, originadas en la inversión y manejo dado a las reservas del Instituto de Seguros Sociales, mediante la transferencia de la titularidad de un derecho real que recae sobre unas acciones del Banco Central Hipotecario, en favor de ese Instituto, toda vez que dicha deuda fue consolidada y asumida por la Nación, en el Decreto 1297 de 1994.

Si bien, la dación en pago con acciones de la Nación en el Banco Central Hipotecario no constituye una enajenación entendida en los términos de transmisión de la propiedad que se tiene sobre las acciones del Estado en una empresa y, por consiguiente, no la cobija el inciso segundo del artículo 60 de la Carta, es claro que representa una modalidad de enajenación, en el sentido amplio de esta expresión, en cuanto estructura una forma de transferir el dominio sobre un bien, que para el caso en particular y ateniéndose al origen de la titularidad del bien con el cual se realiza el pago, muestra una enajenación de orden interestatal, regulada por las normas del derecho privado por su naturaleza interadministrativa." Resaltado fuera de texto

De acuerdo con lo expuesto, la Sala encuentra que la dación en pago es una modalidad de enajenación acordada entre el acreedor y deudor, que implica una transferencia de dominio sobre el bien a cambio del crédito o deuda pactada inicialmente que finalmente se consolida en la extinción de la obligación.

Por tanto, no se observa que la "enajenación a título de dación en pago" contemplada en la norma reglamentaria impugnada, vulnere preceptuado en el artículo 398del Estatuto Tributario, toda vez que el legislador en el ámbito tributario dispuso la aplicación de la retención en la fuente sobre los ingresos que obtenga una persona natural por enajenar activos fijos, bajo cualquier forma o modalidad, lo cual involucra la figura de "dación en pago" como un tipo de enajenación acordada entre el solvens y el accipiens, en virtud de la-cual le entrega a éste un bien diferente para solucionar la obligación, de tal manera que ingresa efectivamente al patrimonio de aquél. Corte Suprema de Justicia. Sentencia de febrero 2 de 2001, expediente 5670, M.P. Dr. Carlos Ignacio Jaramillo Jaramillo.

Ahora, el accionante en igual forma tacha de ilegal el reglamentario porque considera que en la "dación en pago" no existe la percepción de un ingreso, ni incremento patrimonial para efecto de que se anticipe por el mecanismo de retención en la fuente el Impuesto sobre la Renta, como lo ordenan los artículos 26,366 y 398 del Código Fiscal.

La Sala observa que la transferencia del dominio implica la existencia o percepción de un ingreso, y así la "dación en pago" es una modalidad de enajenación y además constituye una forma de pago, en donde el bien representa un valor económico a través del cual se soluciona una obligación (pasivo), lo cual produce un efecto positivo en el patrimonio y en tales Condiciones, constituye un hecho generador de renta sujeto a retención en la fuente (artículo 26 del Estatuto Tributario).

Con este mismo criterio, el artículo 38 del Decreto 2649 de 1993 expresa que los ingresos representan flujos de entrada de recursos, en forma de incremento del activo o disminuciones del pasivo o una combinación de ambos, que generan incrementos en el patrimonio, devengados por la venta de bienes, por la prestación de servicios o por la ejecución de otras actividades, realizadas durante un período, que no provienen de los aportes de capital.

Así las cosas, la enajenación bajo la forma de dación en pago representa un ingreso en la medida en que disminuye o elimina el pasivo, lo cual genera un saneamiento o incremento patrimonial, contemplado por el legislador tributario en el artículo 398 del Estatuto Tributario en concordancia con el 26 de la misma obra, toda vez que no discriminó la fuente contractual que reporta la entrada de recursos tendientes a disminuir las deudas que influyen en un aumento del patrimonio neto.

En consecuencia, la disposición reglamentaria acusada no vulnera la finalidad legislativa plasmada en la Ley 55 de 1985, hoy artículo 398 del Estatuto Tributario, en armonía con los artículos 26 y 366 ibídem, al incluir como un hecho sujeto a retención en la fuente la enajenación a título de dación en pago.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley,

Falla:

DENIEGÁNSE las súplicas de la demanda.

Cópiese, notifíquese, comuníquese. Cúmplase.

La anterior providencia fue discutida, y aprobada en la sesión de la fecha.

HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ 
Presidente de la Sección
LIGIA LÓPEZ DÍAZ
MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA
JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ

RAUL GIRALDO LONDOÑO
Secretario