Tratamiento tributario de contratos de concesión y asociaciones públicas privadas sería reglamentado

En el proyecto de decreto del Minhacienda se propone el modo en que se tratarían los activos intangibles e ingresos devengados en contratos de concesión y asociaciones públicas privadas, incluyendo las respectivas consideraciones cuando se pacten entregas por unidades funcionales, hitos u otros.

*Este editorial fue elaborado por nuestro equipo previo a la expedición del Decreto 2235 de diciembre 27 de 2017.

El artículo 31 de la Ley de reforma tributaria estructural 1819 de 2016 modificó el artículo 32 del ET, el cual regulaba los ingresos en divisas extranjeras y ahora hace referencia a las reglas para el tratamiento tributario de los contratos de concesión y asociaciones público privadas, estas son:

• En la etapa de construcción, el costo fiscal de los activos intangibles equivale a los costos y gastos que se devenguen. Dicho costo fiscal se amortizará en línea recta a partir del inicio de la etapa de operación y mantenimiento. Cuando se venda el activo intangible, su costo corresponderá a los costos y gastos devengados menos las amortizaciones que se hayan deducido.

Sobre el tema, es válido tener en cuenta que el parágrafo 3 del artículo 32 del ET establece que cuando se adquiera un activo intangible por derecho de concesión, el costo fiscal corresponderá al valor pagado, y este será objeto de amortización.

• Los ingresos devengados que se asocien a la etapa de construcción se acumularán como un pasivo por ingresos diferidos, el cual se reversará y se reconocerá como ingreso fiscal en línea recta cuando inicie la etapa de operación y mantenimiento. Los ingresos que sean diferentes a los anteriores y que correspondan a la etapa de operación y mantenimiento se reconocerán en la medida en que se presten los servicios.
• Los costos o gastos que sean asumidos por la Nación con motivo del riesgo o rembolso de costos estipulados en los contratos de concesión no pueden ser considerados por el concesionario como costos o gastos, ni ser capitalizados por estos últimos.

Es necesario destacar que lo expuesto en los dos primeros puntos no aplica a:

“(…) los ingresos, costos y deducciones asociados a la explotación comercial de la concesión, diferentes de peajes, vigencias futuras, tasas y tarifas, y los costos y gastos”, así como tampoco cuando “la concesión sea únicamente para la construcción o únicamente para la administración, operación y mantenimiento”.

(ver los parágrafos 1 y 2 del artículo 32 del ET).

Lo que plantea el proyecto de decreto

Luego de conocer lo que establece el artículo 32 del ET, a continuación destacamos las propuestas que se encuentran contenidas en un proyecto de decreto del Ministerio de Hacienda y Crédito Público con el que se adicionarían algunos artículos al DUT 1625 de 2016 y se reglamentaría el tratamiento tributario de los contratos de concesión y asociaciones públicas privadas, el cual se fundamenta en el modelo del activo intangible.

De esta manera, el artículo 1.3.1.1.17 del DUT 1625 de 2016 estipularía, entre otros aspectos, lo siguiente:

• Los ingresos devengados que se asocien a la etapa de construcción no podrían ser inferiores a los costos que se incurran en esa misma etapa. También establecería que en la medida en que se acumulen los ingresos como un pasivo diferido se reconocerá la cuenta por cobrar, la cual disminuiría cuando se reciba efectivamente la retribución; no obstante, en el proyecto de decreto se plantea que si la retribución acumulada supera el saldo de la cuenta por pagar el excedente se consideraría como un ingreso gravado.

Cuando se trate de contratos en los que se pacten entregas por unidades funcionales, hitos u otros, la acumulación del ingreso se haría por cada una de estas y se reconocería el ingreso fiscal cuando se efectúe la entrega (como ya lo dijimos al inicio de este editorial, para los demás casos el pasivo diferido se revertiría y reconocería como un ingreso fiscal se reconocería en línea recta cuando inicie la etapa de operación y mantenimiento).

Adicionalmente, en el proyecto de decreto se propone que, para efectos del impuesto de industria y comercio, en los contratos de concesión y en las asociaciones público privadas se debería atender lo consagrado en el artículo 32 del ET, esto debido a que la reforma tributaria también introdujo la novedad de que para dicho impuesto aplican los Estándares Internacionales.

• Respecto a los costos y gastos, en el proyecto de decreto se reitera que aquellos conceptos que se hayan devengado se acumularían como un activo intangible que se amortizaría en línea recta desde el inicio de la etapa de operación y mantenimiento hasta que culmine el plazo del contrato; sin embargo, en dicho proyecto también se propone que, de culminar el contrato de forma anticipada, el saldo restante se amortizaría en el año en que termine el contrato. Cuando se trate de contratos en los que se pacten entregas por unidades funcionales, hitos u otros, el activo intangible se formaría para cada una de estas y se empezaría a amortizar cuando se realice la respectiva entrega. Los costos y gastos en que se incurra en la etapa de operación y mantenimiento se reconocerían como costo o deducción en el mismo período en que se incurrieron.

Finalmente, y teniendo en cuenta que el artículo 290 del ET adicionado por el artículo 123 de la Ley 1819 de 2016 establece un régimen de transición con motivo de la entrada en vigencia de la reforma tributaria estructural (siendo de nuestro interés lo referente al tratamiento de los saldos de los activos pendientes de amortización), el numeral octavo del artículo en mención establece que en los contratos de concesión los saldos de los activos intangibles que faltan por amortizar se amortizarán en línea recta por el tiempo restante. Este criterio se mantiene en el proyecto de decreto para el caso de las inversiones cuando el contrato se encuentra en la etapa de operación y mantenimiento, pero si a 31 de diciembre se estaba en la etapa de construcción se propone que los saldos de las inversiones se capitalizarían como parte del activo intangible.

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