Este artículo fue publicado hace más de un año, por lo que es importante prestar atención a la vigencia de sus referencias normativas.
El concepto A.I.U. es exclusivo para el Impuesto a las Ventas y solo puede ser usado en los casos en que ha dispuesto la ley. Entre otros se destacan los servicios integrales de aseo, vigilancia, obras de construcción civil y diversos servicios ofrecidos por personas jurídicas.
a) Servicios integrales de aseo y cafetería, de vigilancia, servicios trabajo temporal, los prestados por las Cooperativas y Pre-cooperativas de Trabajo Asociado CTA
Históricamente en Colombia la tarifa del IVA para el A.I.U. en este tipo de servicios ha tenido variaciones así:
Entre diciembre de 2002 y diciembre de 2006, el artículo 468-3 del E.T. numeral 2, establecía que las empresas de servicios temporales de empleo, de vigilancia y de aseo, deberían cobrar el IVA del 7% sobre el A.I.U.; lo anterior fue creado con el artículo 35 de la Ley 788 de 2002, meses después fue reglamentado con el artículo 10 del Decreto 522 de marzo de 2003.
Posteriormente, en diciembre de 2006, con la expedición de la Ley 1111 de diciembre 27 del 2006 en los artículos 32 y 34 se modificó el artículo 468-3 del E.T. retirando los servicios de vigilancia, temporales de empleo y de aseo, e incluyéndolos en el artículo 462-1 del E.T. En éste se estableció que, para efectos de IVA se cobraría el 1,6% sobre el valor bruto del servicio y no sobre el A.I.U. (para las CTA se estableció que el 1,6% se calculaba solo sobre el componente de la mano de obra). Este cobro estuvo vigente entre 2007 y 2012, reglamentado con el artículo 1 del Decreto 4650 de diciembre 27 de 2006.
Actualmente, con la expedición de la Ley 1607, en el artículo 46, nuevamente se modificó el artículo 462-1, y estableció que para este tipo de servicios integrales de aseo y cafetería, de vigilancia, los servicios temporales y los prestados por las cooperativas y precooperativas de trabajo asociado, la tarifa es del 16% sobre una base gravable que corresponde al A.I.U., y dicha base no podrá ser inferior al 10% del valor fiscal del contrato.
A continuación se observan las dos versiones de la norma, en las cuales se subrayan las partes donde se producen los cambios.
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Versión de la norma hasta diciembre 31 de 2012 |
Nueva versión de la norma a partir de enero de 2013 |
| ARTICULO 462-1. SERVICIOS GRAVADOS A LA TARIFA DEL 1,6%. En los servicios de aseo, en los de vigilancia autorizados por la Superintendencia de Vigilancia Privada, en los de empleo temporal prestados por empresas autorizadas por el Ministerio de la Protección Social y en los prestados por las cooperativas y precooperativas de trabajo asociado en cuanto a mano de obra se refiere, vigiladas por la Superintendencia de Economía Solidaria o quien haga sus veces, a las cuales se les haya expedido resolución de registro por parte del Ministerio de la Protección Social, de los regímenes de trabajo asociado, compensaciones y seguridad social, la tarifa será del 1.6%. Para tener derecho a este beneficio el contribuyente deberá haber cumplido con todas las obligaciones laborales, o de compensaciones si se trata de cooperativas y precooperativas de trabajo asociado y las atinentes a la seguridad social. | ARTICULO 462-1. BASE GRAVABLE ESPECIAL (modificado con art. 46 de la ley 1607). Para los servicios integrales de aseo y cafetería, de vigilancia, autorizados por la Superintendencia de Vigilancia Privada, de servicios temporales prestados por empresas autorizadas por el Ministerio del Trabajo y en los prestados por las cooperativas y pre-cooperativas de trabajo asociado en cuanto a mano de obra se refiere, vigiladas por la Superintendencia de Economía Solidaria o quién haga sus veces, a las cuales se les haya expedido resolución de registro por parte del Ministerio del trabajo, de los regímenes de trabajo asociado, compensaciones y seguridad social, la tarifa será del 16% en la parte correspondiente al A.I.U. (Administración, Imprevistos y Utilidad), que no podrá ser inferior al diez por ciento (10%) del valor del contrato. Para efectos de lo previsto en este artículo, el contribuyente deberá haber cumplido con todas las obligaciones laborales, o de compensaciones si se trata de cooperativas y pre-cooperativas de trabajo asociado y las atinentes a la seguridad social.PARÁGRAFO. La base gravable descrita en el presente artículo aplicará para efectos de la retención en la fuente del impuesto sobre la renta, al igual que para los impuestos territoriales |
Como se puede notar, hasta diciembre de 2012 en el artículo 462-1 del E.T. figuraban simplemente los “servicios de aseo”, ahora la norma lo especifica y por tanto solo pueden figurar los “servicios integrales de aseo y cafetería”.
La palabra “integral” implica que el prestador del servicio debe prestar los dos tipos de servicios al mismo tiempo.
Recuerde que aquellos que presten el servicio de aseo o cafetería únicamente, podrán estar gravados con el impuesto al consumo del 8%, en este caso el impoconsumo se cobra sobre todo el valor bruto del servicio de cafetería (ver artículos 39, 71 y 79 a 83 de la Ley 1607).
b) Servicios de vigilancia, supervisión, conserjería, aseo y temporales de empleo, prestados por personas jurídicas constituidas con ánimo de alteridad
Cuando el A.I.U. esté pactado en la prestación de servicios del numeral 4 del artículo 468-3 del E.T., el A.I.U. será el que hayan pactado las partes y el IVA será el 5% de dicho A.I.U..
c) Obras de construcción civil
De acuerdo al artículo 3 del Decreto 1372 de 1992, en los contratos de confección de bien inmueble, si el contratista no fija el valor de los “honorarios” debe al menos fijar la “utilidad”, la cuál será la base para generar el IVA al 16%.
1. Si existían contratos firmados antes de la Ley 1607 y el A.I.U. pactado es menor al 10%, no se debe aumentar el porcentaje por este concepto con el fin de cumplir con la norma, pues es obligación netamente fiscal y para efectos del Impuesto sobre las Ventas ya que al momento de calcular este impuesto se debe tomar mínimo un porcentaje del A.I.U. del 10% del contrato.
Ejemplo:
Una empresa de vigilancia tiene un contrato por el servicio sin armas por $5.000.000, más la Administración y Supervisión del 8% por $400.000, lo que da un valor final del contrato de $5.400.000. Con los datos anteriores, se observa que aunque comercialmente el AIU contratado y pagado por el cliente es del 8%, para efectos del cálculo del IVA generado, debe hacerlo mínimo por el 10% del valor del contrato, es decir, por $540.000 (10% de $5.400.000).
2. Si existían contratos firmados antes de la Ley 1607 y el A.I.U. pactado es mayor al 10%, ese porcentaje será la base sobre la que se calculará el IVA.
Ejemplo:
Una empresa de vigilancia tiene un contrato por el servicio con arma y canino por $5.000.000, más la Administración y Supervisión del 11% por $550.000, lo que da un valor final del contrato de $5.550.000. Con los datos anteriores, se observa que comercialmente el A.I.U. contratado y pagado por el cliente es del 11%, para efectos del cálculo del IVA generado debe hacerlo por ese monto, es decir, por $555.000.
3. Para los contratos firmados desde el año 2013 y para efectos comerciales se puede seguir fijando el porcentaje del A.I.U. entre las partes, pero para el cálculo del Impuesto sobre las Ventas debe hacerse mínimo por un A.I.U. del 10% del contrato.
4. Para las Cooperativas de Trabajo Asociado – CTA, se entiende que el A.I.U. debe ser calculado solamente sobre lo relacionado con la mano de obra del servicio cobrado por la CTA. Este A.I.U. tampoco puede ser inferior al 10% de dicho componente de mano de obra.
Cuando se facture bajo la figura del A.I.U. se presume que el ingreso real del prestador del servicio es el monto facturado por este concepto, pues el valor restante es considerado el costo que se tendrá en la ejecución del contrato.
Por ejemplo, en el caso, de los constructores de obra civil, los ingresos que se reciban por la ejecución del contrato, serán a su vez, los costos que se requieren hacer para fabricar el bien inmueble (materiales, mano de obra, etc.), por lo cual el Decreto 1372 autorizó a este tipo de contratistas a pactar una clausula de Administracion, Imprevistos y Utilidad, o de honorarios.
Sobre la base anterior (A.I.U.) se le permite generar el Impuesto sobre las Ventas, por esta razón no debe generar el IVA sobre el valor bruto del contrato de la obra civil, razón por la cual, los únicos IVA descontables que puede asumir en la liquidación de dicho impuesto son los de los costos y gastos relacionados con la administracion del contrato.
Los IVA pagados en la compra de materiales y/o servicios deben considerarse mayor valor del costo.
Otro ejemplo del manejo del IVA, es el caso de una empresa de vigilancia, cuya dotación de uniformes esta gravada con IVA, lo que hace parte del costo por la ejecución del contrato, por tanto el IVA pagado por los uniformes no debe ser considerado descontable, y debe ser registrado como un mayor valor de la dotación.
Reiteramos que en caso de facturar con la figura del A.I.U., solo el IVA pagado por los gastos administrativos gravados, pueden ser tomados como descontables, pero los IVA pagados, relacionados con los costos de producción y/o otros gastos del período forman un mayor valor del costo y/o gasto.
Una persona natural perteneciente al régimen común con responsabilidad 09 en el RUT (agente de retención), tiene que hacerle retención de IVA al régimen simplificado, de acuerdo a lo establecido en el artículo 437-2 del E.T. numeral 4.
Lo anterior, sin importar si la persona natural tiene o no la calidad de comerciante, o que el contratista no sea agente de retención de renta, ya que para tener la obligación de ser agente de retención de IVA al régimen simplificado, lo único que se tiene en cuenta es que el pagador sea responsable del régimen común.
De acuerdo a lo anterior, si un constructor de obra civil genera el Impuesto sobre las Ventas con base en el A.I.U., debe hacer retención de IVA teórico a todas las compras gravadas que le realice el régimen simplificado. Lo que significa registrar, declarar y pagar como retención por IVA al régimen simplificado en el formulario 350 de la DIAN, dicho valor, y como contrapartida registrar estos valores como mayor valor del costo pagado por la compra de materiales.
El porcentaje actual de retención de IVA al régimen simplificado es del 15% del valor del IVA.
Para responder esta inquietud, citamos el artículo 3 del Decreto 1372 del año 92:
“En los contratos de construcción de bien inmueble, el impuesto sobre las ventas se genera sobre la parte de los ingresos correspondiente a los honorarios obtenidos por el constructor. Cuando no se pacten honorarios el impuesto se causará sobre la remuneración del servicio que corresponda a la utilidad del constructor. Para estos efectos, en el respectivo contrato se señalará la parte correspondiente a los honorarios o utilidad, la cual en ningún caso podrá ser inferior a la que comercialmente corresponda a contratos iguales o similares. En estos eventos, el responsable sólo podrá solicitar impuestos descontables por los gastos directamente relacionados con los honorarios percibidos o la utilidad obtenida, que constituyeron la base gravable del impuesto.”
La DIAN en el Concepto Unificado de IVA 001 de junio del 2003, en el título VIII, numeral 9.1, hace referencia al contrato de construcción en lo siguiente:
“Si el objeto del contrato es la construcción de un inmueble, la base para liquidar el IVA ha sido fijada en forma especial por el artículo 3 del Decreto 1372 de 1992 /… /
Esta disposición, es suficientemente clara en cuanto:
a) Establece la base especial para liquidar el IVA por parte del contratista, según se contrate por honorarios, por ejemplo en administración delegada, o a todo costo;
b) Dispone que el IVA pagado por los costos y gastos es mayor valor del costo o del gasto respectivo, esto es mayor valor finalmente de la obra construida;
c) Limita el empleo del IVA descontable para el contratista constructor sólo al correspondiente a sus gastos propios.
d) Obliga a que dentro del contrato de construcción se exprese o la utilidad que el constructor espera de su contrato o los honorarios pactados, para que quede clara la base gravable del IVA correspondiente.
e) Remite a contratos iguales o similares para establecer la base gravable en caso de no haber sido expresada en el contrato, siempre tomando en consideración el precio comercial según las circunstancias de la obra construida.”
De acuerdo a lo anterior si es posible distinguir el valor de cada rubro, Administración, Imprevistos y Utilidad, solamente debe generarse el Impuesto a las Ventas sobre el valor de la utilidad.
De manera equivocada muchos prestadores de servicios relacionados con la confección de obra civil, tales como pintores, electricistas, instaladores, etc., deciden facturar bajo la figura A.I.U., desconociendo que esto es permitido de manera exclusiva para la fabricación de bien inmueble y no para realizar adecuaciones a edificaciones.
Al no estar permitido generar el IVA bajo la figura del A.I.U., en este tipo de servicios se hace necesario que de acuerdo a la totalidad de los costos, se establezca el margen de utilidad de cada empresa para definir el precio final de venta del servicio, y sobre este debe calcularse el Impuesto sobre las Ventas, por lo que para este tipo de servicios todos los IVA pagados relacionados a los costos se podrán registrar como descontables.
En el Concepto Unificado de IVA 001 de 2003, en el título IV, capítulo numerales 1.3 y 1.4, se define contratos de confección de obra material y servicios de construcción de la siguiente manera:
Contratos de confección de obra material
“…son aquellos por los cuales el contratista directa o indirectamente edifica, fabrica, erige o levanta obras, edificios, construcciones para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas, acueductos y edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción en sí, no constituyendo contratos de construcción las obras o bienes que pueden removerse o retirarse fácilmente sin detrimento del inmueble como divisiones internas en edificios ya terminados. Por lo tanto y para efectos impositivos, no por el hecho de denominarse en forma diferente varía su naturaleza, en cuanto hay elementos que siendo de su esencia los caracterizan…”
Servicio de construcción
“Son contratos de construcción y urbanización, y en general de confección de obra material de bien inmueble aquellos por los cuales el contratista directa o indirectamente, edifica, fabrica, erige o levanta las obras, edificios, construcciones para residencias o negocios, puentes, carreteras, represas, acueductos y edificaciones en general y las obras inherentes a la construcción en si, tales como: Electricidad, plomería, cañería, mampostería, drenajes y todos los elementos que se incorporen a la construcción. No constituyen contratos de construcción las obras o bienes que puedan retirarse fácilmente sin detrimento del inmueble como divisiones internas en edificios ya terminados.”
Lo anterior, la DIAN a través del Concepto 044201* del 29 de mayo del 2009, lo ratifica de manera amplia, dando respuesta a la consulta tributaria radicada con el número 26371 de abril 2 de 2009, en donde “se le solicita tener claridad para efectos del pago del impuesto sobre las ventas en los contratos de construcción, definir de manera clara el concepto de estructura para todas las posibles construcciones, establecer el significado de detrimento de un inmueble, establecer criterios de calificación de los contratos de construcción, determinar la naturaleza y clasificación de los contratos de reparaciones o reformas sobre obras ya construidas y se aclare si las actividades conexas a la construcción, que no afecten su estructura, se deben calificar como contratos de construcción”.
A través del Concepto 000806 de octubre 2 de 2013, la DIAN admitió que la reglamentación que se hizo con el artículo 12 del Decreto 1794 de agosto de 2013, en el cual se indicó que los “servicios integrales de aseo y cafetería” del artículo 462-1 del E.T. que se pueden cobrar con IVA del 16% sobre el A.I.U. serían solo los prestados por “sindicados” y “cooperativas de trabajo asociado”, y por tanto, quienes no sean ni “sindicatos” ni “cooperativas” deberían cobrar el servicio integral de aseo y cafetería al 16% sobre la base total, excede a la norma superior contenida en el artículo 462-1 del E.T. y por tanto no se debe tener en cuenta.
En efecto, el texto del artículo 462-1 del E.T., modificado con el artículo 40 de la Ley 1607 de diciembre de 2012, da a entender que todos los que presten el “servicio integral de aseo y cafetería” (sin hacer distinciones), pueden cobrar el IVA del 16% solo sobre el A.I.U.
Pero, el artículo 12 del Decreto 1794 terminó estableciendo diferenciaciones que no están en la norma superior; diferenciaciones que sí se hacen por ejemplo con los otros servicios mencionados en el mismo artículo 462-1 del E.T. cuando dice que el servicio de vigilancia que puede generar el IVA del 16% sobre el A.I.U. sea solo el prestado por los que tengan autorización de la Superintendencia de Vigilancia, por lo anterior la DIAN llegó a esta conclusión:
“Teniendo en cuenta las normas citadas, para los servicios de aseo y cafetería la tarifa será del 16% en la parte correspondiente al A.I.U. (Administración, Imprevistos y Utilidad) que no podrá ser inferior al diez por ciento (10%) del valor del contrato por disposición expresa del art. 462-1 del E.T. razón por la cual en el art. 12 del Decreto 1794 de 2013 no era procedente su inclusión y en aplicación de la regla de interpretación contemplada en el art. 27 del Código Civil, cabe observar que cuando el sentido de la Ley sea claro no se desatenderá su tenor literal a pretexto de consultar su espíritu; por tanto, corresponde dar aplicación en sentido estricto al texto de las normas.”
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